Clover International Properties (L) Ltd. c. Canada (Procureur général)

Clover International Properties (L) Ltd. c. Canada (Procureur général)
Base de données – Cour (s)
Décisions de la Cour fédérale
Date
2013-06-18
Référence neutre
2013 CF 676
Numéro de dossier
T-835-12
Contenu de la décision
Cour fédérale
Federal Court
Date : 20130618
Dossier : T-835-12
Référence : 2013 CF 676
[TRADUCTION CERTIFIÉE CONFORME, NON RÉVISÉE]
Ottawa (Ontario), le 18 juin 2013
En présence de madame la juge Strickland
ENTRE :
CLOVER INTERNATIONAL PROPERTIES (L) LTD.
demanderesse
et
LE PROCUREUR GÉNÉRAL DU CANADA
défendeur
MOTIFS DU JUGEMENT ET JUGEMENT
[1] La Cour est saisie d’une demande de contrôle judiciaire de la décision par laquelle la ministre du Revenu national a statué qu’elle ne jouit pas du pouvoir légal, en vertu du paragraphe 221.2(1) de la Loi de l’impôt sur le revenu, LRC 1985, c 1 (5e suppl.) la Loi), de réaffecter les paiements en trop de l’impôt sur le revenu d’une société à une année d’imposition pour laquelle aucun impôt n’était payable ou susceptible d’être payable puisqu’une telle réaffectation donnerait lieu à un remboursement interdit. La demande a été présentée conformément à l’article 18.1 de la Loi sur les Cours fédérales, LRC 1985, c F-7.
Contexte
[2] La demanderesse est une société non résidente. Au cours de son année d’imposition 1996, elle était commanditaire des sociétés immobilières en commandite Cascadia 1 (Cascadia) et Barnet, toutes deux actives à Vancouver dans le domaine de la promotion immobilière.
[3] Même si la demanderesse s’attendait à ce que ses parts projetées des revenus de non‑résident de Cascadia et des pertes subies par Barnet s’annulent, elle a versé les acomptes provisionnels obligatoires de l’impôt sur le revenu à l’Agence du revenu du Canada (l’ARC) au cours de son année d’imposition 1996, lesquels se sont élevés à 386 406,63 $. Cependant, la demanderesse n’a produit ses déclarations de revenus de sociétés T2 (déclarations T2) pour ses années d’imposition 1996, 1997 et 1998 que le 24 mai 2000. L’ARC a alors établi à l’égard de la demanderesse une cotisation de 49 208,91 $, découlant d’impôts de 413 628 $, de pénalités et d’un arriéré d’intérêts de 7 428,48 $, moins les 386 406,63 $ payés par versements en 1996.
[4] Le 6 février 2002, à la demande de la demanderesse, l’ARC a établi une nouvelle cotisation pour l’année d’imposition 1996 de la demanderesse de façon à reporter les pertes autres qu’en capital de 1997 sur l’année d’imposition 1996, éliminant ainsi la dette fiscale de 1996 de la demanderesse et créant un crédit de 420 876,48 $ (représentant l’impôt total de 413 628 $ plus les arriérés et un rajustement d’intérêts de 7 248,48 $ en faveur de la demanderesse). Le montant du crédit a été ramené à 371 664,57 $ après soustraction des 49 208,91 $ que la demanderesse devait après la cotisation initiale, les pénalités pour présentation tardive et les intérêts accumulés (le paiement en trop de 1996).
[5] Dans une nouvelle cotisation établie le 6 février 2002, l’ARC a indiqué qu’en vertu du paragraphe 164(1) de la Loi, il lui était interdit de rembourser le paiement en trop de 1996 puisque la demanderesse n’avait pas produit ses déclarations T2 dans les trois années suivant la fin de la période de déclaration de 1996, c’est-à-dire à compter de la fin de l’année financière de la demanderesse le 31 décembre 1996.
[6] Ont suivi sur une dizaine d’années une longue correspondance et deux rondes de litiges préliminaires concernant le traitement du paiement en trop de 1996, décrits en détail dans les dossiers de requête des parties. Nous en résumons les événements les plus pertinents ci‑dessous.
[7] Le 17 octobre 2002, la demanderesse a demandé au ministre d’exercer son pouvoir discrétionnaire pour affecter le paiement en trop de 1996 aux années d’imposition 1999 et 2000 conformément à l’article 221.2 de la Loi. L’ARC a rejeté cette demande le 18 septembre 2003, jugeant que l’autorisation d’une telle affectation en vertu de l’article 221.2 serait contraire à l’objet du paragraphe 164(1), qui ne permet le remboursement d’un paiement en trop que si une déclaration de revenus pour l’année d’imposition en question a été produite dans les trois ans suivant la fin de cette année d’imposition.
[8] Le 3 mars 2004 et le 19 avril 2006, la demanderesse a demandé un réexamen de cette décision. L’ARC a rejeté cette demande le 23 mai 2006, et la demanderesse a présenté une demande de contrôle judiciaire à la Cour (T-1032-06) le 20 juin 2006. Avec le consentement des deux parties, l’affaire a été renvoyée à l’ARC aux fins d’un nouvel examen le 7 mars 2007.
