Westcoast Energy Inc. c. La Reine

Westcoast Energy Inc. c. La Reine
Base de données – Cour (s)
Jugements de la Cour canadienne de l'impôt
Date
2020-10-28
Référence neutre
2020 CCI 116
Numéro de dossier
2018-579(GST)I
Juges et Officiers taxateurs
Don R. Sommerfeldt
Sujets
Partie IX de la Loi sur la taxe d'accise (TPS)
Contenu de la décision
Dossier : 2018-579(GST)I
ENTRE :
WESTCOAST ENERGY INC.,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
Appel entendu les 25 avril 2019 et 16 octobre 2019
à Calgary (Alberta), et observations écrites reçues de l’intimée le 29 novembre 2019 et de l’appelante, le 19 décembre 2019.
Devant : L’honorable juge Don R. Sommerfeldt
Comparutions :
Avocats de l’appelante :
Me David Douglas Robertson et Me Scott Joly
Avocat de l’intimée :
Me Adam Pasichnyk
JUGEMENT
L’appel est rejeté sans dépens.
Signé à Edmonton (Alberta), ce 28e jour d’octobre 2020.
« Don R. Sommerfeldt »
Le juge Sommerfeldt
Référence : 2020 CCI 116
Date :20201028
Dossier : 2018-579(GST)I
ENTRE :
WESTCOAST ENERGY INC.,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
MOTIFS DU JUGEMENT
Le juge Sommerfeldt
I. INTRODUCTION
[1] Le présent appel porte sur la question de savoir si un employeur peut demander un crédit de taxe sur les intrants (un « CTI ») à l’égard du paiement ou du remboursement de la taxe sur les produits et services (« TPS ») ou de la taxe de vente harmonisée (« TVH ») imposée sur les coûts liés aux soins de santé fournis dans le cadre d’un régime de prestations de soins de santé offert par l’employeur à ses employés.
[2] Le présent appel a été interjeté par Westcoast Energy Inc. (« Westcoast ») relativement à une nouvelle cotisation (la « nouvelle cotisation ») établie par l’Agence du revenu du Canada (l’« ARC ») au nom du ministre du Revenu national (le « ministre ») pour la période de déclaration du 1er décembre au 31 décembre 2015.
II. EXPOSÉ DES FAITS
[3] Westcoast est une société constituée en personne morale conformément aux lois du Canada, et ses activités consistent à recueillir, à traiter, à transmettre, à entreposer et à distribuer du gaz naturel et des liquides de gaz naturel. Pendant la période se situant aux alentours de 2010 à 2015, Westcoast exerçait ses activités sous le nom de « Spectra Energy Transmission » ou « Spectra Energy ». En 2017, Westcoast a été acquise par Enbridge Inc. (« Enbridge ») et a par la suite fusionné avec cette dernière.
[4] Dans le cadre de ses ententes contractuelles avec ses employés, Westcoast s’est engagée à leur offrir certains avantages, y compris des services de soins de santé. Plus précisément, conformément à l’article 11.1 d’une convention (la « convention avec les employés non syndiqués ») en date du 17 février 2011, intervenue entre Spectra Energy (c.-à-d. Westcoast) et la Canadian Pipeline Employees’ Association, Westcoast s’est engagée à offrir aux employés visés par cette convention un régime collectif d’assurance vie et d’assurance accident, un régime de prestations d’invalidité de courte durée et de longue durée, un régime de retraite, un régime d’épargne, des prestations d’assurance-maladie complémentaires, un régime d’assurance dentaire et de soins de la vue. En outre, conformément à l’article 9.01 d’une convention (la « convention collective »), en date du 20 mai 2011, intervenue entre Spectra Energy (c.-à-d. Westcoast) et Communications, Energy and Paperworkers Union Local 862, Westcoast s’est engagée à offrir aux employés visés par cette convention une assurance collective, un régime de prestations d’invalidité de courte durée et de longue durée, un régime de retraite, un régime d’épargne, un régime d’assurance-maladie et des prestations d’assurance-maladie complémentaires, des congés pour raisons familiales et un régime d’assurance dentaire. Aux termes des deux conventions, les prestations d’assurance-maladie complémentaires englobent divers avantages, y compris les services d’acuponcture, les massages thérapeutiques, les services de naturopathie et d’homéothérapie, qui sont les quatre services (les « services en cause ») qui sont visés par le présent appel [1] .
[5] Les prestations d’assurance-maladie complémentaires prévues aux termes des divers régimes d’avantages sociaux offerts par Westcoast étaient également offertes au conjoint et aux enfants mineurs de l’employé, si l’employé le souhaitait.
