Bondfield Construction Company (1983) Limited v. The Queen

Bondfield Construction Company (1983) Limited v. The Queen
Base de données – Cour (s)
Jugements de la Cour canadienne de l'impôt
Date
2005-05-18
Référence neutre
2005 CCI 78
Numéro de dossier
2001-967(GST)G
Juges et Officiers taxateurs
Diane Campbell
Sujets
Partie IX de la Loi sur la taxe d'accise (TPS)
Contenu de la décision
Dossier : 2001-967(GST)G
ENTRE :
BONDFIELD CONSTRUCTION COMPANY (1983) LIMITED,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
____________________________________________________________________
Appel entendu à Toronto (Ontario), les 22, 23 et 24 septembre 2003, les 21 et 22 octobre 2003 et les 23, 24, 25, 26 et 27 février 2004.
Devant : L'honorable juge Diane Campbell
Comparutions :
Avocats de l'appelante :
Mes Timothy Danson et Robert Zigler
Avocats de l'intimée :
Mes Margaret Nott et André LeBlanc
____________________________________________________________________
JUGEMENT
L'appel de la cotisation établie en application de la partie IX de la Loi sur la taxe d'accise, dont l'avis est daté du 22 décembre 2000 et porte le numéro 582, concernant la période allant du 1er janvier 1991 au 30 novembre 1995, est accueilli et les cotisations sont renvoyées au ministre du Revenu national pour nouvel examen et nouvelles cotisations selon les motifs du jugement ci-joints, compte tenu du fait que la période allant du 1er janvier 1991 au 5 juin 1994 est prescrite et que les pénalités seront annulées. Les crédits de taxe sur les intrants qui ont été demandés à l'égard des frais pour travaux correctifs, dans la mesure où ils ne sont pas prescrits, seront refusés.
L'avocat de l'appelante aura droit à deux mémoires de frais.
Signé à Ottawa, Canada, ce 18e jour de mai 2005.
« Diane Campbell »
Juge Campbell
Traduction certifiée conforme
ce 21e jour de juin 2006.
Mario Lagacé, jurilinguiste
Référence : 2005CCI78
Date : 20050518
Dossier : 2001-967(GST)G
ENTRE :
BONDFIELD CONSTRUCTION COMPANY (1983) LIMITED,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
MOTIFS DU JUGEMENT
La juge Campbell
[1] Il s'agit d'un appel d'une nouvelle cotisation concernant la taxe sur les produits et services (la « TPS » ) établie en application de la partie IX de la Loi sur la taxe d'accise, L.R.C. 1985, ch. E-15, dans sa version modifiée (la « Loi » ), pour la période allant du 10 janvier 1991 au 30 novembre 1995.
[2] Dans un avis de cotisation daté du 5 juin 1998, le ministre du Revenu national (le « ministre » ) a établi comme suit une cotisation à l'égard de l'appelante pour la période en question :
[traduction]
Redressements apportés à la TPS/TVH 658 547,82 $
Redressements apportés aux crédits de taxe sur les intrants 300 433,05
Total des redressements pour la période de cotisation 959 007,87 $[1]
Pénalité 417 560,26
Intérêts 358 564,55
Autre pénalité [faute lourde] 232 510,10
Montant dû 1 967 642,78 $
[3] Dans un avis de nouvelle cotisation daté du 22 décembre 2000, le ministre a annulé la pénalité de 232 510,10 $ imposée à l'égard de la faute lourde et a effectué d'autres redressements comme suit :
Période/Period
du 1991/01/10 au 1995/11/30
Montant Reporté
Reported Amount
A
Selon la vérification/ Per Audit
Selon les appels/Per Appeals
Cotisation
Assessed
B
Ajustement
Adjustment
C
Nouvelle cotisation
Reassessed
D=(A+B+C)
Taxe nette-Net tax
543 580,94 $
959 007,87 $
217 483,24 $)
1 285 105,57 $
Remboursements-Rebates
0,00
0,00
0,00
0,00
Intérêt net au
- Net Interest to : 1998/06/05
358 564,55
(77,26)
358 487,29 $
Pénalités au
- Penalties to : 1998/06/05
650 070,36
(256 666,16)
393 404,20 $
Remboursement ou Montant dû-
Refund Amount or Amount Owing
1 967 642,78 $
(474 226,66 $)
1 493 416,12 $
[4] Pendant l'audience, l'intimée a reconnu que la pénalité et les intérêts prévus par la loi devraient être réduits comme suit (pièce R-2) :
Pénalité prévue par la loi 82 267,10 $
Intérêts 92 308,99
Total 174 576,09 $
[5] L'appelante conteste la cotisation concernant les pénalités prévues par la loi et le refus du ministre d'accorder les crédits de taxe sur les intrants (les « CTI » ). Les CTI en question se rapportaient à des factures dans lesquelles le montant dû, y compris la TPS, était exigé d'un sous-traitant pour des travaux correctifs. Le montant total des CTI en litige dans ce cas-ci s'élève à 153 648,88 $. L'appelante a également fait valoir que le ministre ne pouvait pas établir de nouvelles cotisations à l'égard des déclarations relatives à la TPS pour la période antérieure au 5 juin 1994 parce qu'il y avait prescription. Si l'appelante avait gain de cause sur ce point, les CTI seraient également en partie prescrits. En d'autres termes, l'appelante conteste le montant au complet des frais pour travaux correctifs qui a donné lieu à une nouvelle cotisation au montant de 153 648,88 $, dont une partie est peut-être prescrite.
