Skinner c. La Reine

Skinner c. La Reine
Base de données – Cour (s)
Jugements de la Cour canadienne de l'impôt
Date
2009-07-03
Référence neutre
2009 CCI 269
Numéro de dossier
2006-2969(IT)G, 2007-1950(IT)G
Juges et Officiers taxateurs
Georgette Anne Sheridan
Sujets
Loi de l'impôt sur le revenu
Contenu de la décision
Dossiers : 2006-2969(IT)G
2007-1950(IT)G
ENTRE :
SARA DORIS SKINNER, EN SA QUALITÉ D’EXÉCUTRICE TESTAMENTAIRE DE FEU RONALD SKINNER,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
____________________________________________________________________
Requêtes de l’intimée entendues conjointement sur exposé conjoint des faits avec les requêtes de
Sara Doris Skinner, (2006-2972(IT)G et 2007-1949(IT)G),
le 4 septembre 2008, à Saskatoon (Saskatchewan).
Devant : L’honorable juge G. A. Sheridan
Comparutions :
Avocat de l’appelante :
Me Kurt G. Wintermute
Avocate de l’intimée :
Me Karen Janke
____________________________________________________________________
ORDONNANCE
Vu la requête présentée par l’intimée en vertu des articles 58 et 65 des Règles de la Cour canadienne de l’impôt (procédure générale) (les « Règles ») en vue d’obtenir les ordonnances suivantes :
1. Une ordonnance rejetant les appels concernant l’année d’imposition 2001 (2006‑2972(IT)G et 2006‑2969(IT)G) conformément à l’alinéa 58(3)a) des Règles;
2. Une ordonnance tranchant les questions de droit suivantes à l’égard des appels concernant l’année d’imposition 2002 (2007‑1949(IT)G et 2007‑1950(IT)G) conformément à l’alinéa 58(1)a) des Règles :
a. En vue d’obtenir la déduction d’un montant donné en vertu de l’alinéa 20(1)j) de la Loi de l’impôt sur le revenu dans le calcul du revenu pour une année d’imposition, doit‑il y avoir inclusion dans le revenu d’un montant en vertu du paragraphe 15(2) de la Loi de l’impôt sur le revenu dans la détermination finale de la dette fiscale par le ministre du Revenu national au cours d’une année d’imposition antérieure?
b. Dans l’affirmative, les appels concernant l’année d’imposition 2002 doivent‑ils être rejetés?
Vu les observations des avocats et les documents déposés;
LA COUR ORDONNE :
1. Les appels concernant l’année d’imposition 2001 (2006-2972(IT)G et 2006-2969(IT)G) sont rejetés;
2. Quant aux appels concernant l’année d’imposition 2002 (2007‑1949(IT)G et 2007‑1950(IT)G) :
a) il est répondu par l’affirmative à la question de savoir si, en vue d’obtenir la déduction d’un montant donné en vertu de l’alinéa 20(1)j) de la Loi de l’impôt sur le revenu dans le calcul du revenu pour une année d’imposition, il doit y avoir inclusion dans le revenu d’un montant en vertu du paragraphe 15(2) de la Loi de l’impôt sur le revenu dans la détermination finale de la dette fiscale par le ministre du Revenu national au cours d’une année d’imposition antérieure;
b) compte tenu de cette détermination, les appels concernant l’année d’imposition 2002 (2007-1949(IT)G et 2007‑1950(IT)G) sont rejetés.
Signé à Ottawa, Canada, ce 3e jour de juillet 2009.
« G. A. Sheridan »
Juge Sheridan
Traduction certifiée conforme
ce 2e jour de décembre 2009.
Mario Lagacé, jurilinguiste
Dossiers : 2006-2972(IT)G
2007-1949(IT)G
ENTRE :
SARA DORIS SKINNER,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
____________________________________________________________________
Requêtes de l’intimée entendues conjointement sur exposé conjoint des faits avec les requêtes de
Sara Doris Skinner, en sa qualité d’exécutrice testamentaire de
feu Ronald Skinner,
(2006-2969(IT)G et 2007-1950(IT)G),
le 4 septembre 2008, à Saskatoon (Saskatchewan).
Devant : L’honorable juge G. A. Sheridan
Comparutions :
Avocat de l’appelante :
Me Kurt G. Wintermute
Avocate de l’intimée :
Me Karen Janke
____________________________________________________________________
ORDONNANCE
Vu la requête présentée par l’intimée en vertu des articles 58 et 65 des Règles de la Cour canadienne de l’impôt (procédure générale) (les « Règles ») en vue d’obtenir les ordonnances suivantes :
1. Une ordonnance rejetant les appels concernant l’année d’imposition 2001 (2006‑2972(IT)G et 2006‑2969(IT)G) conformément à l’alinéa 58(3)a) des Règles;
2. Une ordonnance tranchant les questions de droit suivantes à l’égard des appels concernant l’année d’imposition 2002 (2007‑1949(IT)G et 2007‑1950(IT)G) conformément à l’alinéa 58(1)a) des Règles :
a. En vue d’obtenir la déduction d’un montant donné en vertu de l’alinéa 20(1)j) de la Loi de l’impôt sur le revenu dans le calcul du revenu pour une année d’imposition, doit‑il y avoir inclusion dans le revenu d’un montant en vertu du paragraphe 15(2) de la Loi de l’impôt sur le revenu dans la détermination finale de la dette fiscale par le ministre du Revenu national au cours d’une année d’imposition antérieure?
b. Dans l’affirmative, les appels concernant l’année d’imposition 2002 doivent‑ils être rejetés?