[6] Au moment de l’audition du présent appel, Richard DeBoer était le directeur des pensions et des avantages sociaux d’Enbridge. Au cours de la période visée par le présent appel (d’environ octobre 2011 à décembre 2015), M. DeBoer participait à la gestion des régimes d’avantages sociaux de Westcoast. Dans son témoignage, M. DeBoer a déclaré qu’il était dans l’intérêt primordial de Westcoast d’avoir une main-d’œuvre en santé parce que les coûts économiques associés à un employé malade ou blessé étaient assez élevés. En d’autres termes, Westcoast permettait d’accroître sa productivité en faisant la promotion de la santé de sa main-d’œuvre. M. DeBoer a déclaré que Westcoast comparait régulièrement ses avantages à ceux de ses 20 principaux concurrents de l’industrie énergétique. Westcoast mettait à jour et améliorait régulièrement ses avantages pour soutenir la concurrence sur le plan de l’embauche et de la rétention d’employés.
[7] Au début de 1999, Westcoast a offert à ses employés non syndiqués un programme flexible d’avantages sociaux et de pension (le « programme à la carte ») pour leur permettre de personnaliser leurs régimes d’avantages sociaux respectifs. Dans le cadre du programme à la carte, vers la fin de chaque année, Westcoast attribuait un nombre précis de crédits variables à chaque employé, pour être affectés au coût des prestations dont l’employé pourrait bénéficier au cours de l’année suivante. Chaque employé avait le droit de répartir ces crédits variables entre les divers avantages dont ils pouvaient disposer. Les crédits variables avaient un montant nominal de référence. Les avantages qu’offrait Westcoast avaient un coût monétaire qui leur était associé et qui variait selon l’avantage et le niveau de l’avantage. Pour obtenir des prestations pour le conjoint ou un autre membre de la famille, l’employé était tenu d’affecter certains de ses crédits variables à de telles prestations. Sous réserve de certaines directives, chaque employé était libre de répartir ses crédits variables entre les divers avantages (et les niveaux de ces avantages), comme il le souhaitait.
[8] Certains des avantages étaient prévus dans le sous-alinéa 6(1)a)(i) de la Loi de l’impôt sur le revenu (la « LIR » [2] ), de sorte qu’ils n’étaient pas inclus dans le calcul du revenu des employés au titre de la LIR. M. DeBoer a indiqué que certains des avantages prévus dans le cadre du programme à la carte étaient imposables, comme l’assurance-vie, l’assurance en cas de décès accidentel et l’option d’invalidité de longue durée [3] . Si l’employé n’affectait pas ses crédits variables aux prestations, le montant du crédit lui était versé comme autre traitement ou salaire, et était donc imposable [4] .
[9] Les divers avantages offerts par Westcoast pouvaient être acquis uniquement au moyen de crédits variables. L’employé ne pouvait pas acquérir d’autres avantages en payant en espèces.
[10] Comme je l’ai mentionné précédemment, les avantages étaient choisis annuellement, et le choix offert pour une année donnée se présentait tard à la fin de l’année précédente. Une fois que l’employé avait choisi les avantages pour une année donnée, ce choix était irrévocable. De plus, les avantages non utilisés dans un secteur particulier (comme les soins dentaires) ne pouvaient pas être réaffectés à un autre secteur (comme les soins oculaires). De même, les avantages non utilisés offerts à un employé ne pouvaient pas être transférés à un autre employé ni transférés d’un membre de la famille à un autre.
[11] Plusieurs avantages, y compris la fourniture des services en cause, étaient autofinancés par Westcoast. Autrement dit, Westcoast n’a pas souscrit une assurance visant à financer ces avantages [5] .
[12] Afin de faciliter la fourniture d’avantages à ses employés, Westcoast a retenu les services de The Manufacturers Life Insurance Company (« Manuvie »). Deux ententes intervenues entre Westcoast et Manuvie ont été déposées en preuve. L’une d’elles, datée du 1er janvier 2006, exigeait de Manuvie qu’elle maintienne certaines assurances (plus précisément, l’indemnisation des accidentés du travail, l’assurance responsabilité civile générale et l’assurance-automobile), et qu’elle inclue Westcoast à titre d’assuré additionnel [6] . L’autre entente était datée du 1er janvier 2008 et avait pour titre [traduction] « contrat de services d’administration seulement » (le « contrat SAS » [7] . Conformément au contrat SAS, Westcoast a retenu les services de Manuvie pour administrer plusieurs régimes d’avantages sociaux de Westcoast, y compris les régimes 85336 et 84727, soit les régimes aux termes desquels les services en cause étaient fournis aux employés non syndiqués et aux employés syndiqués, respectivement. Aux termes de l’alinéa 4a) du contrat SAS, Westcoast s’est réservé le droit de prendre toutes les décisions définitives et de conserver l’entière responsabilité à l’égard de chacun des régimes et de leur administration. Manuvie était habilitée à agir pour le compte de Westcoast dans le cadre de chacun des régimes, dans la mesure envisagée par le contrat SAS. Les parties au contrat SAS ont reconnu que Manuvie agissait à titre de mandataire de Westcoast.