[6] L'appelante n'est pas en désaccord avec la nouvelle cotisation que le ministre a établie à l'égard de la TPS sur la TVP (taxe de vente provinciale), sauf dans la mesure où elle est peut-être en partie prescrite. Selon l'appelante, les montants suivants sont prescrits (pièce A-1, onglet 11) :
Montant versé en moins au titre de la TPS sur les ventes : 393 662,34 $
CTI refusés (frais pour travaux correctifs) 94 777,46 $
La preuve
[7] L'appelante a cité deux témoins : Ralph Aquino, président et unique actionnaire de l'appelante, et Susan Farina, comptable agréée et associée au sein du cabinet Goldfarb, Shulman, Patel & Co.
[8] L'intimée a cité quatre témoins : Jin Pyeon, conseiller technique auprès de l'Agence du revenu du Canada (l' « ARC » ); Chander Sudan, comptable agréé et associé au sein des cabinets comptables qui ont conseillé l'appelante; Gail MacNeil, chef d'équipe au sein de l'unité des enquêtes spéciales de l'ARC, et Lisa Kelly, agente des appels.
La preuve de l'appelante
Ralph Aquino
[9] Ralph Aquino est né en Italie; il est arrivé au Canada en 1961, à l'âge de 18 ans. Il était peu instruit puisqu'il avait uniquement terminé sa cinquième année en Italie. Après s'être installé au Canada, M. Aquino a travaillé dans l'industrie de la construction pendant 13 ans; il a appris le métier, il a acquis de l'expertise dans la lecture des plans architecturaux et il a présenté des soumissions pour de gros projets et des travaux de bétonnage. En 1974, il a ouvert sa propre petite entreprise, qui est maintenant une société qui réalise chaque année des projets d'une valeur d'environ 300 millions de dollars. En 1991, soit l'année au cours de laquelle la TPS a été établie, le chiffre d'affaires de la société appelante s'élevait à environ 100 millions de dollars. À l'heure actuelle, l'appelante compte, à son siège social, 35 employés qui sont chargés de suivre l'évolution des projets et 15 autres employés sur les chantiers de construction. De 1991 à 1995, l'appelante employait 15 personnes dans son bureau et cinq ou six personnes sur les chantiers.
[10] La société appelante construit des établissements, de gros immeubles comme des écoles, des installations hydroélectriques, des immeubles municipaux et des hôpitaux. L'appelante elle-même exécute les travaux d'excavation et les travaux de bétonnage (ce qui représente environ 20 p. 100 de chaque projet de construction) et elle embauche des sous-traitants pour exécuter le reste des travaux. M. Aquino supervise chacun de ces projets complexes au complet, mais son expertise consiste à visualiser ce qu'un immeuble aura l'air en se fondant sur les documents contenant le plan. En réalisant l'ensemble du projet, il passe la plupart de son temps sur le chantier. Il a expliqué que, pour lui, la journée de travail normale commençait très tôt le matin, qu'il organisait les employés et rencontrait les évaluateurs et le personnel. Il passe le reste de la journée et presque tout son temps sur le chantier. Il a acquis ses connaissances et son expertise dans ce domaine par expérience pratique au cours des 13 premières années où il a travaillé comme employé dans l'industrie.
[11] M. Aquino n'a reçu aucune formation et ne possède aucune connaissance au sujet des pratiques comptables applicables aux projets de cette envergure. Il a reconnu cette lacune et il a embauché du personnel interne et des comptables externes dès 1976. En 1985, l'appelante a embauché un comptable agréé qui s'appelait Bishwajeet Kar pour agir comme contrôleur de la société. En cette qualité, M. Kar était responsable de toutes les questions comptables et notamment du personnel comptable.
[12] Au mois de mars 1989, l'appelante a également eu recours au cabinet comptable externe Pannell Kerr MacGillivray pour fournir des états financiers vérifiés. M. Aquino a témoigné que M. Kar avait entendu parler de ce cabinet et qu'il connaissait l'un de ses représentants (M. Sudan) personnellement; il a choisi ce cabinet sur la recommandation de M. Kar. Dans la lettre de mission adressée à l'appelante (pièce A-1, onglet 1), le cabinet énonçait ses fonctions et responsabilités, et ce sur quoi étaient fondés les honoraires qu'il prévoyait exiger. Au début des années 1990, l'appelante a versé chaque année des honoraires de 25 000 à 30 000 $ à ce cabinet comptable externe. M. Kar était la principale relation entre l'appelante et le cabinet comptable externe. Une lettre de mission était envoyée chaque année à l'appelante et M. Kar portait la lettre à l'attention de M. Aquino.