Vu les observations des avocats et les documents déposés;
LA COUR ORDONNE :
1. Les appels concernant l’année d’imposition 2001 (2006-2972(IT)G et 2006-2969(IT)G) sont rejetés;
2. Quant aux appels concernant l’année d’imposition 2002 (2007‑1949(IT)G et 2007‑1950(IT)G) :
a) il est répondu par l’affirmative à la question de savoir si, en vue d’obtenir la déduction d’un montant donné en vertu de l’alinéa 20(1)j) de la Loi de l’impôt sur le revenu dans le calcul du revenu pour une année d’imposition, il doit y avoir inclusion dans le revenu d’un montant en vertu du paragraphe 15(2) de la Loi de l’impôt sur le revenu dans la détermination finale de la dette fiscale par le ministre du Revenu national au cours d’une année d’imposition antérieure;
b) compte tenu de cette détermination, les appels concernant l’année d’imposition 2002 (2007-1949(IT)G et 2007‑1950(IT)G) sont rejetés.
Signé à Ottawa, Canada, ce 3e jour de juillet 2009.
« G. A. Sheridan »
Juge Sheridan
Traduction certifiée conforme
ce 2e jour de décembre 2009.
Mario Lagacé, jurilinguiste
Référence : 2009 CCI 269
Date : 20090703
Dossiers : 2006-2969(IT)G
2007-1950(IT)G
ENTRE :
SARA DORIS SKINNER, EN SA QUALITÉ D’EXÉCUTRICE TESTAMENTAIRE DE FEU RONALD SKINNER,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée,
ET ENTRE :
2006-2972(IT)G
2007-1949(IT)G
SARA DORIS SKINNER,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
MOTIFS DE L’ORDONNANCE
La juge Sheridan
Introduction
[1] La requête présentée par l’intimée découle d’appels que les appelants ont interjetés de nouvelles cotisations établies par le ministre du Revenu national (le « ministre ») pour les années d’imposition 2001 et 2002. En résumé, dans les appels concernant l’année 2001, les appelants contestent la décision du ministre d’exclure de leur revenu des prêts à un actionnaire de 1,1 million de dollars qu’ils avaient déclarés conformément au paragraphe 15(2) de la Loi de l’impôt sur le revenu (la « Loi ») ainsi que le refus d’accorder des crédits pour impôt étranger à l’égard de ce revenu. En ce qui concerne l’année 2002, les appelants interjettent appel du refus du ministre d’accorder la déduction qu’ils avaient demandée pour le remboursement d’un prêt à un actionnaire en vertu de l’alinéa 20(1)j) de la Loi.
[2] Immédiatement avant l’audition des appels, l’intimée a présenté une requête en vue d’obtenir :
1. Une ordonnance rejetant les appels concernant l’année d’imposition 2001 (2006‑2972(IT)G et 2006‑2969(IT)G) conformément à l’alinéa 58(3)a) des Règles de la Cour canadienne de l’impôt ( procédure générale) (les « Règles »);
2. Une ordonnance tranchant les questions de droit suivantes à l’égard des appels concernant l’année d’imposition 2002 (2007‑1949(IT)G et 2007‑1950(IT)G) conformément à l’alinéa 58(1)a) des Règles :
a. En vue d’obtenir la déduction d’un montant donné en vertu de l’alinéa 20(1)j) de la Loi de l’impôt sur le revenu dans le calcul du revenu pour une année d’imposition, doit‑il y avoir inclusion dans le revenu d’un montant en vertu du paragraphe 15(2) de la Loi de l’impôt sur le revenu dans la détermination finale de la dette fiscale par le ministre du Revenu national au cours d’une année d’imposition antérieure?
b. Dans l’affirmative, les appels concernant l’année d’imposition 2002 doivent‑ils être rejetés?
[3] L’audition de la requête s’est déroulée sur la base d’un exposé conjoint des faits et notamment des documents qui y sont mentionnés et qui sont joints à titre de pièces, ainsi que sur la base des actes de procédure et des procédures en cause dans les appels.