[13] Aux termes de l’article 8 du contrat SAS, Westcoast s’est engagée à maintenir un fonds d’administration auprès de Manuvie, et Westcoast a autorisé Manuvie à verser les prestations à partir du fonds d’opérations, selon les dispositions de chaque régime, pour le compte de Westcoast. Les parties s’attendaient à ce que Westcoast veille constamment à ce qu’il y ait des fonds suffisants dans le fonds d’administration pour que Manuvie puisse verser toutes les prestations au fur et à mesure qu’elles se présentaient. Par conséquent, l’alinéa 8g) du contrat SAS disposait que, si le fonds d’administration était déficitaire à la fin d’une année civile donnée, Westcoast devait combler le déficit auprès de Manuvie avec intérêts, et qu’en cas d’excédent du fonds d’administration à la fin de l’année, Manuvie devait porter le solde au crédit du fonds d’administration avec intérêts, pour l’année suivante ou rembourser le solde à Westcoast avec intérêts. Westcoast a consciencieusement gardé suffisamment d’argent dans le fonds d’administration pour couvrir le coût de toutes les prestations, au fur et à mesure qu’elles se présentaient. En fait, dans son témoignage, M. DeBoer a déclaré que pendant les 20 années auxquelles il a participé aux régimes, le fonds d’administration n’avait jamais été déficitaire [8] .
[14] M. DeBoer a déclaré que l’argent dans le fonds d’administration était détenu par Manuvie, mais contrôlé par Westcoast.
[15] Les sommes versées par Westcoast pour financer la fourniture des services en cause étaient constituées des dépôts dans le fonds d’administration. Westcoast ne versait aucune prime à l’égard du coût des services en cause.
[16] Selon le contrat SAS, Manuvie avait le droit d’être rémunérée périodiquement pour ses services. Manuvie percevait ces frais du fonds d’administration.
[17] Plusieurs méthodes permettaient à un employé de Westcoast de profiter des avantages :
a) Après avoir reçu un soin de santé donné, l’employé pouvait payer le coût du service au fournisseur de soins de santé, après quoi l’employé pouvait soumettre à Manuvie une demande de règlement par écrit ainsi que le reçu attestant ce service, et Manuvie prélevait l’argent du fonds d’administration pour rembourser l’employé.
b) Après avoir reçu un soin de santé donné, l’employé pouvait payer le coût du service au fournisseur de soins de santé, après quoi l’employé pouvait soumettre à Manuvie une demande de règlement électronique et Manuvie prélevait l’argent du fonds d’administration pour rembourser l’employé.
c) Après que l’employé a reçu un soin de santé donné d’un fournisseur de soins de santé inscrit auprès de Manuvie à la facturation directe, le fournisseur de soins de santé pouvait soumettre à Manuvie une demande de règlement électronique, après quoi Manuvie prélevait l’argent du fonds d’administration pour payer directement le fournisseur de soins de santé.
[18] Bien que la fourniture de certains avantages, comme les soins dentaires ou oculaires, était exemptée aux fins de la Loi sur la taxe d’accise (la « LTA ») [9] , la fourniture des services en cause était taxable aux fins de l’application de la LTA [10] . Lorsque Manuvie remboursait ou payait le coût d’un service en cause, elle remboursait ou payait également le montant de la TPS/TVH applicable.
[19] Au cours d’une période s’échelonnant sur quatre ans (de 2011 à 2015), Manuvie, pour le compte de Westcoast, a remboursé ou payé le coût des divers services en cause fournis à certains employés de Westcoast ou aux membres de leur famille respective, plus la TPS/TVH, s’élevant en tout à 20 576 $. En décembre 2015, Westcoast a demandé des CTI à l’égard de cette somme. Dans un avis de nouvelle cotisation en date du 18 juillet 2017, l’ARC, au nom du ministre, a refusé les CTI demandés [11] .
III. ADMISSIONS
[20] Dans sa réponse modifiée, la Couronne a admis plusieurs paragraphes de faits invoqués par Westcoast dans son avis d’appel. La Couronne a aussi admis une partie importante d’un autre paragraphe de l’avis d’appel. Les paragraphes admis par la Couronne sont les suivants :
[traduction]
2. L’appelante est une société exerçant des activités consistant à recueillir, à traiter, à transmettre, à entreposer et à distribuer du gaz naturel et des liquides de gaz naturel.
3. Le siège social de l’appelante est situé au 425 1st Street, suite 200, à Calgary (Alberta), T2P 3L8.
4. L’appelante est inscrite aux fins de la taxe sur les produits et services (« TPS »), dont le numéro d’inscription est le numéro XXXXX XXXX RT0001.
5. L’appelante interjette appel de la cotisation établie par le ministre du Revenu national (le « ministre ») concernant sa taxe nette pour la période de déclaration de la TPS/TVH se terminant le 31 décembre 2015, par laquelle le ministre a augmenté sa taxe nette, en partie au motif que l’appelante n’avait pas le droit de demander certains crédits sur les intrants (dont la somme totale s’élève à 20 576 $), ainsi que de la cotisation établie par le ministre visant les intérêts sur arriérés y afférents, comme en témoigne l’avis de nouvelle cotisation du 18 juillet 2017 dont le numéro est le 16029000132330757 (la « cotisation »).
6. L’appelante s’est opposée à la cotisation en déposant un avis d’opposition auprès de l’Agence du revenu du Canada (« ARC ») le 13 octobre 2017.