[13] Le 4 juillet 1990 (avant l'introduction de la TPS, le 1er janvier 1991), Terry Dooley, associé au sein du cabinet comptable externe, a écrit à l'appelante pour l'informer que la taxe proposée aurait des incidences sur les activités de la société en ce qui concerne ses systèmes comptables établis (pièce A-1, onglet 2). M. Dooley a également informé l'appelante que son cabinet comptable était en train de rédiger une liste de contrôle relative à la TPS afin de signaler les questions ou problèmes susceptibles d'être soulevés par cette nouvelle taxe et qu'il transmettait cette liste à la société pour qu'elle l'examine. M. Aquino a témoigné que, sans cette aide professionnelle, il n'aurait absolument pas été en mesure de mettre en oeuvre d'une façon appropriée le nouveau régime de la TPS de façon à permettre à sa société de s'occuper de la taxe. Selon lui, la mise en oeuvre de la nouvelle taxe était [traduction] « [...] très compliquée et un véritable fouillis » (transcription, page 32).
[14] M. Aquino a déclaré qu'au fil des ans, le contrôleur de la société, M. Kar, [traduction] « [...] avait commencé à faire partie de la famille et du cercle d'amis » (transcription, page 31). En 1994, M. Aquino a confié à M. Kar des responsabilités beaucoup plus lourdes, afin de se libérer et de pouvoir prendre soin de sa femme qui était malade et qui est finalement décédée au mois de décembre de cette année-là. Il ne craignait pas de confier des responsabilités additionnelles à M. Kar, étant donné qu'ils avaient établi des relations étroites au fil des ans. Il a déclaré que rien ne l'amenait à douter de l'expertise, de la compétence ou des conseils de M. Kar ou des comptables externes.
[15] M. Aquino a témoigné que le fait que la société avait recours à des comptables externes pour superviser son personnel et examiner leurs activités comptables le réconfortait. Il a expliqué que, même s'il avait eu l'instruction voulue pour examiner les méthodes comptables employées à l'égard de la TPS, il devrait néanmoins compter sur ces personnes, étant donné que la tâche à accomplir était trop lourde pour une société qui effectuait la quantité de travail que l'appelante accomplissait (ainsi, au début des années 1990, l'appelante payait chaque mois, en moyenne, un demi-million de dollars au titre de la TPS). M. Aquino a témoigné qu'il n'avait pas engagé un cabinet comptable externe additionnel expressément pour procéder à une vérification de la conformité en matière de TPS, parce qu'il croyait que le cabinet dont il avait retenu les services informerait l'appelante de tout problème y afférent. M. Aquino a ajouté ce qui suit :
[traduction]
[...] Je ne peux pas vous dire ce qu'un comptable devrait faire parce que je l'ignore, mais je peux vous dire que celui qui entre dans mon bureau et qui ne voit pas que je paie suffisamment de TPS ne devrait pas y mettre les pieds.
[...] S'il est nécessaire pour moi d'engager une troisième personne, je le ferai [...] (transcription, page 127)
[16] Les états vérifiés de la société étaient examinés avec M. Aquino chaque année avant d'être présentés à Revenu Canada. Pendant la période en question, les comptables externes n'ont jamais signalé à M. Aquino que les méthodes utilisées à l'égard de la TPS posaient des problèmes et ils n'ont pas soulevé de préoccupations au sujet des systèmes internes que l'appelante avait en place pour s'occuper de la TPS et la vérifier. De même, le contrôleur de la société, M. Kar, n'a jamais signalé à M. Aquino que les modalités de traitement de la TPS de la société comportaient des lacunes. M. Aquino a également relaté que des vérificateurs de Revenu Canada s'étaient présentés aux locaux de la société trois ou quatre fois entre 1991 et 1995 afin de procéder à des vérifications, mais qu'ils n'avaient jamais indiqué que le traitement de la TPS posait un problème. Selon le témoignage de M. Aquino, le traitement de la TPS par l'appelante a toujours été clairement consigné dans les livres de la société.
[17] L'exercice de l'appelante prend fin le 31 décembre. Chaque année, au mois de mars, les comptables externes se présentaient au bureau de l'appelante pour procéder à la vérification, qui prenait deux à trois semaines. Les comptables externes examinaient les divers projets de construction en cours et posaient des questions à M. Aquino à ce sujet, par exemple jusqu'à quel point les travaux liés à un projet étaient achevés, et demandaient des renseignements sur le matériel. Au mois de mai, les ébauches des vérifications étaient soumises à l'appelante pour examen. M. Kar examinait ces ébauches avec M. Aquino, étant donné que ce dernier n'avait pas l'expertise voulue pour les examiner personnellement. Au mois de juin, les comptables externes se rendaient encore une fois aux locaux de la société pour examiner les déclarations et les états définitifs avec M. Aquino et M. Kar et pour leur faire savoir quel montant l'appelante devait au titre de la taxe.