[4] Le texte de l’exposé conjoint des faits est reproduit ci‑dessous :
[traduction]
1. En 1987, les appelants ont acheté un condominium (le « condo ») situé au 4000, Wailea Alanui, no 1401, à Kihei, Hawaii, lequel a coûté 846 058 $US;
2. Le 17 janvier 2001, les appelants ont disposé du condo pour un montant de 4 200 000 $US et chacun a payé la taxe américaine et la taxe de l’État d’Hawaii, de 321 947 $US (498 502 $CAN) sur le gain en capital;
3. En produisant leurs déclarations de revenu personnelles T1 initiales pour l’année 2001, les appelants n’ont pas indiqué de revenu étranger non tiré d’une entreprise, si ce n’est le gain en capital net réalisé par suite de la vente du condo;
4. Le 6 décembre 2001 ou vers cette date, les appelants et leur fille, Kimberley Dawn South, ont organisé et fait enregistrer Rondor Investments (USA), LLC (« Rondor »), en Californie, les appelants et leur fille étant inscrits à titre de membres de la société à responsabilité limitée;
5. L’exercice de Rondor prenait fin le dernier vendredi du mois de décembre de chaque année civile; son premier exercice a pris fin le 28 décembre 2001 et son deuxième exercice a pris fin le 27 décembre 2002;
6. Le 29 novembre 2001 ou vers cette date, les appelants ont chacun emprunté un montant de 1 100 000 $CAN de la caisse de crédit Yorkton, à Yorkton (Saskatchewan);
7. Le 18 décembre 2001, les appelants ont chacun effectué un apport en capital de 1 089 000 $CAN en faveur de Rondor et ils ont prêté un montant de 11 000 $CAN à leur fille, qui a effectué un apport en capital de 22 000 $CAN en faveur de Rondor;
8. Le 19 décembre 2001, chacun des appelants a emprunté un montant de 1 100 000 $CAN de Rondor et a remis un billet à Rondor;
9. Le 27 décembre 2002, les prêts consentis aux appelants n’étaient toujours pas remboursés;
10. Le 30 décembre 2002, Rondor a émis des billets au montant de 1 089 000 $CAN en faveur de chacun des appelants à titre de remboursement de leurs apports en capital;
11. Le 31 décembre 2002, Rondor a accepté les billets de chacun des appelants ainsi qu’un paiement en espèces de 11 000 $CAN à titre de remboursement intégral des prêts;
Historique des productions et cotisations
Année d’imposition 2001 – Ronald Skinner
12. Le 26 avril 2002 ou vers cette date, Ronald Skinner a produit sa déclaration de revenu personnelle pour l’année 2001 au Canada et a présenté un formulaire T2091, désignant le condo à titre de résidence principale, en divulguant un gain en capital de 2 342 901 $CAN et en demandant une exemption de 2 342 901 $CAN pour résidence principale. (Une copie de la déclaration de revenu de Ronald Skinner pour l’année 2002 est jointe sous la cote A);
13. Le 10 juin 2002, cette déclaration de revenu personnelle concernant l’année 2001 a fait l’objet d’une cotisation telle qu’elle avait été produite. (Une copie de l’avis de cotisation est jointe sous la cote B);
14. Le 4 mars 2003 ou vers cette date, la succession de Ronald Skinner (la « succession ») a présenté une demande auprès de l’Agence du revenu du Canada (l’« ARC ») pour le compte de Ronald Skinner en vue de faire modifier la déclaration de revenu personnelle concernant l’année 2001 de Ronald Skinner de façon à inclure un montant de 1 100 000 $ conformément au paragraphe 15(2) de la Loi de l’impôt sur le revenu (la « Loi ») à l’égard d’un prêt à un actionnaire non remboursé. La succession a demandé que ce revenu soit inclus à titre de revenu étranger non tiré d’une entreprise et a demandé des crédits pour impôt étranger aux montants de 310 554,75 $ (fédéral) et de 172 875,58 $ (provincial). (Une copie de la déclaration de revenu modifiée pour l’année 2001 est jointe sous la cote C);
15. La déclaration modifiée de Ronald Skinner a initialement fait l’objet d’une cotisation telle qu’elle avait été produite et la dette fiscale a été établie à 13 205,23 $. (Des copies des avis de nouvelle cotisation en date du 29 avril 2003 et du 15 mai 2003 sont jointes sous les cotes D et E. Dans l’avis de nouvelle cotisation daté du 29 avril 2003, il y avait une erreur en ce qui concerne la cotisation de l’impôt provincial de la Saskatchewan, laquelle a été corrigée dans l’avis de nouvelle cotisation du 15 mai 2003);
16. Par un avis de nouvelle cotisation daté du 9 juin 2005, l’ARC a annulé l’inclusion du montant de 1 100 000 $ dans le revenu, a refusé la demande de crédits pour impôt étranger et a ramené l’impôt fédéral net exigible à 4 167,14 $. (Une copie de l’avis de nouvelle cotisation et le formulaire T7W‑C sont joints sous la cote F);
17. Cet avis de nouvelle cotisation a été ratifié par un avis de ratification daté du 23 juin 2006 délivré par le ministre pour le motif que les opérations ayant donné lieu à un revenu en vertu du paragraphe 15(2) et à des crédits pour impôt étranger en 2001 constituaient un trompe-l’œil, ou subsidiairement, des opérations d’évitement. (Une copie de l’avis de ratification est jointe sous la cote G);
Année d’imposition 2001 – Sara Doris Skinner