[9] Le 15 septembre 2009, la Division des appels du Bureau des services fiscaux d’Ottawa a, au nom du ministre, accueilli en partie la demande de la demanderesse en réaffectant une partie du paiement en trop de 1996 aux années d’imposition 1999 et 2000. Comme les dossiers du ministre indiquaient que le solde dû de la demanderesse pour les années d’imposition 1999 et 2000 était de 5 058 $ et de 1 281,72 $ respectivement, la ministre a accepté d’exercer le pouvoir discrétionnaire que lui confère le paragraphe 221.2(1) pour réaffecter 6 339,72 $ de l’année d’imposition 1996 aux années d’imposition 1999 et 2000 afin de réduire les soldes de ces années, ce qui a réduit la dette fiscale de ces années à zéro.
[10] Le 8 avril 2010, la demanderesse a demandé à la ministre de réaffecter le reste du paiement en trop de 1996 (345 702,50 $) afin d’acquitter sa dette sous le régime de la Loi, puis de réaffecter tout montant résiduel à l’année d’imposition 1999, créant ainsi un crédit d’impôt, puis d’émettre un remboursement de cette somme conformément au paragraphe 164(1) de la Loi.
[11] Au moyen du formulaire Impôt des non-résidents − Relevé de compte daté du 21 décembre 2010, l’ARC a réaffecté 22 316,06 $ du paiement en trop de 1996 pour acquitter ce montant que la demanderesse devait en application de la partie XIII de la Loi, réduisant ainsi cette dette à zéro.
[12] Au bout d’un certain temps (des rencontres, une correspondance considérable et deux nouvelles demandes de contrôle judiciaire ayant eu lieu dans l’intervalle), la première aboutissant à une ordonnance renvoyant l’affaire à la ministre aux fins de l’examen de la demande de la demanderesse faite de consentement (T-89-11) et la deuxième ayant été retirée en attendant la décision de la ministre en réponse à la demande du 8 avril 2010 (T-1912-11), la ministre a, le 30 mars 2012, rejeté la demande de réaffecter le montant résiduel du paiement en trop de 1996 (la décision). C’est cette décision qui fait l’objet du présent contrôle judiciaire.
Décision faisant l’objet du contrôle
[13] La décision a été rendue dans une lettre envoyée à la demanderesse par un fonctionnaire de l’ARC exerçant le pouvoir ministériel délégué. En voici un extrait :
[traduction] Le paragraphe 221.2(1) de la Loi indique que « [l]orsqu’un montant est affecté à une somme qui est ou peut devenir payable par une personne en application d’une loi visée aux alinéas 223(1)a) à d), la ministre peut, à la demande de la personne, affecter tout ou partie du montant à une autre somme qui est ou peut devenir ainsi payable ». Le montant peut aussi être affecté aux sommes qui sont ou peuvent devenir payables par une personne en application du paragraphe 221(2) de la Loi. Toutefois, ces dispositions ne peuvent être appliquées pour produire un remboursement qui est déjà prescrit en vertu du paragraphe 164(1) de la Loi.
Le paragraphe 221.2(1) ne permet que le transfert d’un montant d’une dette à une autre. Le but recherché par le libellé de l’article 221.2 est qu’une réaffectation ne puisse être faite qu’à une année pour laquelle une dette fiscale constatée est ou peut devenir payable. Par conséquent, la réaffectation prévue à l’article 221.2 ne permet pas à un contribuable de contourner la prescription de trois ans afin de demander un remboursement en vertu du paragraphe 164(1) en autorisant un remboursement non prescrit à l’égard d’une autre année d’imposition ou d’un autre montant d’impôt.
[14] En conséquence, la demande de la demanderesse de réaffecter le montant résiduel du paiement en trop de 1996 de son année d’imposition 1996 à son année d’imposition 1999 et de rembourser un solde créditeur ainsi créé a été rejetée. La ministre a indiqué que le solde résiduel non affecté demeurerait un actif d’impôt que la demanderesse pourrait utiliser à l’avenir en l’appliquant à toute dette éventuelle sous le régime de la Loi. Elle a en outre précisé que l’alinéa 221.2(1)a) ne prévoit pas l’accumulation d’intérêts sur des montants non affectés et non appliqués à une autre année d’imposition ou à un autre compte fiscal. Il n’y a pas non plus de remboursement d’intérêts possible sur les montants prescrits.
Questions
1. Quelle est la norme de contrôle applicable?
2. La ministre a-t-elle erré en concluant que le paragraphe 221.2(1) ne permet pas une réaffectation d’un paiement en trop de l’année d’imposition 1996 de la demanderesse à son année d’imposition 1999 ni le versement d’un remboursement du solde créditeur ainsi créé?
Norme de contrôle
[15] Lorsque la norme de contrôle applicable à une question particulière est bien établie par la jurisprudence, la cour de révision peut adopter cette norme (Dunsmuir c Nouveau‑Brunswick, 2008 CSC 9, au paragraphe 57).