[18] M. Aquino a confirmé qu'au mois de juin, au cours de chacune des années 1990 à 1994, une semaine ou deux avant la date de production et de paiement de la taxe, M. Kar et lui-même rencontraient M. Sudan, le représentant des comptables externes, pour examiner les états financiers vérifiés. M. Sudan n'a jamais discuté des questions liées à la TPS avec M. Aquino et il n'a jamais remis en question la pratique de l'appelante d'établir deux ensembles de factures pour chaque opération, dont un ensemble à l'intention des clients indiquant au titre de la TPS un montant plus élevé que l'ensemble des factures qui étaient conservées à l'interne. M. Aquino a témoigné qu'il ne savait pas, et qu'il n'aurait pas pu savoir, que M. Kar établissait deux ensembles de factures, parce qu'il ne pouvait pas se servir d'un ordinateur pour vérifier les livres. Il ne s'y connaissait pas en matière de tenue de livres et il avait embauché des comptables externes pour procéder à un contrôle additionnel et s'assurer que tout était fait conformément à la loi.
[19] M. Aquino a témoigné que jamais, au cours de ces réunions ou à quelque autre moment, on n'avait porté de questions ou de problèmes à son attention quant aux modalités de traitement de la TPS par l'appelante. Pendant toutes les années en question, ni les comptables externes ni M. Kar n'avaient signalé que la façon dont l'appelante déclarait la TPS pouvait susciter des difficultés.
[20] M. Aquino a confirmé qu'il ne demandait pas de renseignements au sujet des états financiers au contrôleur de la société, M. Kar, ou qu'il ne discutait pas de la production des déclarations concernant la TPS, parce qu'avec les études qu'il avait faites, il ne pouvait pas l'aider en matière de comptabilité (transcription, page 92). Si M. Kar posait des questions à M. Aquino au sujet de la production des déclarations, ce dernier lui demandait simplement de s'assurer que cela soit fait d'une façon appropriée et conformément à la loi et il lui disait que, s'il devait employer quelqu'un d'autre pour l'aider, il devait le faire. M. Aquino donnait à M. Kar énormément de latitude pour accomplir son travail lorsqu'il s'agissait de tenir les livres et registres de l'entreprise.
[21] M. Aquino n'a jamais consulté lui-même la documentation relative à la TPS pour s'assurer que celle-ci était correctement perçue, déclarée et versée ou que les CTI étaient demandés de façon appropriée. Il a déclaré que, même s'il avait eu le temps de revoir l'énorme quantité de documents comptables, il n'aurait pas été en mesure d'examiner et de comprendre le travail des comptables, étant donné qu'il était peu instruit.
[22] M. Aquino n'a appris que des problèmes se posaient qu'au moment où il a été mis fin à l'emploi de M. Kar, à la fin du mois de novembre 1995, lorsqu'on a attrapé ce dernier pendant qu'il était en train de sortir une boîte de documents du siège social. C'était l'année qui avait suivi celle où la femme de M. Aquino avait été malade et où elle était décédée, soit l'année 1994, pendant laquelle M. Aquino avait délégué des pouvoirs additionnels à M. Kar.
[23] Grant Dickinson, qui a remplacé M. Kar à la mi-décembre 1995, a découvert les problèmes liés à la production des déclarations concernant la TPS et les a portés à l'attention de M. Aquino à la mi-janvier 1996. M. Aquino lui a demandé de régler ces problèmes immédiatement ce mois-là. Il a déclaré qu'il était [traduction] « [...] vraiment estomaqué, compte tenu de toutes ces personnes qui [l']entouraient » (transcription, page 44), qu'aucune d'elles l'ait informé qu'il pouvait y avoir un problème. En plus des problèmes liés à la production des déclarations relatives à la TPS, M. Dickinson a informé M. Aquino que les dossiers de l'entreprise révélaient que M. Kar avait frustré l'appelante d'un montant de 940 000 $. Sur les conseils de son avocat, l'appelante a engagé un cabinet spécialisé en comptabilité judiciaire pour mener une enquête. Le rapport d'enquête, qui a coûté à l'appelante une somme additionnelle de 150 000 $ (pièce A-2), a en fin de compte entraîné le prononcé d'une déclaration de culpabilité à l'encontre de M. Kar par suite de la fraude commise contre l'appelante; toutefois, aucune somme n'a été restituée à l'appelante.
[24] Le 5 juin 1998, l'appelante a fait l'objet d'une nouvelle cotisation d'un montant de 1 967 642,78 $ et, le 19 juin 1998, elle a émis un chèque en paiement. M. Aquino a presque perdu sa société, mais il a témoigné qu'il avait demandé que ce montant soit payé immédiatement, au moment où la nouvelle cotisation avait été établie, parce qu'il ne voulait plus avoir d'autres problèmes.
[25] L'appelante a par la suite remplacé ses comptables externes, en s'adressant initialement au cabinet comptable Ernst & Young et, en fin de compte, au cabinet Goldfarb, Shulman, Patel & Co.