18. Le 26 avril 2002 ou vers cette date, Sara Doris Skinner a produit sa déclaration de revenu personnelle pour l’année 2001 au Canada et a présenté un formulaire T2091, désignant le condo à titre de résidence principale, en divulguant un gain en capital de 2 342 901 $CAN et en demandant une exemption de 2 342 901 $CAN pour résidence principale. (Une copie de la déclaration de revenu de Sara Doris Skinner pour l’année 2002 est jointe sous la cote H);
19. Le 6 juin 2002, cette déclaration de revenu personnelle concernant l’année 2001 a fait l’objet d’une cotisation telle qu’elle avait été produite;
20. Le 4 mars 2003 ou vers cette date, Sara Doris Skinner a présenté une demande auprès de l’ARC en vue de faire modifier sa déclaration de revenu personnelle concernant l’année 2001 de façon à inclure un montant de 1 100 000 $ conformément au paragraphe 15(2) de la Loi à l’égard d’un prêt à un actionnaire non remboursé. Sara Doris Skinner a demandé que ce revenu soit inclus à titre de revenu étranger non tiré d’une entreprise et a demandé des crédits pour impôt étranger aux montants de 310 499 $ (fédéral) et de 172 856 $ (provincial). (Une copie de la déclaration de revenu modifiée pour l’année 2001 est jointe sous la cote I);
21. La déclaration modifiée de Sara Doris Skinner a initialement fait l’objet d’une cotisation telle qu’elle avait été produite et l’impôt exigible a été établi à 8 091,33 $. (Une copie de l’avis de nouvelle cotisation en date du 27 mars 2003 est jointe sous la cote J);
22. Par un avis de nouvelle cotisation daté du 3 juin 2005, l’ARC a annulé l’inclusion du montant de 1 100 000 $ dans le revenu, a refusé la demande de crédits pour impôt étranger et a ramené l’impôt fédéral net exigible à 2 359,73 $. (Une copie de l’avis de nouvelle cotisation et le formulaire T7W‑C sont joints sous la cote K);
23. Cet avis de nouvelle cotisation a été ratifié par un avis de ratification daté du 23 juin 2006 délivré par le ministre pour le motif que les opérations ayant donné lieu à un revenu en vertu du paragraphe 15(2) et à des crédits pour impôt étranger en 2001 constituaient un trompe-l’œil, ou subsidiairement, des opérations d’évitement. (Une copie de l’avis de ratification est jointe sous la cote L);
Année d’imposition 2002 – Ronald Skinner
24. En produisant la déclaration de revenu personnelle de 2002 pour le compte de Ronald Skinner, la succession a demandé une déduction de 1 100 000 $ conformément à l’alinéa 20(1)j) de la Loi en ce qui concerne le remboursement d’un prêt à un actionnaire et elle a déclaré une perte autre qu’en capital de 1 063 111,11 $, à l’égard de laquelle elle a demandé qu’un montant de 228 982 $ soit reporté à son année d’imposition 1999 et qu’un montant de 288 621 $ soit reporté à son année d’imposition 2000, de sorte qu’il restait un solde de 545 508,11 $ au titre d’une perte autre qu’en capital à reporter prospectivement. (Une copie de la déclaration de revenu personnelle concernant l’année 2002 est jointe sous la cote M);
25. Le 29 septembre 2003, l’ARC a délivré un avis de cotisation par lequel elle refusait la déduction d’un montant de 1 089 000 $ pour le motif que l’émission d’un billet ne constituait pas un remboursement. La cotisation a entraîné une dette fiscale nulle. (Une copie de l’avis de cotisation est jointe sous la cote N);
26. À la demande de la succession, l’ARC a délivré un avis de détermination d’une perte en date du 29 septembre 2006, le montant de la perte autre qu’en capital pour l’année 2002 étant nul. (Une copie de l’avis de détermination est jointe sous la cote O);
27. Cet avis de détermination a été ratifié par un avis de ratification en date du 23 janvier 2007 pour le motif que les opérations ayant donné lieu au crédit pour impôt étranger et au revenu visé au paragraphe 15(2) en 2001 et la déduction visée à l’alinéa 20(1)j) en 2002 constituaient un trompe-l’œil; subsidiairement, les prêts à un actionnaire qui ont entraîné l’inclusion de certains montants dans le revenu en vertu du paragraphe 15(2) constituent un revenu d’une source canadienne; ou, subsidiairement encore, ces opérations étaient des opérations d’évitement. (Une copie de l’avis de ratification est jointe sous la cote P);
Année d’imposition 2002 – Sara Doris Skinner
28. En produisant sa déclaration de revenu personnelle de 2002, Sara Doris Skinner a demandé une déduction de 1 100 000 $ conformément à l’alinéa 20(1)j) de la Loi en ce qui concerne le remboursement d’un prêt à un actionnaire et elle a déclaré une perte autre qu’en capital de 1 074 322,44 $, à l’égard de laquelle elle a demandé qu’un montant de 99 337 $ soit reporté à son année d’imposition 1999 et qu’un montant de 117 134 $ soit reporté à son année d’imposition 2000, de sorte qu’il restait un solde de 857 851,44 $ au titre d’une perte autre qu’en capital à reporter prospectivement. (Une copie de la déclaration de revenu personnelle concernant l’année 2002 est jointe sous la cote Q);
29. Le 5 septembre 2003, l’ARC a délivré un avis de nouvelle cotisation par lequel la déduction a été admise telle qu’elle avait été demandée. (Une copie de l’avis de nouvelle cotisation est jointe sous la cote R);