[16] La décision de la ministre repose sur son interprétation de l’article 221.2 et du paragraphe 164(1) de la Loi. Plus précisément, il faut chercher à savoir si, en vertu de ces dispositions, elle a le pouvoir légal d’accueillir les demandes de réaffectation et de remboursement de la demanderesse et si l’intérêt s’accumule sur le paiement en trop de 1996.
[17] Le défendeur fait valoir que la norme de contrôle est celle de la décision correcte, pour les motifs exposés par la juge Dawson dans l’arrêt Sheldon Inwentash and Lynn Factor Charitable Trust c Canada, 2012 CAF 136 au paragraphe 23, qui portait lui aussi sur l’interprétation d’une loi par le ministre :
[23] Enfin, la Cour a déjà appliqué la norme de la décision correcte à des questions de droit isolables tranchées par le ministre (voir, par exemple, Action des Chrétiens pour l’abolition de la torture c. Canada, 2002 CAF 499, 302 N.R. 109, aux paragraphes 23 et 24). Cette conclusion est conforme également à l’arrêt rendu récemment par la Cour dans Georgia Strait Alliance c. Canada (ministre des Pêches et des Océans), 2012 CAF 40, [2012] A.C.F. no 157, aux paragraphes 6 et 65 et suivants. Dans cet arrêt, la Cour a statué que la norme de contrôle de la raisonnabilité ne s’applique pas à l’interprétation d’une loi par le ministre responsable de sa mise en œuvre, à moins que le législateur n’ait prévu le contraire.
[18] Je suis d’accord. En l’espèce, le litige porte aussi sur une question de droit isolable sur laquelle la ministre s’est prononcée et, par conséquent, elle devrait être contrôlée selon la norme de la décision correcte.
La ministre a-t-elle erré?
Positions des parties
[19] Il n’y a pas de véritable contestation quant au contexte factuel de la présente affaire. Il est uniquement question de l’interprétation et de l’application du paragraphe 164(1) et de l’article 221.2 de la Loi.
La demanderesse
[20] La demanderesse soutient avoir trop payé d’impôt en 1996 et que le résultat qu’elle recherche, c’est-à-dire la réaffectation aux termes de l’article 221.2 à l’année d’imposition 1999 du paiement en trop de 1996, suivie d’un remboursement conformément au paragraphe 164(1) avec intérêts accumulés, est un résultat admissible et approprié étayé par une approche textuelle, contextuelle et téléologique de l’interprétation du paragraphe 221.2(1).
[21] La position de la demanderesse tourne autour de l’expression « peut devenir payable » au paragraphe 221.2(1). La demanderesse fait valoir que même si aucune somme n’est payable pour l’année d’imposition 1999, la Loi n’exige pas qu’il y ait une somme payable. En outre, une somme peut devenir payable si la ministre établit une nouvelle cotisation et, par conséquent, l’année d’imposition 1996 est admissible à une réaffectation même en l’absence de l’établissement de cette nouvelle cotisation. D’après la demanderesse, c’est le mécanisme par lequel elle peut obtenir un remboursement du paiement en trop de 1996 qui, comme le défendeur le reconnaît, n’est pas une somme payable à titre de dette fiscale. En outre, il n’y a aucun fondement législatif à l’appui de l’application d’un critère préliminaire qui exige un degré suffisant de certitude que la ministre établira une nouvelle cotisation faisant en sorte qu’une somme devienne payable par rapport à l’année d’imposition à laquelle la réaffectation est demandée. L’existence d’une dette minimale anticipée comme condition de la réaffectation obligerait la Cour, lors du contrôle judiciaire de la décision, de rendre une décision au sujet d’une dette fiscale, fonction réservée à la Cour canadienne de l’impôt.
[22] En bref, comme la ministre pourrait établir une nouvelle cotisation pour l’année d’imposition 1999 à l’avenir, il est possible qu’une somme devienne payable à la demanderesse. La ministre est donc autorisée à réaffecter la somme demandée à l’année d’imposition 1999.
[23] La demanderesse soutient que le contexte entourant sa demande de réaffectation de même que l’objet de la disposition relative à la réaffectation appuient l’interprétation qu’elle fait du texte du paragraphe 221.1(1), le contexte étant que la ministre reconnaît que le paiement en trop de 1996 n’est pas payable à titre de dette fiscale. La demanderesse soutient que le texte de l’article 221.1 appuie aussi l’interprétation qu’elle fait de cette disposition. Cependant, dans la mesure où il y a ambiguïté, celle-ci doit être résolue de manière à empêcher la Couronne de retenir plus que ce qu’elle était légalement autorisée à recevoir (Sherway Centre Ltd c Canada, 2003 CAF 26, [2003] ACF no 67, au paragraphe 43). La demanderesse fait valoir de plus que la Cour de l’impôt a qualifié la conservation de paiements en trop par l’État de confiscation de biens déplorable (Chalifoux c Ministre du Revenu national, [1991] 2 CTC 2243, [1991] ACI no 422, au paragraphe 11).