7. Le ministre a envoyé un avis de confirmation à l’appelante le 12 février 2018, confirmant la cotisation [...].
9. Dans le cadre de ses ententes contractuelles avec ses employés, l’appelante s’engage à offrir certains avantages à ses employés, y compris des services de santé.
10. Au cours de la période d’octobre 2011 à décembre 2015, l’appelante a fourni des services de santé à ses employés par l’intermédiaire de régimes autofinancés d’avantages sociaux des employés (le « régime d’avantages sociaux ») [...].
15. Certains des avantages offerts par l’appelante dans le cadre du régime d’avantages sociaux des employés étaient assujettis à la TPS/TVH (« dépenses de soins de santé »), y compris :
a. l’acuponcture;
b. les massages thérapeutiques;
c. la naturopathie;
d. l’homéopathie [...].
[traduction] 17. En produisant ses déclarations de TPS/TVH pour la période de déclaration se terminant le 31 décembre 2015, l’appelante a demandé des crédits de taxe sur les intrants de 20 576 $ pour la TPS/TVH [...] à l’égard des dépenses de soins de santé (les « CTI SAS »).
18. Par la suite, l’ARC a effectué une vérification de l’appelante, y compris un examen de la période de déclaration de la TPS/TVH se terminant le 31 décembre 2015.
19. Au cours de sa vérification, l’ARC a proposé de refuser les CTI SAS demandés.
20. Par conséquent l’ARC, au nom du ministre, par voie d’un avis de cotisation en date du 18 juillet 2017 portant le numéro 16029000132330757, a établi une nouvelle cotisation concernant la taxe nette de l’appelante pour sa période de déclaration de la TPS/TVH se terminant le 31 décembre 2015 et, ce faisant, a refusé tous les CTI SAS demandés par l’appelante au cours de la période (dont la somme totale des CTI SAS refusés s’élève à 20 576 $), plus les intérêts sur arriérés y afférents.
IV. QUESTION EN LITIGE
[21] La question en litige dans le présent appel est de savoir si les paragraphes 169(1) et 175(1) de la LTA autorisent Westcoast à demander des CTI pour la TPS/TVH payée à l’égard de la fourniture des services en cause dans le cadre du programme d’avantages sociaux de ses employés.
V. ANALYSE
A. Dispositions législatives
[22] La disposition législative régissant les demandes de CTI est le paragraphe 169(1) de la LTA, et plus précisément le passage suivant :
169(1) Sous réserve des autres dispositions de la présente partie, un crédit de taxe sur les intrants d’une personne, pour sa période de déclaration au cours de laquelle elle est un inscrit, relativement à un bien ou à un service qu’elle acquiert [...], correspond au résultat du calcul suivant si, au cours de cette période, la taxe relative à la fourniture [...] devient payable par la personne ou est payée par elle sans qu’elle soit devenue payable :
A × B
où :
A représente la taxe relative à la fourniture, à l’importation ou au transfert, selon le cas, qui, au cours de la période de déclaration, devient payable par la personne ou est payée par elle sans qu’elle soit devenue payable;
B :
a) [s.o.];
b) [s.o.];
c) dans les autres cas, le pourcentage qui représente la mesure dans laquelle la personne a acquis [...] le bien ou le service [...] pour consommation, utilisation ou fourniture dans le cadre de ses activités commerciales.
[23] Aux fins du présent appel, le paragraphe précité de la LTA établit trois conditions qui doivent être remplies pour qu’une personne puisse demander un CTI :
a) le demandeur doit avoir acquis un bien ou un service;
b) le demandeur doit avoir acquis le bien ou le service pour consommation, utilisation ou fourniture dans le cadre de ses activités commerciales;
c) la TPS relative à la fourniture devient payable ou a été payée [12] .
[24] La Couronne soutient que Westcoast n’a pas acquis les services en cause et n’a payé aucune TPS ou TVH pour ces services. Selon la Couronne, les services en cause ont plutôt été acquis par les employés de Westcoast ou les membres de leur famille, et Westcoast a simplement payé le fournisseur de soins de santé, au nom des employés ou des membres de leur famille, ou a remboursé aux employés ou aux membres de leur famille la TPS ou la TVH que les fournisseurs de soins de santé avaient perçue d’eux [13] .
[25] Westcoast soutient que :
a) dans le cas des ententes de facturation directe (aux termes desquelles Manuvie payait directement au fournisseur de soins de santé le coût des services en cause), Westcoast était l’acquéreur des services en cause, acquis pour consommation, utilisation ou fourniture dans le cadre de ses activités commerciales, et elle payait la TPS/TVH;
b) dans tous les autres cas (où l’employé ou un membre de sa famille payait le fournisseur de soins de santé pour les services en cause, puis était remboursé par Westcoast), les dispositions déterminatives des alinéas 175(1)a), b) et c) de la LTA suffisaient à satisfaire aux trois conditions énoncées au paragraphe 23 ci-dessus [14] .