30. Le 29 septembre 2003, l’ARC a délivré un avis de nouvelle cotisation par lequel elle refusait la déduction d’un montant de 1 089 000 $ pour le motif que l’émission d’un billet ne constituait pas un remboursement. La nouvelle cotisation a entraîné une dette fiscale nulle. (Une copie de l’avis de nouvelle cotisation est jointe sous la cote S);
31. À la demande de Sara Doris Skinner, l’ARC a délivré un avis de détermination d’une perte en date du 29 septembre 2006, le montant de la perte autre qu’en capital pour l’année 2002 étant nul. (Une copie de l’avis de détermination est jointe sous la cote T);
32. Cet avis de détermination a été ratifié par un avis de ratification en date du 23 janvier 2007 pour le motif que l’opération ayant donné lieu au crédit pour impôt étranger et au revenu visé au paragraphe 15(2) en 2001 et la déduction visée à l’alinéa 20(1)j) en 2002 constituaient un trompe-l’œil; subsidiairement, les prêts à un actionnaire qui ont entraîné l’inclusion de certains montants dans le revenu en vertu du paragraphe 15(2) constituent un revenu d’une source canadienne; ou, subsidiairement encore, ces opérations étaient des opérations d’évitement. (Une copie de l’avis de ratification est jointe sous la cote U);
Les appels interjetés devant la Cour canadienne de l’impôt
33. Les appels que la succession a interjetés devant la Cour canadienne de l’impôt résultent de l’avis de nouvelle cotisation daté du 9 juin 2005 (lequel a par la suite été ratifié par un avis de ratification daté du 23 juin 2006) pour l’année d’imposition 2001 et de l’avis de détermination d’une perte daté du 29 septembre 2006 (par la suite ratifié par un avis de ratification daté du 23 janvier 2007) pour l’année d’imposition 2002;
34. Les appels que Sara Doris Skinner a interjetés devant la Cour canadienne de l’impôt résultent de l’avis de nouvelle cotisation daté du 3 juin 2005 (lequel a par la suite été ratifié par un avis de ratification daté du 23 juin 2006) pour l’année d’imposition 2001 et de l’avis de détermination daté du 29 septembre 2006 (par la suite ratifié par un avis de ratification daté du 23 janvier 2007) pour l’année d’imposition 2002;
35. Pour l’année d’imposition 2001, les appelants sollicitent chacun l’annulation des avis de nouvelle cotisation;
36. Pour l’année d’imposition 2002, les appelants demandent des déductions conformément à l’alinéa 20(1)j) de la Loi. Ces déductions donnent lieu à des pertes autres qu’en capital, que les appelants cherchent à imputer à d’autres années d’imposition. Aucune autre question n’est en litige dans les appels concernant les années d’imposition 2002.
[5] Pour plus de commodité, dans les présents motifs, les cotisations individuelles dont les appelants interjettent appel, c’est‑à‑dire les avis de nouvelle cotisation concernant l’année 2001[1] et les avis de détermination/nouvelle détermination de la perte concernant l’année 2002[2], sont appelées collectivement « nouvelle cotisation de 2001 » et la « détermination de la perte de 2002 » respectivement. Les montants individuels déclarés par les appelants à titre de prêts à des actionnaires sont appelés, dans les présents motifs, « le prêt à un actionnaire ».
La nouvelle cotisation de 2001
[6] En ce qui concerne les appels de la nouvelle cotisation de 2001, l’intimée sollicite une ordonnance rejetant les appels en vertu de l’alinéa 58(3)a) des Règles pour le motif que la Cour canadienne de l’impôt n’a pas compétence pour rendre une ordonnance entraînant une augmentation de l’impôt établi. Les parties conviennent que les appelants cherchent à faire annuler la nouvelle cotisation de 2001, de façon que soit rétablie la cotisation antérieure par laquelle le ministre avait inclus le prêt à un actionnaire dans leur revenu de 2001. La chose entraînerait sans aucun doute une augmentation de leur dette fiscale pour cette année‑là.
[7] L’avocate de l’intimée a fait valoir que la jurisprudence est claire et qu’elle lie la présente cour : la Cour n’est pas autorisée à ordonner une augmentation de l’impôt établi étant donné que cela « équivaut à permettre au ministre d’interjeter appel de sa propre nouvelle cotisation »[3], soit un pouvoir que la Couronne ne possède pas en vertu de la législation. À l’appui de cette prétention, l’intimée a en particulier invoqué la décision Harris v. Canada, (Minister of National Revenue – M.N.R.)[4], de la Cour de l’Échiquier du Canada, ainsi que quatre décisions plus récentes de la Cour d’appel fédérale, Abed Estate v. Canada[5]; Pedwell v. Canada[6]; Petro-Canada v. Canada[7] et Bruner c. Canada[8].
[8] L’intimée a également pris la position selon laquelle, de toute façon, rien ne permet d’annuler la nouvelle cotisation de 2001 : cette nouvelle cotisation a été établie au cours de la période normale de nouvelle cotisation et, cela étant, il s’agit d’une cotisation valide par laquelle a été annulée et remplacée la cotisation antérieure, selon laquelle le prêt à un actionnaire avait été inclus dans le revenu[9]. Il s’ensuit que la cotisation antérieure n’existe plus[10] et ne peut pas être rétablie par une ordonnance annulant la nouvelle cotisation de 2001. Enfin, l’intimée a soutenu que le droit d’appel résulte du calcul effectué par le ministre, et non des calculs eux‑mêmes[11].