Le témoignage de Susan Farina
[26] SusanFarina est associée au sein du cabinet Goldfarb, Shulman, Patel & Co., les comptables externes actuels de l'appelante. Elle a témoigné que son cabinet prépare les déclarations de l'appelante et fournit à celle-ci des états financiers vérifiés ainsi que des services de conseil. Dans le cadre de la procédure de vérification, le cabinet examine si le client se conforme aux dispositions concernant la TPS en vue de s'assurer que les états financiers ne comportent aucune inexactitude importante.
[27] Mme Farina a expliqué qu'un comptable pouvait être employé pour préparer les états financiers à trois niveaux différents. Le niveau de participation le plus élevé (et le plus coûteux) est celui où les services du comptable sont retenus à titre de vérificateur. À ce niveau, le vérificateur
[traduction]
[...] examine la preuve sous-tendant les montants inscrits dans les états financiers, ainsi que les informations figurant dans les notes accompagnant les états financiers. Le vérificateur examine si les principes comptables employés sont appropriés ainsi que la présentation générale des états financiers. À la fin de la mission, à supposer qu'il n'ait aucune réserve à faire, le vérificateur fait savoir qu'à son avis, les états financiers, sur tous les points importants, ne comportent aucune inexactitude et qu'ils sont conformes aux principes comptables généralement reconnus. (Transcription, page 151.)
À l'heure actuelle, le cabinet de Mme Farina fournit ses services à l'appelante au niveau le plus élevé. De même, pendant la période visée par l'appel, le cabinet comptable externe (Pannell Kerr MacGillivray) a été désigné par l'appelante pour procéder à une vérification complète. Un grand nombre de sociétés de la taille de celle de l'appelante utilisent ce niveau de vérification, mais de nombreuses autres utilisent le deuxième niveau de mission le plus élevé (le niveau d'examen), alors que d'autres utilisent le niveau le moins élevé.
[28] Mme Farina a expliqué les mesures que son cabinet prenait à l'égard de la TPS lorsque ses services sont retenus au niveau le plus élevé. Afin d'assurer que les systèmes appropriés soient en place et qu'il y ait conformité, un questionnaire doit être rempli. Ce questionnaire porte sur des points précis, qui pourraient susciter des problèmes, et identifie sur une base mensuelle les chiffres mentionnés dans les déclarations concernant la TPS, en particulier quant aux ventes, à la TPS perçue et aux montants déclarés pour les CTI. Le chiffre d'affaires global, tel qu'il est indiqué dans les déclarations relatives à la TPS, est ensuite comparé à celui inscrit dans les documents de l'entreprise et, au besoin, des redressements sont effectués. Mme Farina a expliqué que ces types d'activités ne sont pas expressément expliqués dans la lettre de mission aux fins de la vérification qui est envoyée aux clients. La lettre mentionne plutôt simplement que, lorsqu'il demandera des renseignements, le cabinet aura accès aux dossiers et au personnel du client. Mme Farina a déclaré que, pendant la période pertinente, l'appelante comptait à peu près le même nombre d'employés qu'à l'heure actuelle au sein du service de la comptabilité.
[29] Mme Farina a énoncé les mesures que l'appelante prenait pour s'assurer qu'elle se conformait à la loi en exploitant son entreprise. Premièrement, l'appelante emploie un contrôleur pour superviser le personnel comptable interne et pour surveiller toutes les activités comptables, y compris la production des déclarations mensuelles relatives à la TPS. Le contrôleur assure la liaison entre l'appelante et les vérificateurs externes et il est la principale relation au sein de la société pendant la procédure de vérification. À sa connaissance, M. Kar, qui était contrôleur de la société pendant la période pertinente, avait une formation et une expérience dans cette industrie qui étaient comparables à celles des personnes embauchées par l'appelante après son congédiement. En second lieu, l'appelante utilisait un logiciel comptable de premier ordre et employait les mêmes méthodes comptables que les entreprises générales similaires. Ce système et les méthodes employées par l'appelante étaient, comme Mme Farina l'a dit :
[traduction]
[...] destinés à s'assurer que tous les renseignements pertinents aux fins du calcul et de la conformité aux règles relatives à la TPS sont consignés dans les livres et registres de la société. (Transcription, page 165.)
Enfin, la société a engagé des vérificateurs externes réputés pour s'assurer encore plus que les activités comptables internes étaient accomplies de façon appropriée.
[30] De plus, Mme Farina a dit que l'appelante avait toujours coopéré et qu'elle avait toujours bien accueilli les suggestions qui lui étaient faites en ce qui concerne les changements à apporter à son système. Mme Farina a signalé que certains des changements que son cabinet avait recommandés, lorsqu'il a commencé à s'occuper du compte, avaient coûté encore plus d'argent à l'appelante pour leur mise en oeuvre.
[31] Mme Farina a examiné les chiffres figurant dans la cotisation du 8 juin 1998 et les redressements apportés dans la nouvelle cotisation du 22 décembre 2000 (pièce A-1, onglet 9 - feuilles de travail de l'ARC aux fins de la nouvelle cotisation). En plus des pénalités et des intérêts, Mme Farina a constaté que le problème se rapportait au traitement de la TPS, lorsque des « frais pour travaux correctifs » étaient exigés, ainsi qu'au calcul de la TPS sur la TVP.