[24] Sur le plan textuel, la demanderesse interprète l’article 221.1 comme autorisant la ministre à réaffecter le montant à une autre somme qui est ou peut devenir payable. Si la ministre n’a pas établi de nouvelle cotisation pour la demanderesse afin de montrer qu’une somme est payable à l’égard de l’année d’imposition 1999, il demeure possible que ce soit le cas puisque la partie XIII de la Loi, par exemple, ne prescrit pas une telle pratique de la part de la ministre. Le texte de la disposition ne mentionne pas une attente raisonnable de dette ni une exigence qu’une somme soit payable. Une telle exigence devrait être intégrée par interprétation dans la disposition. En outre, le mot « peut » évoque une portée large.
[25] Sur le plan contextuel, la demanderesse fait valoir que cette situation favorise sa position parce que faute d’un tel pouvoir de réaffectation, l’État conservera des fonds auxquels il n’a pas droit. La demanderesse renvoie à une note technique publiée par le ministère des Finances qui fait état d’un transfert de paiements « d’une année à une autre » sans mentionner un critère de probabilité d’une nouvelle cotisation.
[26] La demanderesse soutient que le fait d’autoriser un remboursement pour l’année d’imposition 1999 ne contournerait pas le paragraphe 164(1), qui interdit les remboursements pour les années d’imposition pour lesquelles le contribuable n’a pas produit ses déclarations de revenus dans les trois ans de la date limite légale. La demanderesse fait valoir qu’elle a soumis sa déclaration de revenus de 1999 à l’intérieur de ce délai. Par conséquent, si le paiement en trop de 1996 est réaffecté de son année d’imposition 1996 (pour laquelle sa déclaration T2 n’a pas été produite dans le délai requis de trois ans), cela ne produirait pas un remboursement prescrit en application du paragraphe 164(1). La demanderesse aurait alors un droit absolu à un remboursement pour son année d’imposition 1999.
[27] De plus, il ressort du dossier que la ministre a déjà établi que le cas de la demanderesse est unique, que des parties du paiement en trop de 1996 ont déjà été réaffectées à des sommes ayant déjà fait l’objet d’une nouvelle cotisation et que, dans cette situation, la réaffectation du solde résiduel du paiement en trop de 1996 est un exercice justifié du pouvoir discrétionnaire de la ministre et ne constitue pas une façon automatique de recourir de manière détournée au paragraphe 164(1).
Le défendeur
[28] Le défendeur affirme que la Loi n’autoriserait la ministre à rembourser le paiement en trop de 1996 que si la demanderesse avait produit sa déclaration T2 pour cette année dans le délai précisé de trois ans. Comme elle ne l’a pas fait, la Loi empêche la ministre de rembourser le paiement en trop de 1996. La ministre outrepasserait son pouvoir légal si elle utilisait la disposition de réaffectation prévue à l’article 221.1 pour transférer le paiement en trop de 1996 à l’année d’imposition 1999 de la demanderesse, pour laquelle aucune dette n’existe ni ne peut être raisonnablement prévisible, afin de créer un solde créditeur pour cette année-là. En remboursant un tel solde créditeur, la ministre ferait indirectement ce que la Loi lui interdit de faire directement. Si la Loi interdit l’intérêt de s’accumuler sur le paiement en trop de 1996, ce dernier demeure un actif fiscal que la demanderesse pourra utiliser pour éliminer des dettes futures.
[29] Le défendeur fait valoir que le texte de l’article 221.2, eu égard au contexte et à son objet, n’accorde à la ministre que le pouvoir d’affecter et d’appliquer des sommes à une autre somme à une année d’imposition ou un compte fiscal pour acquitter une dette actuelle ou anticipée découlant des lois mentionnées. La demande de la demanderesse que la ministre affecte et applique le paiement en trop de 1996 à l’année d’imposition 1999 de façon à créer un solde créditeur pour cette année-là susceptible d’être remboursé n’est pas étayée par une analyse textuelle, contextuelle et téléologique de l’article 221.2 de la Loi (Hypothèques Trustco Canada c Canada, 2005 CSC 54, [2005] 2 RCS 601).
[30] Le défendeur fait valoir que le mot « montant » est défini dans la Loi comme « Argent, droit ou chose exprimés sous forme d’un montant d’argent, ou valeur du droit ou de la chose exprimée en argent ». Par conséquent, l’emploi du mot « montant » au paragraphe 221.2 exige l’existence d’une dette actuelle ou anticipée et, à ce titre, d’une somme prévisible à compenser. Il doit y avoir une dette identifiable contre laquelle l’affectation peut être faite. « Payable » a été interprété comme « une obligation de payer » (Canada (Procureur général) c Yannelis, 130 DLR (4th) 632, [1995] ACF no 1530 (CAF)). Par conséquent, d’après une analyse textuelle, l’emploi du mot « payable » dans l’expression « peut devenir payable » doit désigner une obligation anticipée de la part de la demanderesse d’acquitter une dette découlant de l’une ou de plusieurs des lois précisées aux fins de l’article 221.1 de la Loi. Aucune somme n’était payable ou susceptible de devenir payable par rapport à l’année d’imposition 1999 et, par conséquent, la ministre n’avait pas le pouvoir d’affecter une partie du paiement en trop de 1996 à cette année-là.