[9] Les appelants ont soutenu que, même si le redressement recherché entraîne une augmentation de leur dette fiscale, la Cour a de fait compétence pour entendre leurs appels. Cette position est fondée sur les arguments suivants :
[traduction]
a) le principe invoqué par l’intimée, à savoir que la Cour n’a pas compétence pour entendre un appel visant à faire augmenter le montant d’une cotisation, ne s’applique pas aux faits et circonstances ici en cause;
b) dans la mesure où la jurisprudence a établi un principe général selon lequel la Cour n’a pas compétence pour entendre un appel portant sur une augmentation du montant de la cotisation, ce principe est dénué de fondement compte tenu de la législation habilitante qui confère à la Cour sa compétence;
c) selon la position prise par les appelants, le principe initial voulant que le ministre ne puisse pas interjeter appel de sa propre cotisation a été appliqué et interprété d’une façon erronée dans la jurisprudence et sa portée a été élargie bien au‑delà du sens et de l’objet prévus.[12]
[10] À l’appui, l’avocat des appelants a effectué un examen approfondi de la jurisprudence immédiatement avant la décision Harris et immédiatement après cette décision. Étant donné le rôle crucial qu’elle a dans l’évolution de la jurisprudence, il est utile d’examiner la décision Harris en détail.
[11] En 1960, M. Harris avait demandé une déduction pour amortissement de 30 425,80 $ à l’égard d’un bâtiment qu’il louait. En établissant la nouvelle cotisation, le ministre a refusé la déduction pour amortissement au complet, mais il a admis une déduction de 775,02 $ pour les frais de location (que M. Harris n’avait jamais déduits)[13]. M. Harris a interjeté appel du refus d’accorder la déduction pour amortissement; la Commission d’appel de l’impôt a confirmé la nouvelle cotisation.
[12] M. Harris a interjeté appel devant la Cour de l’Échiquier. L’argument subsidiaire que la Couronne a invoqué devant le juge Thurlow était que, si l’article 18 de la Loi s’appliquait au cas de M. Harris, une déduction pour amortissement de 525 $ aurait dû être admise, les frais de location ne pouvant toutefois pas être déduits. La Couronne a soutenu que, si cette prétention était retenue, le redressement à accorder consisterait à accueillir l’appel et à renvoyer l’affaire au ministre pour nouvelle cotisation sur cette base[14]. Toutefois, étant donné que, dans sa réponse, la Couronne n’avait pas soulevé la question des frais de location, elle a d’abord demandé l’autorisation de modifier ses actes de procédure en conséquence. La Cour a rejeté la demande de la Couronne pour le motif suivant :
[traduction]
17 [...] je ne crois pas qu’il s’agisse de la bonne façon de régler la question. Lorsqu’un contribuable interjette appel devant la Cour, la question fondamentale à trancher est de savoir si la cotisation est trop élevée. Cela peut dépendre des montants qui peuvent être déduits dans le calcul du revenu et de ceux qui ne le peuvent pas, mais, à mon avis, on statue sur ces questions seulement dans le but de tirer une conclusion relativement à la question fondamentale. La loi ne permet pas au ministre d’appeler de la cotisation devant la Cour, et comme dans les circonstances en l’espèce le refus de la déduction du montant de 775,02 $ et l’autorisation de la déduction du montant de 525 $ entraîneraient une augmentation de la cotisation, le renvoi de l’affaire au ministre à cette fin aurait pour effet d’augmenter la cotisation et donc essentiellement d’accueillir un appel interjeté devant la Cour par le ministre. La demande d’autorisation de modifier la réponse est donc refusée.[15]
[Non souligné dans l’original.]
[13] La Cour a finalement conclu que M. Harris avait droit à une déduction pour amortissement de 525 $, mais elle a néanmoins rejeté l’appel pour le motif suivant :
[traduction]
[…] étant donné qu’il n’est pas démontré que la déduction à laquelle [M. Harris] a droit en vertu de l’article 18 excède le montant de 775,02 $ que le ministre, à mon avis, a refusé à tort au titre du loyer, le montant de l’impôt établi contre l’appelant n’excède donc pas son obligation, de sorte qu’il ne saurait se plaindre du rejet de l’appel.[16]
[14] Comme il en a ci‑dessus été fait mention, l’avocat des appelants a examiné les décisions qui étaient expressément ou implicitement fondées sur la décision Harris, notamment certaines décisions rendues en appel. Toutefois, avant de traiter des arguments invoqués sur ce point, il est utile de s’arrêter aux décisions plus récentes de la Cour d’appel fédérale que l’avocat des appelants a examinées et que l’intimée a invoquées, la plus ancienne étant Abed Estate v. Canada[17]. Le passage pertinent est celui dans lequel la Cour tire la conclusion suivante :
En outre, la Cour ne pouvait pas à mon avis rendre un jugement qui pouvait entraîner, pour certaines des années en cause, une cotisation plus élevée que la cotisation contestée en l’espèce. Par conséquent, la Division de première instance n’aurait pas dû réserver à M. Abed le droit de consentir à l’application des dispositions de l’article 85B relatives à la réserve.[18]
[15] Dans l’arrêt Pedwell v. Canada, la Cour d’appel fédérale est arrivée à une conclusion similaire au sujet des limitations des pouvoirs conférés à la Cour au paragraphe 171(1). Dans cette affaire, le contribuable avait contesté l’inclusion dans son revenu personnel d’un montant d’environ 180 000 $, soit un montant, selon le motif pour lequel le ministre avait établi la cotisation, que le contribuable s’était attribué et qui constituait le produit de la vente de certains fonds appartenant à la société de celui‑ci. À l’instruction, le juge de la Cour canadienne de l’impôt a conclu que le contribuable ne s’était pas attribué le montant en question et il a accueilli l’appel; toutefois, la Cour a ensuite renvoyé la cotisation au ministre pour nouvel examen et nouvelle cotisation compte tenu du fait que celui‑ci avait conclu que le contribuable s’était attribué le produit de la vente de certains autres biens appartenant à la société.