[32] Mme Farina a indiqué la méthode qui suscitait des problèmes sur le plan de la TPS, en ce qui concerne les frais pour travaux correctifs. Dans un projet donné, l'appelante embauchait des sous-traitants pour exécuter environ 80 p. 100 des travaux. Or, le travail d'un sous-traitant n'était parfois pas satisfaisant. Si ce sous-traitant ne pouvait pas ou ne voulait pas remédier à la situation, l'appelante engageait un second sous-traitant pour y remédier et ce second sous-traitant facturait l'appelante. Mme Farina a cité l'exemple d'un sous-traitant spécialisé dans l'installation de panneaux muraux secs qui endommage les travaux d'électricité : étant donné que ce sous-traitant n'a aucune expertise dans le domaine de l'électricité, on a recours à un second entrepreneur en électricité pour effectuer les réparations. En pareil cas, l'appelante avait l'habitude de demander des CTI sur le montant payable au premier sous-traitant qui a installé les panneaux muraux ainsi que sur celui payable au second sous-traitant qui a exécuté les travaux correctifs d'électricité.
[33] Le service de la comptabilité de l'appelante inscrivait ensuite des « frais pour travaux correctifs » dans le grand livre auxiliaire qui était tenu pour le premier sous-traitant, ces frais correspondant au montant de la facture (y compris la TPS). Les frais pour travaux correctifs entraînaient une réduction du montant que l'appelante devait verser au premier sous-traitant. Le service de la comptabilité transmettait ensuite la facture, accompagnée d'une lettre, au premier sous-traitant. Cette lettre avisait le sous-traitant des frais pour travaux correctifs et lui demandait d'émettre une note de crédit correspondant au montant de la facture (y compris la TPS).
[34] Le premier sous-traitant pouvait contester les frais pour travaux correctifs ou les accepter. S'il les contestait avec succès, ces frais étaient annulés, l'appelante continuait à être responsable du paiement de la facture et aucune question de TPS ne se posait lorsque l'appelante demandait des CTI sur cette facture. C'est lorsque le premier sous-traitant acceptait les frais pour travaux correctifs que la question de la TPS se posait. Mme Farina a cité comme exemple la pièce A-1, onglet 15, et elle a expliqué ainsi le procédé adopté par l'appelante :
[traduction]
L'exemple, à l'onglet 15, est un cas où il y avait des frais pour travaux correctifs qui n'avaient pas été annulés. Selon la méthode à suivre, le directeur de projet demandait alors au service de la comptabilité de préparer la notification relative aux frais pour travaux correctifs. Le directeur de projet signait cette notification. Le service de la comptabilité assignait un numéro aux frais pour travaux correctifs, lequel était habituellement précédé de la mention F.T.C. pour indiquer ces frais, et ensuite, avant d'envoyer la notification au sous-traitant, le service de la comptabilité inscrivait les frais pour travaux correctifs dans le grand livre auxiliaire sous le nom du sous-traitant en cause.
Le grand livre auxiliaire est le document figurant dans les livres et registres de Bondfield qui fait le suivi à l'égard du contrat conclu avec le sous-traitant. Le montant global du contrat est au départ indiqué. Les sommes payées sur le montant du contrat sont comptabilisées. Dans une section distincte, on comptabilise le montant des frais pour travaux correctifs et ensuite le montant total qu'il reste à payer en vertu du contrat. (Transcription, page 186.)
[35] En examinant les feuilles de travail se rapportant à la vérification ainsi que les autres documents de l'entreprise, Mme Farina n'a rien trouvé qui donne à penser qu'un sous-traitant ait remis une note de crédit pour des frais pour travaux correctifs; et, mise à part la lettre de notification, il n'y avait pas d'autre document qui était censé constituer une note de débit. Dans l'avis de décision du 22 décembre 2000 (pièce A-1, onglet 7), ces lettres de notification étaient désignées à titre de notes de débit, mais Mme Farina a témoigné qu'il ne s'agissait pas de notes de débit, et ce, pour plusieurs raisons. Premièrement, les lettres indiquaient clairement qu'il s'agissait simplement d'une demande visant à permettre d'entamer des discussions au sujet des frais pour travaux correctifs. Mme Farina a fait remarquer qu'il ressortait clairement du document que l'appelante était prête à discuter de la notification des frais pour travaux correctifs et peut-être même à l'annuler. Deuxièmement, les documents étaient rédigés sous forme de lettre et n'étaient pas désignés comme étant des notes de débit. Selon les principes comptables généraux, Mme Farina ne pouvait pas considérer ces lettres de notification comme des notes de débit aux fins de la TPS. Enfin, pour être considérée comme une note de débit, permettant à l'acquéreur et au fournisseur de redresser la TPS conformément au paragraphe 232(3) de la Loi, la lettre doit contenir certains renseignements réglementaires; or, ces lettres ne contenaient pas ces renseignements.