[31] De même, le défendeur affirme que le contexte de la Loi appuie cette interprétation. L’expression « peut devenir payable » fait en sorte que l’affectation s’applique non seulement aux dettes déjà constatées, mais aussi à des paiements en anticipation de ces dettes. Par ailleurs, ce texte avait été rédigé en reconnaissance du fait que la Loi oblige certains contribuables à verser des acomptes mensuels ou trimestriels en anticipation de la dette prévue à la fin de l’année d’imposition.
[32] Le défendeur décrit l’interprétation que fait la demanderesse de l’article 221.2 comme incompatible avec les objectifs d’uniformité, de prévisibilité et d’équité. Il ajoute que sa prétention que l’établissement d’une nouvelle cotisation théorique est possible en tout temps est hypothétique et sans fondement en droit ou en fait. La demanderesse demande à la Cour d’interpréter l’article 221.1 comme conférant un pouvoir d’affecter une somme donnée à une année d’imposition à l’égard de laquelle une somme indéfinie pourrait devenir payable si la ministre établissait une nouvelle cotisation. La demanderesse demande en même temps à la Cour de ne pas tenir compte du mot « somme » dans « affecter tout ou partie du montant à une autre somme qui est ou peut devenir ainsi payable ». Or, l’article 221.1 exige l’existence d’une « autre somme » déterminée à laquelle la ministre peut affecter le montant en question.
[33] De l’avis du défendeur, les règles déterminatives énoncées aux alinéas a), b) et c) des paragraphes 221.2(1) et (2) ne peuvent s’appliquer que si l’article 221.2 renvoie à l’existence d’une dette prévisible, puisqu’il traite du montant réaffecté comme s’il se rapportait à l’origine à « une autre somme » à laquelle la ministre peut affecter et appliquer le montant en question.
[34] Le défendeur souligne que la Loi circonscrit le pouvoir de la ministre de réévaluer la dette fiscale de la demanderesse pour l’année 1999. Aux termes du paragraphe 152(4), la ministre ne peut établir après le 13 décembre 2005 une nouvelle cotisation que si la demanderesse a présenté une renonciation avant cette date ou fait une présentation erronée des faits ou commis une fraude en produisant sa déclaration pour cette année-là. Il n’y a aucune preuve qu’une renonciation a été présentée et la ministre n’a allégué aucune présentation erronée des faits.
[35] Le défendeur fait aussi valoir que l’affirmation de la demanderesse selon laquelle la ministre peut établir en tout temps une cotisation pour l’impôt prévu à la partie III n’est que conjecture. Bien que la ministre soit autorisée à établir une cotisation « en tout temps » à l’égard de la partie XIII, elle ne peut le faire si le revenu de la demanderesse provenait d’une source déjà assujettie à l’impôt prévu à la partie I de la Loi. Par ailleurs, elle n’est autorisée qu’à établir une cotisation à l’égard d’une somme payable au titre de la partie XIII par une personne habitant au Canada, qui est assujettie à l’obligation de retenir l’impôt à payer du montant payé ou crédité au non-résident et de le remettre à l’État au nom du non-résident. À ce titre, la ministre n’a pas le pouvoir d’établir directement une cotisation de l’impôt à l’égard de la demanderesse aux termes de la partie XIII. Le défendeur fait valoir qu’il n’y a aucune somme payable ou susceptible de devenir payable par rapport à la partie XIII qui permettrait l’application des dispositions relatives à l’affectation.
[36] En outre, d’après l’interprétation qu’en fait la demanderesse, l’article 221.1 pourrait s’appliquer à n’importe quelle année d’imposition. Si la seule possibilité d’un impôt à payer est nécessaire, il en résulterait une incertitude considérable quant à l’administration et l’exécution de cette disposition.
[37] Le défendeur invoque l’historique législatif des articles 164 et 221.2. Il note que depuis 1951, le pouvoir du ministre de rembourser un paiement en trop en application de la Loi a nécessité, comme condition préalable, que le contribuable ait produit une déclaration de revenus avant la date limite prescrite. Depuis 1994, la Loi a conféré au ministre du Revenu le pouvoir discrétionnaire de verser des remboursements de paiements en trop lorsque la déclaration de revenus du contribuable a été produite après le délai de trois ans, mais seulement pour certaines catégories de contribuables. Le législateur a intentionnellement exclu de ces catégories les contribuables constitués en société. Le paragraphe 164(1.5) a été modifié par la suite à quatre reprises, sans toutefois élargir le pouvoir discrétionnaire de la ministre de façon à inclure les contribuables constitués en société.
[38] Il y a une présomption de cohérence dans l’interprétation de la loi qui signifie qu’en promulguant l’article 221.1, le législateur n’avait pas l’intention de conférer à la ministre le pouvoir de contourner indirectement l’interdiction directe prévue à l’article 164 visant le remboursement.