[16] Le contribuable avait interjeté appel devant la Cour d’appel fédérale en vue de faire annuler la décision de la Cour canadienne de l’impôt pour le motif que les opérations concernant les autres biens ne constituaient pas le fondement de la cotisation visée par l’appel et ne pouvaient donc pas sous‑tendre la décision de la Cour. Le juge Rothstein (tel était alors son titre) était d’accord; il a accueilli l’appel pour le motif suivant :
Dans sa décision et après la présentation de la preuve et des arguments relatifs aux motifs de cotisation du ministre en l’espèce, le juge de la Cour de l’impôt a pris l’initiative de modifier le fondement de cette cotisation sans que l’appelant ait la possibilité de se faire entendre quant à cette modification. Cela ressort du fait que le jugement de la Cour de l’impôt a accueilli l’appel interjeté par l’appelant, c’est-à-dire, qu’il a conclu qu’il n’y avait pas appropriation d’un bien-fonds, ce qui constituait le fondement de la cotisation du ministre, tout en renvoyant l’affaire au ministre pour qu’il établisse une nouvelle cotisation fondée sur l’appropriation [des autres biens non visés par l’appel]. Ce qui s’est produit équivaut à permettre au ministre d’interjeter appel de sa propre nouvelle cotisation.[19]
[Non souligné dans l’original.]
[17] Cette idée est réitérée dans l’arrêt Petro-Canada v. Canada, où la question portée en appel se rapportait au refus du ministre d’admettre en partie certains frais de données sismiques dont le contribuable avait demandé la déduction. Cette déduction était fondée sur la juste valeur marchande des données sismiques, d’environ 46 millions de dollars; en établissant la nouvelle cotisation, le ministre a réduit ce montant à environ 8,9 millions de dollars. À l’instruction, le juge de la Cour canadienne de l’impôt a conclu que la juste valeur marchande des données sismiques ne s’élevait qu’à 4,7 millions de dollars, soit environ la moitié du montant que le ministre avait en fait admis. Toutefois, compte tenu de la décision Harris, le ministre « ne pouvait pas soutenir, et n’a pas soutenu » que la déduction des frais de données sismiques admise par le ministre dans la cotisation visée par l’appel devait être réduite de façon à être conforme aux conclusions tirées par la Cour.
[18] Toutefois, la Cour avait également à sa disposition un jugement sur consentement selon lequel le ministre avait convenu d’accorder au contribuable une déduction supplémentaire de 700 000 $ à l’égard des frais de recherche scientifique et de développement expérimental.
[19] En statuant sur l’affaire, le juge de la Cour canadienne de l’impôt a rejeté l’appel quant à la question des données sismiques, mais il a également refusé de donner effet au jugement rendu sur consentement à l’égard des frais de recherche scientifique et de développement expérimental pour le motif que le contribuable avait déjà obtenu une déduction au titre des frais de données sismiques, laquelle « [...] dépassait de bien plus de 700 000 $ [son] droit […] à une déduction, et [que] la question ultime qui [...] était posée [à la Cour] concernait la justesse de la cotisation visée par l’appel [...] »[20].
[20] Le contribuable a porté l’affaire en appel. La Cour d’appel fédérale a retenu la conclusion tirée par le juge de première instance, selon laquelle la juste valeur marchande était inférieure au montant admis dans la cotisation et, en citant la décision Harris, elle a confirmé le rejet de l’appel sur ce point. Toutefois, la Cour a annulé le refus de donner effet au jugement rendu sur consentement, et ce, pour le motif suivant :
[...] Refuser les justes prétentions de Petro‑Canada à la déduction au titre des frais de recherche scientifique et de développement expérimental avait le même effet qu’une ordonnance faisant droit à telles prétentions mais réduisant de la même somme la déduction de Petro‑Canada pour frais de données sismiques. C’est comme si le juge avait fait droit en partie à l’appel de la Couronne contre la déduction pour frais de données sismiques. Le juge faisait indirectement ce qu’il n’aurait pu faire directement. À mon avis, il a commis une erreur en refusant de donner effet au jugement convenu.[21]
[Non souligné dans l’original.]