[26] Une restriction sur la capacité d’un inscrit de demander un CTI est énoncée au paragraphe 170(1) de la LTA, dont la partie pertinente est reproduite ci-dessous :
170(1) Le calcul du crédit de taxe sur les intrants d’un inscrit n’inclut pas de montant au titre de la taxe payable par celui-ci relativement [...] :
a) [s.o.];
(a.1) [s.o.];
b) le bien ou le service acquis [...] au cours d’une période de déclaration de l’inscrit, ou antérieurement, exclusivement pour la consommation ou l’utilisation personnelle — appelées « avantage » au présent alinéa — au cours de cette période, soit d’un particulier qui est le cadre ou le salarié de l’inscrit — ou qui a accepté ou a cessé de l’être —, soit d’un autre particulier lié à un tel particulier, sauf si, selon le cas :
(i) [s.o.];
(ii) aucun montant n’étant payable par le particulier pour l’avantage, aucun montant n’est inclus en application de l’article 6 de la Loi de l’impôt sur le revenu relativement à l’avantage dans le calcul de son revenu aux fins de cette loi [.].
[27] Westcoast soutient que, pour l’application du sous-alinéa 6(1)a)(i) de la LTA, les services en cause étaient offerts aux employés de Westcoast et aux membres de leur famille dans le cadre d’un régime de soins de santé privé, de sorte qu’aucune somme n’était incluse aux termes de l’article 6 de la LTA, dans le calcul du revenu des employés pour ces services. Par conséquent, l’exception prévue au sous-alinéa 170(1)b)(ii) de la LTA exclut l’application de l’exclusion prévue à l’alinéa 170(1)b) de la LTA [15] . La Couronne ne conteste pas qu’aux termes du sous-alinéa 6(1)a)(i) de la LTA, aucune somme ne devait obligatoirement être incluse dans le calcul du revenu des employés de Westcoast parce que les services en cause leur étaient offerts ainsi qu’aux membres de leur famille. Autrement dit, la Couronne n’a pas indiqué que la valeur des services en cause reçus par l’employé de Westcoast ou un membre de sa famille devrait, en raison de l’alinéa 6(1)a) de la LTA, être incluse dans le calcul du revenu de cet employé.
[28] Comme je l’ai mentionné précédemment, selon Westcoast, en raison de l’article 175 de la LTA, les exigences énoncées au paragraphe 169(1) de la LTA ont été respectées. La Couronne soutient que l’article 175 ne s’applique pas dans le contexte du présent appel pour plusieurs raisons, dont l’une d’elles est fondée sur l’arrêt ExxonMobil [16] de la Cour d’appel fédérale, qui portait sur l’article 174 de la LTA, qui est assez semblable (bien que dans une certaine mesure seulement) à l’article 175 de la LTA. Les extraits pertinents des articles 174 et 175 sont reproduits ci-dessous :
174 Pour l’application de la présente partie [...]
a) la personne verse une indemnité à l’un de ses salariés [...] :
(ii) [s.o.];
(iii) [s.o.];
pour
(iv) soit pour des fournitures dont la totalité, ou presque, sont des fournitures taxables, sauf des fournitures détaxées, de biens ou de services que le salarié [...] relativement à des activités qu’elle exerce,
(v) [s.o.],
b) un montant au titre de l’indemnité est déductible dans le calcul du revenu de la personne pour une année d’imposition en application de la Loi de l’impôt sur le revenu, ou le serait si elle était un contribuable aux termes de cette loi et l’activité, une entreprise;
c) lorsque l’indemnité constitue une allocation à laquelle les sous-alinéas 6(1)b)(v), (vi), (vii) ou (vii.1) de la Loi de l’impôt sur le revenu s’appliqueraient si l’indemnité était une allocation raisonnable aux fins de ces sous-alinéas,
(ii) [s.o.],
(iii) la personne considère, au moment du versement de l’indemnité, que celle-ci est une allocation raisonnable aux fins de ces sous-alinéas,
De plus :
d) toute consommation ou utilisation du bien ou du service par le salarié [...];
d) toute consommation ou utilisation du bien ou du service par le salarié [...] est réputée effectuée par la personne et non par [l’employé];
e) la personne est réputée avoir payé, au moment du versement de l’indemnité et relativement à la fourniture, une taxe égale au résultat du calcul suivant :
A × B/C
où :
A représente le montant de l’indemnité,
B :
(i) dans les circonstances prévues par règlement relativement à une province participante, le pourcentage déterminé selon les modalités réglementaires,
(ii) dans les autres cas, le taux fixé au paragraphe 165(1),
C la somme de 100 % et du pourcentage déterminé selon l’élément B.
175(1) Dans le cas où [l’employé d’un employeur] [...] a acquis [...] le bien ou le service [...] pour consommation ou utilisation dans le cadre des activités de [l’employeur] [qui est mentionné dans ce paragraphe comme la « personne ») et payé la taxe applicable à l’acquisition [...], les présomptions suivantes s’appliquent dans le cadre de la présente partie :
a) la personne est réputée avoir reçu une fourniture du bien ou du service;
b) toute consommation ou utilisation du bien ou du service par le salarié [...] dans le cadre des activités de la personne est réputée être celle de la personne et non [de l’employé];
c) la personne est réputée avoir payé, au moment du versement de l’indemnité et relativement à la fourniture, une taxe égale au résultat du calcul suivant :
A × B
où :
A représente la taxe payée par le salarié [...] relativement à l’acquisition [...] du bien ou du service,
B le moins élevé des pourcentages suivants :
(i) le pourcentage du coût du bien ou du service pour le salarié [...] qui est remboursé,
(ii) le pourcentage qui représente la mesure dans laquelle le bien ou le service a été acquis [...] par le salarié pour consommation ou utilisation dans le cadre des activités de la personne.