[39] Le défendeur invoque aussi des documents extrinsèques pour montrer que l’article 221.2 avait pour objet de permettre à la ministre de transférer des montants entre différentes années d’imposition afin d’améliorer les liquidités des entreprises. L’objet n’était pas de permettre des remboursements par ailleurs prescrits.
[40] Le défendeur soutient également qu’il n’existe aucun pouvoir relatif au paiement d’intérêts parce que l’intérêt ne peut s’accumuler sur des paiements en trop prescrits. Comme le paragraphe 164(1) interdit le remboursement du paiement en trop de 1996, la ministre n’a pas le pouvoir de payer ni d’imputer les intérêts relatifs à ces sommes. Par ailleurs, l’intérêt ne s’accumule pas sur le solde non affecté du paiement en trop de 1996. Les alinéas 221.(2)(1)a) et 221.(2)a) de la Loi traitent les montants payés sur la première dette comme s’ils n’avaient jamais été versés et s’ils avaient été plutôt payés par rapport à la deuxième dette. L’article 221.2 ne prévoit pas l’accumulation d’intérêts et, comme la Loi présume que le premier paiement n’a pas été fait, il serait illogique que des intérêts s’accumulent à partir de la date de paiement en trop initial.
Analyse
[41] La demanderesse affirme, et je suis d’accord avec elle, que le paragraphe 221.2(1) n’est pas un modèle de clarté.
221.2 (1) Lorsqu’un montant est affecté à une somme (appelée « dette » au présent article) qui est ou peut devenir payable par une personne en application d’une loi visée aux alinéas 223(1)a) à d), le ministre peut, à la demande de la personne, affecter tout ou partie du montant à une autre somme qui est ou peut devenir ainsi payable. Pour l’application de ces lois :
a) la seconde affectation est réputée effectuée au même moment que la première;
b) la première affectation est réputée ne pas avoir été effectuée jusqu’à concurrence de la seconde;
c) le montant est réputé ne pas avoir été payé au titre de la dette jusqu’à concurrence de la seconde affectation.
(2) Lorsqu’un montant est affecté à une somme (appelée « dette » au présent article) qui est ou peut devenir payable par une personne en application de la présente loi, de la Loi sur la taxe d’accise, de la Loi sur le droit pour la sécurité des passagers du transport aérien ou de la Loi de 2001 sur l’accise, le ministre peut, à la demande de la personne, affecter tout ou partie du montant à une autre somme qui est ou peut devenir ainsi payable. Pour l’application de ces lois :
a) la seconde affectation est réputée effectuée au même moment que la première;
b) la première affectation est réputée ne pas avoir été effectuée jusqu’à concurrence de la seconde;
c) le montant est réputé ne pas avoir été payé au titre de la dette jusqu’à concurrence de la seconde affectation.
221.2 (1) Where a particular amount was appropriated to an amount (in this section referred to as the “debt”) that is or may become payable by a person under any enactment referred to in paragraphs 223(1)(a) to 223(1)(d), the Minister may, on application by the person, appropriate the particular amount, or a part thereof, to another amount that is or may become payable under any such enactment and, for the purposes of any such enactment,
(a) the later appropriation shall be deemed to have been made at the time of the earlier appropriation;
(b) the earlier appropriation shall be deemed not to have been made to the extent of the later appropriation; and
(c) the particular amount shall be deemed not to have been paid on account of the debt to the extent of the later appropriation.
(2) Where a particular amount was appropriated to an amount (in this section referred to as the “debt”) that is or may become payable by a person under this Act, the Excise Tax Act, the Air Travellers Security Charge Act or the Excise Act, 2001, the Minister may, on application by the person, appropriate the particular amount, or a part of it, to another amount that is or may become payable under any of those Acts and, for the purposes of any of those Acts,
(a) the later appropriation is deemed to have been made at the time of the earlier appropriation;
(b) the earlier appropriation is deemed not to have been made to the extent of the later appropriation; and
(c) the particular amount is deemed not to have been paid on account of the debt to the extent of the later appropriation.
[42] Pour interpréter cette disposition, les deux parties conviennent qu’il faut se livrer à une analyse en deux étapes :
i) un montant doit avoir été affecté à une autre somme qui est ou qui peut devenir payable par la demanderesse;
ii) la demanderesse doit avoir présenté une demande, laquelle doit être accueillie par la ministre, de réaffecter une partie ou la totalité du montant en question à un autre somme qui « est ou peut devenir payable » en application d’une loi dont il est fait état ici.
[43] En ce qui a trait à la première étape, les parties conviennent que les quatre versements d’impôt sur le revenu faits par la demanderesse en 1996 en prévision de l’impôt à payer pour cette année‑là (386 406,63 $) est le « montant » qui a été affecté à une somme « qui est ou peut devenir payable » par la demanderesse, cette dernière somme étant l’impôt à payer prévu de la demanderesse.
[44] Le présent litige découle de la deuxième étape de l’analyse. La question est de savoir si la disposition, correctement interprétée, autorise la ministre à affecter un montant, c’est-à-dire le solde résiduel du paiement en trop de 1996, à « une autre somme qui est ou peut devenir payable » par la demanderesse relativement à son année d’imposition 1999.