[36] Mme Farina a examiné la seconde question qui se posait au sujet du calcul de la TPS sur la TVP. Pour qu'il soit possible de mieux comprendre la question, elle a donné un aperçu de la façon dont les demandes de paiement étaient générées dans l'industrie de la construction. Un entrepreneur tel que l'appelante ne produit pas la facture. Les factures sont plutôt produites par l'architecte ou par l'ingénieur pour le client. Le processus est entamé lorsque l'entrepreneur général (l'appelante, dans ce cas-ci) envoie, le dernier jour de chaque mois, une demande de paiement ou de facturation au prorata des travaux à l'architecte ou à l'ingénieur du client. L'architecte ou l'ingénieur inspecte les travaux et, s'il est satisfait, il prépare un certificat provisoire (le certificat de paiement) indiquant le montant approuvé aux fins de la facturation. La demande de paiement et le certificat provisoire (le certificat de paiement) incluent la TPS sur le prix global du contrat pour le mois en cause. Le prix du contrat comprend les montants payés pour la main-d'oeuvre et pour les matériaux de construction. Étant donné que les matériaux de construction auraient été assujettis à la TVP, la TPS était exigée sur un montant inhérent à la TVP, puisqu'elle était exigée sur le prix global du contrat.
[37] Le contrôleur de l'appelante, M. Kar, a élaboré un calcul ou une formule permettant de redresser la TPS en pareil cas. Il estimait qu'environ 37 p. 100 des recettes générées par le contrat se rapportaient aux matériaux de construction et que ces 37 p. 100 comprenaient la TVP. Le service de la comptabilité divisait le montant correspondant à 37 p. 100 par 1,08 (pour arriver au coût avant la TVP) et multipliait ensuite le quotient par 8 p. 100 afin de calculer le montant de la TVP applicable aux matériaux de construction. Par suite de l'application de cette formule, 2,7407 p. 100 de toutes les recettes étaient présumées représenter la TVP sur les matériaux. L'exemple suivant illustre bien la chose :
Recettes générées par le contrat avant la TPS : 10 000 $
Montant censément lié aux matériaux de construction (10 000 $ x 37 %) : 3 700 $
Coût des matériaux de construction avant la TVP (3 700 $ ÷ 1,08) : 3 425,93 $
TVP sur les matériaux de construction (3 425,90 $ x 8 %) : 274,07 $
[38] Pendant la période en question, l'appelante utilisait cette formule pour réduire le montant de la TPS perçue. M. Kar a pris la position selon laquelle la TPS calculée sur le montant de la TVP n'avait pas à être versée. Cette formule a été utilisée entre le 1er janvier 1991 et le 30 novembre 1995; on a cessé de l'appliquer au mois de décembre 1995, très peu de temps après que M. Kar eut quitté son emploi auprès de l'appelante.
[39] Le service de la comptabilité de l'appelante supprimait la TPS sur la TVP en produisant une feuille de travail pour chaque facture établie au prorata des travaux. Les originaux de ces feuilles de travail étaient annexés à chaque déclaration relative à la TPS pour le mois en question. Mme Farina a fait une distinction entre ces feuilles de travail et les factures. Une facture devait contenir des renseignements sur l'adresse du client, mais les feuilles de travail ne contenaient pas ces renseignements; et dans les factures, il fallait ajouter la TVP et la TPS au montant des ventes, mais on utilisait la TVP dans les feuilles de travail pour réduire le montant des ventes et les montants représentant la TPS. On utilisait ces feuilles de travail pour calculer la réduction de la TPS de l'appelante, de sorte que la TPS était versée en partie seulement.
[40] De l'avis de Mme Farina, la méthode employée dans ces feuilles de travail était transparente et évidente. Mme Farina s'est reportée à un registre de factures (pièce R-1, onglet 5) pour le mois de décembre 1993, dans lequel l'appelante résumait les montants facturés au prorata des travaux pour un mois particulier, en énonçant le montant des ventes, le montant de la retenue, le montant de la TPS et le montant net des comptes débiteurs. Le montant de la TPS sur chaque certificat provisoire était toujours différent du montant de la TPS inscrit dans le registre des ventes. Selon Mme Farina, cette méthode, qui avait chaque fois été employée, était transparente et évidente, et ce, pour les raisons suivantes :
[traduction]
[...] la facture, dans le cas d'un entrepreneur général, est le certificat qui est délivré par l'architecte ou par l'ingénieur du client. Chaque montant facturé dans ces certificats provisoires indique un montant différent du montant afférent à la TPS qui est indiqué dans le registre des factures. Si quelqu'un essayait de dissimuler la méthode de comptabilisation de la TPS, l'autre méthode de comptabilisation aurait consisté à enregistrer tous les montants facturés au titre des ventes selon le certificat de l'architecte ou de l'ingénieur, à préparer une feuille de travail pour tous les montants facturés pour le mois en question et à procéder à un redressement à l'égard de la TPS sur la TVP dans toutes les factures, de sorte que toute personne procédant à une vérification par échantillonnage d'un ou de plusieurs certificats provisoires serait en mesure de les trouver dans le registre des factures, et ce, sans exception. (Transcription, page 207.)