[29] Si le paragraphe 175(1) de la LTA s’applique, les règles déterminatives des alinéas 175(1)a) et c) permettent à la personne (l’employeur) de satisfaire aux exigences relatives au droit à un CTI, tel qu’il est énoncé dans la décision General Motors ainsi qu’aux alinéas 23a) et c) ci-dessus. La règle déterminative de l’alinéa 175(1)b) suffit à satisfaire à une partie de l’exigence énoncée à l’alinéa 23b) ci-dessus, c’est-à-dire que la consommation ou l’utilisation par l’employé est réputée effectuée par l’employeur [17] . Par conséquent, une question cruciale soulevée dans le présent appel consiste à déterminer si le paragraphe 175(1) de la LTA s’appliquait à Westcoast.
[30] Dans la décision Brasserie Labatt, le juge Teskey a souligné que les « articles 174 et 175 [de la LTA] sont très similaires, sauf que le premier parle d’indemnités et le deuxième de remboursements » [18] . Comme il est mentionné ci-dessus, le sous-alinéa 174a)(iv) fait référence à la fourniture d’un bien ou d’un service acquis par un employé « relativement à des activités que la personne [l’employeur] exerce », tandis que le paragraphe 175(1) fait référence à l’acquisition d’un « bien ou d’un service [...] pour consommation ou utilisation dans le cadre des activités de [l’employeur] ». Autrement dit, le sous-alinéa 174a)(iv), emploie l’expression « activités que la personne [l’employeur] exerce » et le paragraphe 175(1) emploie l’expression « activités de [l’employeur] ». La différence de libellé soulève la question de savoir si l’expression « qu’elle exerce » constitue une différence importante entre les deux dispositions. Afin de répondre à cette question, j’ai examiné la terminologie employée par la Cour d’appel fédérale dans l’arrêt ExxonMobil. Bien que dans son examen de l’article 174, la Cour d’appel fédérale ait cité l’expression de la loi « relativement à des activités que [l’employeur] exerce » au paragraphe 39 de ses motifs dans l’arrêt ExxonMobil, ailleurs dans les motifs de cet arrêt, la Cour a utilisé plusieurs variations d’éléments clés de cette expression, comme :
(a) Au paragraphe 45, la Cour a fait référence à l’argument de la Couronne, qui a insisté pour dire « que, aux termes de cette disposition, l’expression « relativement à des activités [que l’employeur] exerce » [...] ».
(b) Au paragraphe 46, la Cour a déclaré que « les indemnités en cause ont trait aux activités des appelantes [les employeurs] ».
(c) Au paragraphe 47, la Cour a fait référence à l’argument de Couronne selon lequel les biens ou services en question « n’ont aucun rapport avec les activités des appelantes », par contraste avec « la fourniture de biens ou de services qui sont liés aux activités de l’employeur [...] ».
(d) Au paragraphe 48, en discutant de la décision Zellers [19] , la Cour a employé l’expression « liées aux activités que menait Zellers […] ».
(e) Au paragraphe 49, résumant un argument avancé par l’avocat des appelantes dans cette affaire, la Cour a employé l’expression « liées aux activités des appelantes […] ».
(f) Au paragraphe 50, la Cour a employé les expressions « […] liée aux activités de l’employeur […], » « […] aucun rapport avec les activités de l’employeur » et « […] sont en rapport avec les activités de l’employeur ».
(g) Au paragraphe 52, la Cour a employé l’expression « […] n’étaient pas liées aux activités des appelantes ».
(h) Au paragraphe 57, la Cour a employé l’expression « […] de lien entre la fourniture des biens ou services que les indemnités étaient censées financer et leurs [des employeurs] activités […] ».
Ainsi, pour l’essentiel, la Cour d’appel fédérale en faisant référence aux activités des employeurs, n’a pas employé le terme « exerce ». Cela indique que l’expression « activités [que l’employeur] exerce » (à l’article 174) et l’expression « activités de [l’employeur] » (à l’article 175) ont quelque peu la même signification. Pour sa part, la similitude entre les deux expressions indique que la jurisprudence qui interprète l’article 174 peut également être pertinente lorsqu’il s’agit d’interpréter l’article 175.
[31] L’une des conditions d’application du paragraphe 175(1) de la LTA est que les employés de Westcoast qui ont acquis les services en cause doivent avoir acquis ces services pour consommation ou utilisation dans le cadre des activités de Westcoast [20] . J’examinerai maintenant l’interprétation de cette condition.