[45] Il convient de rappeler que, d’après les faits exposés ci‑dessus, la demanderesse n’avait pas produit sa déclaration T2 de 1996 dans les trois années suivant la fin de son exercice financier le 31 décembre 1996. En conséquence, elle n’a pas droit à un remboursement du paiement en trop de 1996 en vertu du paragraphe 164(1). La demanderesse cherche plutôt à obtenir la réaffectation du solde résiduel du paiement en trop de 1996 à son année d’imposition 1999, année à l’égard de laquelle elle a produit sa déclaration T2 dans le délai prescrit de trois ans, créant ainsi un solde créditeur, puis d’obtenir un remboursement de celui-ci en application du paragraphe 164(1).
[46] Le désaccord relatif à la deuxième étape de l’analyse porte essentiellement sur la capacité de la ministre de réaffecter le solde résiduel du paiement en trop de 1996 à l’année d’imposition 1999 de la demanderesse, étant donné qu’aucune somme n’est payable ou n’est susceptible de devenir payable pour cette année d’imposition, puis de verser un remboursement de son paiement en trop de 1996 à titre de solde créditeur de 1999, conformément au paragraphe 164(1).
[47] Faute de jurisprudence interprétant le paragraphe 221.2(1) dans de semblables circonstances ou analysant des dispositions similaires, il est nécessaire de se fier aux principes généraux d’interprétation législative pour trancher cette question.
[48] La Cour suprême du Canada a récemment confirmé la méthode d’interprétation dans l’arrêt Sun Indalex Finance, LLC c Syndicat des Métallos, 2013 CSC 6, au paragraphe 136 :
[136] Nous sommes aux prises avec l’interprétation de dispositions législatives et, suivant le principe bien établi, [traduction] « il faut lire les termes d’une loi dans leur contexte global en suivant le sens ordinaire et grammatical qui s’harmonise avec l’esprit de la loi, l’objet de la loi et l’intention du législateur » (E. A. Driedger,Construction of Statutes (2e éd. 1983), à la p. 87; Bell ExpressVu Limited Partnership c. Rex, 2002 CSC 42, [2002] 2 R.C.S. 559, au par. 26. […]
[49] Dans cet arrêt, la Cour suprême a examiné le sens ordinaire et grammatical des mots en cause, l’esprit de la loi à l’étude, l’historique législatif et l’évolution des dispositions en litige et l’objet de la Loi.
[50] Dans l’arrêt Bell Express Vu Limited Partnership c Rex, [2002] CSC 42, [2002] 2 R.C.S. 559, la Cour suprême a conclu que le tribunal appelé à interpréter une disposition législative doit se livrer à l’analyse contextuelle et téléologique privilégiée avant de décider si le texte de la disposition est ambigu. À cette fin, il lui faut lire les mots de la disposition dans leur contexte global en suivant le sens ordinaire et grammatical qui s’harmonise avec l’esprit de la loi, l’objet de celle-ci et l’intention du législateur. C’est uniquement lorsqu’au moins deux interprétations plausibles, qui s’harmonisent chacune également avec l’intention du législateur, créent une ambiguïté véritable que les tribunaux doivent recourir à des moyens d’interprétation externes.
[51] Ici, le mot « montant » est défini comme suit à l’article 248 : « […] Argent, droit ou chose exprimés sous forme d’un montant d’argent, ou valeur du droit ou de la chose exprimée en argent ». Toutefois, je ne crois pas que cette définition aide à interpréter l’article 221.2.
[52] Le terme « payable » n’est défini ni dans la Loi ni dans ses règlements. Toutefois, il ne s’agit pas d’un terme technique et son sens ordinaire est clair. Comme l’a laissé entendre le défendeur, il signifie [traduction] « qui doit être payé; dû; arrivant à échéance » (The Oxford English Dictionary, J.A. Simpson et E.S.C. Weiner, éd., 1989, Clarendon Press, Oxford, 2e éd.) ou [traduction] « devant être payé » (Webster Third New International Dictionary, Philip Gove Babcock, éd., 1993, Merriam-Webster Inc, Springfield), approche que la Cour d’appel fédérale a retenue (voir Canada (Procureur général) c Yannelis, [1995] ACF no 1530 (CAF) au paragraphe 13).
[53] Là encore, cela n’ajoute pas grand-chose à une analyse textuelle de l’article 221.2. Il semble évident que l’expression « est ou peut devenir payable » renvoie à une obligation actuelle ou future d’acquitter une dette qui est imposée ou précisée. Cela n’aide pas à établir si la ministre peut réaffecter le paiement en trop de 1996 alors qu’aucune somme n’est payable pour l’année d’imposition 1999, mais à tout le moins, théoriquement, une somme pourrait être payable si une nouvelle cotisation était établie pour l’année en question.
[54] À mon avis, l’objet de la Loi par rapport au remboursement ainsi que l’évolution et l’historique législatif du paragraphe 164(1) et de l’article 221.2 sont plus utiles aux fins de l’interprétation de ceux-ci.