[21] Dans la dernière affaire susmentionnée, Bruner c. Canada, la Couronne avait interjeté appel du rejet par la Cour canadienne de l’impôt de la requête qu’elle avait présentée en vue de faire rejeter l’appel interjeté par le contribuable pour le motif que cet appel portait sur une cotisation prescrivant qu’aucun impôt n’était payable. La question stricte dont la Cour d’appel fédérale était saisie était de savoir si le principe voulant qu’une « cotisation néant » ne puisse pas être portée en appel en vertu de la Loi s’applique également à un appel interjeté en vertu de la Loi sur la taxe d’accise. Les faits quelque peu inhabituels de l’affaire sont résumés dans les motifs du juge de la Cour canadienne de l’impôt :
[3] M. Bruner a constitué la société le 4 juillet 1994. Il en est depuis le début l’unique actionnaire, dirigeant et administrateur, en même temps que l’âme dirigeante. La société et M. Bruner sont devenus des inscrits en vertu des dispositions de la partie IX de la Loi le 7 juillet 1994. La première période de déclaration pour chacun d’eux s’est terminée le 31 juillet 1994. Le 5 juillet 1994, M. Bruner a enregistré l’appellation commerciale « More Black Ink » en vertu de la Loi sur les noms commerciaux de l’Ontario, ce qui lui a coûté 60 $. Le 29 juillet 1994, il a vendu cette appellation commerciale à la société, qui lui a remis en échange un billet à ordre ne portant pas intérêt d’une valeur nominale d’un billion de dollars (1 000 000 000 000 $) arrivant à échéance 499 ans plus tard, soit le 29 juillet 2493. Monsieur Bruner prétend qu’il s’agit d’une opération commerciale se rapportant à une entreprise que la société entendait exploiter et au sujet de laquelle il ne m’est pas nécessaire de fournir des précisions aux fins des présentes requêtes. Au même moment, la société a remis un second billet à ordre à M. Bruner (le billet relatif à la TPS) pour s’acquitter prétendument de l’obligation qui lui incombait en vertu de l’article 165 de la Loi de payer la taxe sur les produits et services (TPS) et pour satisfaire à l’obligation de M. Bruner de percevoir cette taxe. C’était aussi un billet à ordre ne portant pas intérêt, mais il était payable au porteur, sur demande, et avait une valeur de 70 milliards de dollars (70 000 000 000 $), ce qui représente, bien entendu, 7 p. 100 d’un billion de dollars. En vertu des modalités de ce billet, la société avait le droit de porter en déduction du montant nominal qu’elle était tenue de payer au porteur toute somme qui lui est due par ce dernier. Le 31 juillet, ou aux environs de cette date, M. Bruner a produit une déclaration de TPS pour le compte de la société pour la période de déclaration se terminant le 31 juillet 1994. Le 30 août, il a produit une déclaration pour son propre compte pour la même période; il a également présenté le billet relatif à la TPS, prétendument pour s’acquitter de son obligation de remettre la TPS perçue relativement à la vente. Si l’on exclut, aux fins des présentes, une ou deux autres opérations de peu d’importance conclues par la société, les déclarations en cause auraient eu les conséquences suivantes. Monsieur Bruner a fait état de ventes totalisant un billion de dollars et d’une obligation de remettre la TPS perçue, au taux de 7 p. 100, de 70 milliards de dollars. Il a soutenu qu’il avait satisfait à cette obligation en présentant le billet relatif à la TPS. La société a demandé un crédit de taxe sur les intrants de 70 milliards de dollars et un remboursement d’impôt net égal à ce montant. [...]
[...]
[4] Les deux avis d’appel [M. Bruner et sa société en avaient tous deux appelé de leurs cotisations respectives] renvoient ensuite de façon détaillée à des éléments de preuve au sujet de négociations entre M. Bruner et Revenu Canada qui ont duré un certain nombre d’années, au cours desquelles M. Bruner, agissant pour le compte de la société, a revendiqué le droit de recevoir des intérêts sur le remboursement de taxe nette de 70 milliards de dollars en application du paragraphe 229(3) de la Loi. Le montant de l’intérêt réclamé pour le compte de la société à dénomination numérique n’est pas précisé dans les avis d’appel. L’avocat de l’intimée a affirmé, dans le cadre de sa plaidoirie, que le montant d’intérêt en litige est d’environ 300 millions de dollars. J’ai effectué quelques calculs rudimentaires pour établir que ce montant semble exact. C’est la fortune que M. Bruner espère récolter à l’issue des appels. [22]
[22] Le juge de la Cour canadienne de l’impôt avait en partie fondé son refus d’accueillir la requête de la Couronne sur les conséquences fiscales différentes découlant d’un solde « nul » dans une cotisation relative à la TPS et d’une cotisation « prescrivant qu’aucune taxe n’était payable » établie en vertu de la Loi. En annulant la décision, la Cour d’appel fédérale a conclu ce qui suit :
[…] Les dispositions de la Loi de l’impôt sur le revenu relatives aux cotisations et aux appels trouvent leur pendant dans la Loi sur la taxe d’accise et il n’existe à notre avis aucune raison pour laquelle les principes régissant les appels interjetés de cotisations néant établies sous le régime de la Loi de l’impôt sur le revenu ne devraient pas s’appliquer également aux appels interjetés en vertu de la Loi sur la taxe d’accise, à condition que ces principes vaillent tant pour les crédits de taxe sur les intrants et les remboursements que pour l’impôt à payer. [...][23]
[Non souligné dans l’original.]
[23] La Cour a ensuite fait la remarque suivante, l’intimée se fondant en l’espèce sur les passages soulignés à l’appui de l’argument selon lequel les appels concernant l’année 2001 doivent être rejetés :
[...] En conséquence, un contribuable n’a pas le droit de