B. Jurisprudence
[32] À ma connaissance, l’interprétation et l’application du paragraphe 175(1) de la LTA n’ont pas déjà été examinées par les tribunaux.
[33] Les expressions clés à interpréter dans le paragraphe 175(1) de la LTA sont « [d]ans le cas où [un employé d’un employeur] [...] a acquis [...] le bien ou le service [...] pour consommation ou utilisation dans le cadre des activités de la personne [l’employeur] […] » et « toute consommation ou utilisation du bien ou du service par le salarié [...] dans le cadre des activités de la personne [l’employeur] [...] » [non souligné dans l’original]. Comme je l’ai déjà mentionné, l’arrêt ExxonMobil traitait d’une expression quelque peu similaire de l’article 174, même si le texte même de cette expression était « la personne verse une indemnité à l’un de ses salariés [...] pour des fournitures [...] de biens ou de services que le salarié [...] a acquis relativement à des activités que la personne [l’employé] exerce […] » [non souligné dans l’original].
[34] Dans l’arrêt Nowegijick, la Cour suprême du Canada a déclaré ce qui suit :
À mon avis, les mots « quant à » ont la portée la plus large possible. Ils signifient, entre autres, « concernant », « relativement à » ou « par rapport à ». Parmi toutes les expressions qui servent à exprimer un lien quelconque entre deux sujets connexes, c’est probablement l’expression « quant à » qui est la plus large [21] . [Non souligné dans l’original.]
Étant donné que l’expression « dans le cadre de » a un sens assez semblable à celui de l’expression « relativement à », et que l’expression « relativement à » est probablement l’expression qui s’y rattache la plus large, il s’ensuit que l’expression « dans le cadre de » a également un sens très large.
[35] Malgré le sens large de l’expression « relativement à » dans l’arrêt ExxonMobil, La Cour d’appel fédérale a supposé, quoique dans le contexte d’une indemnité, que la portée de cette expression n’était pas aussi large que ce que l’appelante avait fait valoir dans cette affaire. La Cour a déclaré ce qui suit :
À mon avis, le fait qu’une indemnité est liée aux activités de l’employeur (et déductible sous le régime de la LIR) ne signifie pas nécessairement que les fournitures de biens ou de services que cette indemnité est censée financer satisfont à cette exigence. Si on veut attribuer un sens aux termes du sous-alinéa 174a)(iv), il faut tenir compte des biens ou services particuliers qu’on envisage d’acquérir ainsi que de leur utilisation prévue. En appliquant ces critères, on constate que les biens ou services que l’employeur destine à l’utilisation personnelle exclusive des employés et qui se prêtent à une telle utilisation n’ont aucun rapport avec les activités de l’employeur. Par contre, les biens ou services que les employés peuvent utiliser dans le cadre de leurs activités professionnelles, et qui sont destinés à une telle utilisation, sont en rapport avec les activités de l’employeur [22] .
[36] Dans l’arrêt ExxonMobil, la Cour d’appel fédérale a conclu que l’exigence énoncée au sous-alinéa 174a)(iv) de la LTA n’avait pas été satisfaite parce que la fourniture des biens ou des services que les indemnités étaient censées financer l’était pour l’utilisation personnelle exclusive des employés et n’était pas effectuée dans le cadre des activités de l’employeur [23] .
[37] L’arrêt ExxonMobil de la Cour d’appel fédérale a été suivi par la Cour canadienne de l’impôt dans l’affaire Whitehorse (Ville) c. La Reine, qui portait sur une entente contractuelle conclue entre la ville de Whitehorse (la « Ville ») et certains de ses employés, selon laquelle la Ville versait une indemnité à ces employés pour financer l’achat de billets d’avion aller-retour depuis Whitehorse jusqu’à Vancouver ou Edmonton, dans le cadre de vols annuels offerts à certains employés accompagnés d’une autre personne. La question était de savoir si, aux termes des articles 174 et 259 de la LTA, la Ville avait droit à un remboursement de TPS à l’égard de l’indemnité [24] .
[38] Plus précisément, la question en litige dans cette affaire était de savoir si la fourniture des services de transport par avion était effectuée en rapport avec les activités de la Ville. La juge Sheridan a examiné le premier volet du critère énoncé dans l’arrêt ExxonMobil, à savoir :
[...] les biens ou services que l’employeur destine à l’utilisation personnelle exclusive des employés et qui se prêtent à une telle utilisation n’ont aucun rapport avec les activités de l’employeur [25] .
Elle s’est ensuite demandé si la Ville destinait les vols à l’utilisation personnelle exclusive des employés et si les vols se prêtaient à une telle utilisation.