[55] Le paragraphe 164(1) exige que la ministre rembourse un paiement en trop fait pour une année d’imposition. Le droit à un remboursement est toutefois conditionnel à ce que le contribuable ait produit une déclaration de revenus dans les trois ans suivant la fin de son année financière pour l’année d’imposition en question. Par conséquent, le législateur voulait que la possibilité d’un remboursement soit limitée dans le temps.
[56] Par suite de l’expression de préoccupations de la magistrature (voir la décision Chalifoux, précitée), le paragraphe 164(1) a été modifié en 1994 de façon à conférer à la ministre le pouvoir discrétionnaire de verser des remboursements de paiements en trop lorsqu’un contribuable produit sa déclaration après le délai de trois ans. Aux termes de l’alinéa 164(1.5)a), des remboursements peuvent être versés lorsqu’une déclaration de revenus a été produite au plus tard le jour qui suit de dix années civiles la fin de l’année d’imposition, mais seulement si le contribuable est un particulier ou une fiducie testamentaire.
[57] Depuis 1994, l’alinéa 164(1.5)a) a été modifié quatre fois, mais le pouvoir discrétionnaire de la ministre de verser des remboursements après la prescription de trois ans n’a pas été élargi de façon à englober les contribuables constitués en société. Je suis d’accord avec le défendeur que, dans ce contexte, si le législateur avait voulu que les contribuables constitués en société puissent bénéficier, comme les particuliers, d’une prorogation discrétionnaire du délai de remboursement, il l’aurait indiqué de façon explicite.
[58] Le défendeur souligne aussi que l’article 221.2 et le paragraphe 164(1.5) ont été promulgués simultanément en 1994. Le paragraphe 164(1.5) établit un mécanisme explicite par lequel la ministre peut exercer son pouvoir discrétionnaire pour verser un remboursement à des particuliers après le délai de prescription. L’article 221.2 ne traite pas des remboursements. Il confère plutôt à la ministre le pouvoir discrétionnaire de réaffecter des paiements en trop en transférant ces sommes pour acquitter certaines autres dettes fiscales actuelles ou futures du contribuable. Cette possibilité s’offre à tous les contribuables. Une fois encore, à mon avis, si le législateur avait eu l’intention de conférer à la ministre le pouvoir discrétionnaire d’autoriser les contribuables constitués en société à obtenir des remboursements dans les situations où ceux-ci n’ont pas produit leurs déclarations de revenus dans les trois années prescrites, il l’aurait indiqué de façon explicite. Lorsqu’on lit ensemble l’article 221.2 et le paragraphe 164(1), il semble peu probable que le législateur ait eu l’intention de faire de l’article 221.2 un mécanisme permettant aux contribuables constitués en société d’obtenir des remboursements d’un paiement en trop prescrits par ailleurs par le paragraphe 164(1), surtout étant donné qu’un tel mécanisme de remboursement ne serait alors pas limité dans le temps. Comme la Cour d’appel l’a souligné dans l’arrêt Sherway, précité, l’interprétation contraire pourrait causer préjudice aux contribuables, parce qu’elle pourrait « exposer des contribuables à de l’incertitude et à un risque d’iniquité attribuables à des délais de prescription considérablement plus longs pour l’établissement de nouvelles cotisations. Il arrive que l’application des délais de prescription fasse, compte tenu de leur nature, que le contribuable ait à payer plus ou moins que ce qu’il était légalement tenu de payer » (au paragraphe 44).
[59] Le défendeur cite aussi l’arrêt Friends of the Oldman River Society c Canada (Ministre des Transports), [1992] 1 RCS 3, dans lequel la Cour suprême conclut qu’« il existe une présomption que le législateur n’a pas eu l’intention d’adopter des textes contradictoires » (au paragraphe 42). Le défendeur fait valoir qu’en promulguant le paragraphe 221.2, le législateur n’avait pas l’intention de conférer à la ministre le pouvoir de contourner indirectement les restrictions applicables aux remboursements contenues dans le paragraphe 164(1), qui interdisent le remboursement du paiement en trop de 1996 à la demanderesse. Si dans l’arrêt Friends of Oldman River, précité, la Cour se penchait sur les incohérences entre des lois du Parlement et des textes législatifs subordonnés incompatibles ou contradictoires, le raisonnement sous-jacent est le même. Je souscris donc à cette prétention.
[60] Si la demanderesse a raison de dire que l’article 221.2 ne renferme pas de critère préliminaire exigeant un degré suffisant de certitude que la ministre établira une nouvelle cotisation de sorte qu’une somme deviendra payable dans une année d’imposition donnée, d’après l’analyse qui précède, cela n’aide pas sa cause. Même si elle a raison, j’estime que l’article 221.2 ne permet pas à la ministre de verser indirectement un remboursement du paiement en trop de 1996 alors que le paragraphe 164(1) lui interdit de le faire directement. Autrement dit, si l’article 221.2 permet effectivement de réaffecter des paiements en trop pour acquitter des dettes payables ou qui deviendront payables pour d’autres années d’imposition sous l’effet d’obligations découlant des lois mentionnées, il ne va pas plus loin de mani