Et à la page 208 de la transcription, Mme Farina dit ce qui suit :
[traduction]
[...] par conséquent, toute personne qui consulte le registre des factures et qui procède à un test de vraisemblance fort simple remarquerait immédiatement que la TPS ne correspond pas à 7 p. 100 du montant des ventes, moins le montant de la retenue, comme on s'y attendrait.
[...] si une tentative de dissimulation était faite, le redressement dont nous avons fait mention aurait pu ne pas être enregistré en tant que recette additionnelle, mais être plutôt inscrit dans un compte de passif et il n'aurait tout simplement pas été payé.
[41] Mme Farina s'est reportée à la pièce A-1, onglet 12, qui contenait les sommaires de chaque déclaration relative à la TPS, pour chaque mois, produite par l'appelante, pendant toute la période de la vérification. Ces sommaires montraient que les montants déclarés à l'égard des ventes et autres recettes correspondaient aux montants inscrits dans le registre des ventes de l'appelante, sauf pour les montants relatifs à la TPS. Le registre des ventes aurait indiqué des montants moins élevés, d'environ 2,7407 p. 100, par suite de l'application de la formule, par opposition à une simple déduction de 7 p. 100 sur le montant des ventes.
[42] Mme Farina a examiné les feuilles de travail de vérification préparées par le cabinet comptable externe pour les années 1991, 1992, 1993 et 1994 (pièce A-3). En examinant le processus de vérification utilisé chaque année, Mme Farina a confirmé que les méthodes employées étaient fondamentalement les mêmes que celles que son cabinet utilise à l'heure actuelle pour le compte de l'appelante. De plus, elle a examiné le test de vraisemblance effectué dans ces feuilles de travail à l'égard de la déclaration relative à la TPS, la liste de contrôle provisoire dressée dans le cadre de l'examen de vérification, destinée à faciliter la vérification, et la lettre de recommandations préparée à la fin d'une vérification. L'avocat a référé Mme Farina à une note manuscrite rédigée par le service de la comptabilité de l'appelante (partie de la pièce A-3, onglet 2) en date du 31 décembre 1992. Dans cette note, il était fait mention de la réduction de 2,7407 p. 100 concernant la TPS ainsi que du fait que la TVP représentait environ 37 p. 100 du montant global du contrat. Ces notes étaient chaque année accompagnées de feuilles de travail de l'appelante indiquant le chiffre des ventes totales et la façon dont la formule était utilisée pour réduire le montant de la taxe. Mme Farina a témoigné que, si l'information contenue dans ces notes et dans les documents (qui indiquaient un traitement erroné de la TPS) la préoccupaient, il y avait des procédures qu'elle pouvait suivre pour régler la question pendant la vérification effectuée pour l'appelante, en particulier si la chose comportait d'importantes incidences fiscales.
[43] L'avocat a également examiné, avec Mme Farina, la note concernant les questions importantes et les listes de contrôle provisoires dressées dans le cadre de l'examen de vérification par le cabinet comptable externe, mais il n'était fait mention dans aucun de ces documents de l'utilisation de la formule concernant la TPS sur la TVP ou du traitement de la TPS. Dans le sommaire des rapports de vérification du cabinet figurait le mot [traduction] « faible » en ce qui concerne les impôts indirects, ce qui voulait dire, selon Mme Farina, que les vérificateurs externes considéraient le risque comme peu élevé dans le cas de ce client particulier, pour ce qui est du traitement de la taxe.
[44] Mme Farina a fait remarquer que, dans les notes des vérificateurs, il était expressément fait mention de la formule élaborée par M. Kar avec une note libellée comme suit : [traduction] « Le client perçoit la TPS sur la TVP, mais il ne la verse pas » ; néanmoins, aucun problème lié à la TPS n'était mentionné dans la liste de contrôle de 1993. Selon une note manuscrite datée du 30 décembre 1993, trois questions devaient être examinées avec M. Aquino. Les deux premières questions n'avaient rien à voir avec la TPS. La troisième question avait trait à la TPS, mais elle se rapportait simplement à une déduction pour la TPS que l'appelante avait effectuée sur le coût total d'un véhicule, laquelle dépassait le plafond admissible. Dans cette note manuscrite, aucune autre question liée à la TPS, en particulier la question de la TPS sur la TVP, n'était signalée; pourtant, Mme Farina a fait remarquer que les vérificateurs estimaient que la question du véhicule était suffisamment importante pour être désignée comme question à examiner avec M. Aquino et à laquelle il fallait remédier.
[45] En 1993, les feuilles de travail étaient semblables à celles de l'année 1992. On utilisait encore une fois un test de vraisemblance, en comparant la TPS perçue, en multipliant les recettes totales par 7 p. 100 et en comparant ce chiffre au montant d