[39] Dans la décision Whitehorse (Ville), l’avocat de la ville a donné l’exemple des indemnités de repas ou des salles de « repos » des employés, et a souligné que les repas étaient destinés à être consommés exclusivement par les employés (et non par l’employeur), et que la salle de repos et son mobilier étaient destinés à procurer aux employés un endroit où se détendre pendant leurs pauses; l’avocat a néanmoins soutenu que ces fournitures étaient effectuées en rapport avec les activités de l’employeur. La juge Sheridan a fait remarquer que, dans cet exemple, les repas étaient consommés et la salle de repos était utilisée par les employés pendant les périodes où ces derniers sont « tenus d’être présents au travail » [26] . Si l’on applique un critère semblable en l’espèce, il est difficile de concevoir qu’un employé de Westcoast puisse consommer ou utiliser un traitement d’acuponcture, de naturopathie ou d’homéopathie pendant qu’il est au travail. Je reconnais qu’à l’occasion, dans certains cas, un employé peut recevoir un massage pendant qu’il est au travail. Toutefois, je ne crois pas que cela change l’analyse globale. De plus, les éléments de preuve indiquent que les employées de Westcoast n’étaient pas susceptibles de recevoir un massage lorsqu’ils étaient présents au travail [27] .
[40] La juge Sheridan a également examiné le critère du « lien fonctionnel » énoncé par le juge Evans, en dissidence dans l’arrêt Midland Hutterian Brethren [28] . Dans cet arrêt, le juge Evans a reconnu que « […] pour que les biens soient acquis pour utilisation dans le “cadre des activités commerciales”, il doit y avoir un lien fonctionnel entre les besoins de l’entreprise et les biens » [29] . Il a ensuite indiqué qu’un bien n’est pas consommé dans le cadre d’une activité commerciale s’il « répond à un besoin personnel de l’inscrit et qu’il n’a qu’un lien ténu avec ses activités commerciales » [30] . Il a également déclaré qu’il faut examiner tout le contexte et pondérer les divers facteurs qui indiquent jusqu’à quel point le bien est intégré de façon fonctionnelle dans l’activité commerciale [31] . Suivant l’orientation de l’arrêt Midland Hutterian Brethren, la juge Sheridan a conclu que les vols à l’égard desquels la Ville versait une indemnité à ses employés n’avaient qu’un lien ténu avec les activités de la Ville, et que ces vols se prêtaient à une utilisation personnelle exclusive des employés, de sorte qu’il lui a été impossible de conclure qu’il existait un lien suffisant entre les vols et les activités de la Ville [32] .
[41] Dans l’arrêt Midland Hutterian Brethren, la Cour examinait si certains biens avaient été acquis« dans le cadre d’activités commerciales ». Par conséquent, la question à interpréter dans cet arrêt, axée principalement sur l’expression « dans le cadre d’activités commerciales » n’était pas la même qu’en l’espèce, où l’accent est mis sur l’expression « relativement à des activités ». L’arrêt Midland Hutterian Brethren est néanmoins utile, en ce que l’expression « dans le cadre de » est employée dans le deuxième volet du critère de l’arrêt ExxonMobil :
« Par contre les biens ou services que les employés peuvent utiliser dans le cadre de leurs activités professionnelles, et qui sont destinés à une telle utilisation, sont en rapport avec les activités de l’employeur [33] . [Non souligné dans l’original.]
[42] Dans l’arrêt Midland Hutterian Brethren, le juge Evans a formulé les commentaires suivants concernant le sens de l’expression « dans le cadre de son emploi » :
48. [...] j’ai examiné deux exemples de l’utilisation de cette phrase [dans le cadre de] dans d’autres dispositions législatives.
49. Premièrement, en common law un « maître » est responsable des délits commis par ses « serviteurs », lorsqu’ils sont commis « dans le cadre de leur emploi ». Il est clair qu’un employeur ne sera pas tenu responsable du fait d’autrui simplement parce que le délit a été commis par l’employé [traduction] « alors qu’il était considéré au travail aux fins d’être payé » : John G. Fleming, The Law of Torts, 9th edition (North Ryde, N.S.W. : LBC Information Services, 1998), à la page 421. L’auteur ajoute que cette expression [traduction] « n’a pas acquis un haut degré de précision », bien qu’il est important de noter qu’à défaut d’être réellement autorisé, le délit doit pouvoir être décrit comme correspondant à un mode non autorisé de ‘acquitter d’une tâche autorisée.
50. En fait, la multiplicité des facteurs examinés par les tribunaux et l’importance des faits particuliers dans la détermination du résultat font qu’il y a une composante de fait significative lorsqu’on doit répondre à la question de savoir si un employé agissait « dans le cadre de » son emploi lorsqu’il a commis le délit : voir Lewis N. Klar, Tort Law (Toronto : Thomson Professional Publishing of Canada, 1991), aux pages 418 et 419.
51. Deuxièmement, on trouve la même phrase dans la Loi canadienne sur les droits de la personne, L.R.C. (1985), ch. H-6, où l’alinéa 7b) indique que, s’il est fondé sur un motif de distinction illicite, le fait de défavoriser un individu « en cours d’emploi » constitue un acte discriminatoire. Dans Cluff c. Canada (Ministère de l’Agriculture), 1993 CanLII 3027 (CF), [1994] 2 C.F. 176, à la p. 187 (C.F. 1re Inst.), on a conclu que lorsqu’il s’agissait de déterminer si un employé agissait « dans le cadre de » son emploi aux fins de cette disposition, il était pertinent d’examine