Advanced Agricultural Testing Inc. c. La Reine

Advanced Agricultural Testing Inc. c. La Reine
Base de données – Cour (s)
Jugements de la Cour canadienne de l'impôt
Date
2007-04-13
Référence neutre
2009 CCI 190
Numéro de dossier
2004-2360(IT)G
Juges et Officiers taxateurs
Eric A. Bowie
Sujets
Loi de l'impôt sur le revenu
Contenu de la décision
Référence : 2009 CCI 190
Date : 20090407
Dossier : 2004-2360(IT)G
ENTRE :
ADVANCED AGRICULTURAL TESTING INC.,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
MOTIFS DU JUGEMENT
Le juge Bowie
[1] La société appelante interjette appel de cotisations établies en vertu de la Loi de l'impôt sur le revenu (la « Loi ») pour les années d'imposition 1995, 1996, 1997, 1998 et 1999. Au cours de chacune de ces années, elle a demandé une déduction de son revenu au titre de dépenses afférentes à des activités de recherche scientifique et de développement expérimental (les « activités de RSDE »). Lors de l'instruction, les questions en litige avaient été quelque peu circonscrites. L'appelante a demandé des déductions au titre des activités de RSDE à l'égard de deux essais, désignés comme étant les essais 48 et 49, au cours de l'année 1998, et à l'égard de l'essai 50, au cours de l'année 1999. Le ministre du Revenu national (le « ministre ») a refusé ces déductions. Pour les années d'imposition 1995, 1996, 1997 et 1998, l'appelante a choisi de déclarer les dépenses afférentes aux activités de RSDE selon la méthode de remplacement, comme le permettent la division 37(8)a)(ii)(B) et le paragraphe 37(10) de la Loi. Elle a par la suite cherché à révoquer ces choix. Le ministre affirme qu'elle ne peut pas le faire. Certaines dépenses afférentes aux activités de RSDE dont la déduction était demandée au cours des années d'imposition 1995, 1996 et 1997 sont également en litige.
[2] Les actes de procédure et les arguments écrits des avocats ne définissent pas les questions qui sont ici en litige d'une façon aussi précise que je le voudrais. Si je comprends bien ces documents et les exposés préliminaires des avocats, les questions suivantes sont en litige :
a) Les essais 48, 49 et 50, ou l'un de ces essais, sont‑ils admissibles à titre d'activités de RSDE, selon la définition de cette expression à l'article 248 de la Loi?
b) Un choix qui est dûment fait en vertu de la division 37(8)a)(ii)(B) et du paragraphe 37(10) de la Loi peut‑il par la suite être révoqué par le contribuable?
c) La litière pour les bovins et le carburant diesel constituent‑ils du « matériel consommé », de sorte qu'ils sont déductibles en vertu de l'article 37, ou s'agit‑il de coûts indirects que le contribuable qui fait une déclaration selon la méthode de remplacement ne peut pas déduire?
[3] Le paragraphe 37(1) de la Loi est libellé comme suit :
37(1) Le contribuable qui exploite une entreprise au Canada au cours d'une année d'imposition peut déduire dans le calcul du revenu qu'il tire de cette entreprise pour l'année un montant qui ne dépasse pas l'excédent éventuel du total des montants suivants :
a) le total des montants dont chacun représente une dépense de nature courante qu'il a faite au cours de l'année ou d'une année d'imposition antérieure se terminant après 1973 :
(i) soit pour des activités de recherche scientifique et de développement expérimental exercées au Canada directement par le contribuable ou pour son compte, en rapport avec une entreprise du contribuable,
(i.1) soit sous forme de paiement à une société qui réside au Canada, devant servir à des activités de recherche scientifique et de développement expérimental exercées au Canada en rapport avec une entreprise du contribuable, mais seulement dans le cas où le contribuable est en droit d'exploiter les résultats de ces activités,
(ii) soit sous forme de paiement — devant servir à des activités de recherche scientifique et de développement expérimental exercées au Canada en rapport avec une entreprise du contribuable, mais seulement dans le cas où le contribuable est en droit d'exploiter les résultats de ces activités — à l'une des entités suivantes :
(A) une association agréée qui exerce des activités de recherche scientifique et de développement expérimental,
(B) une université, un collège, un institut de recherches ou un autre établissement semblable agréés,
(C) une société résidant au Canada exonérée, par application de l'alinéa 149(1)j), de l'impôt prévu à la présente partie,
(D) [Abrogé par 1996, chap. 21, art. 9(4).]
(E) une organisation agréée qui verse des fonds à une association, un établissement ou une société visés aux divisions (A) à (C);
(iii) soit, si le contribuable est une société, sous forme de paiements à une société résidant au Canada et exonérée d'impôt en application de l'alinéa 149(1)j), devant servir à des activités de recherche scientifique et de développement expérimental — recherche fondamentale ou appliquée — exercées au Canada :
(A) d'une part, dont l'objet principal consiste à permettre au contribuable d'en exploiter les résultats conjointement avec d'autres activités de recherche scientifique et de développement expérimental exercées ou à exercer par lui ou pour son compte et liées à son entreprise,
(B) d'autre part, qui, du point de vue technologique, sont susceptibles d'être appliqués à des entreprises d'un type non lié à celle exploitée par le contribuable;
b) le moins élevé des montants suivants :
(i) le total des montants dont chacun représente une dépense en capital que le contribuable a faite au cours de l'année ou d'une année d'imposition antérieure se terminant après 1958 quant à des biens acquis qui seraient, sans le présent article, des biens amortissables du contribuable — autres que des fonds de terre ou des droits de tenure à bail dans ces fonds —, pour des activités de recherche scientifique et de développement expérimental exercées au Canada directement par le contribuable ou pour son compte, en rapport avec une entreprise du contribuable,
(ii) la fraction non amortie du coût en capital des biens ainsi acquis, pour le contribuable, à la fin de l'année (avant toute déduction, prévue par le présent alinéa, dans le calcul du revenu du contribuable pour l'année);
c) le total des montants dont chacun représente une dépense que le contribuable a faite au cours de l'année ou d'une année d'imposition antérieure se terminant après 1973 sous forme de remboursement de montants visés à l'alinéa d);
c.1) les sommes incluses en vertu de l'alinéa 12(1)v) dans le calcul du revenu d'un contribuable pour une année d'imposition antérieure,
c.2) les montants ajoutés, par l'effet des paragraphes 127(27), (29) ou (34) à l'impôt payable par ailleurs par le contribuable en vertu de la présente partie pour une année d'imposition antérieure,
c.3) dans le cas d'une société de personnes, le total des montants représentant chacun l'excédent visé au paragraphe 127(30) relativement à la société de personnes pour un exercice antérieur,
sur le total des montants suivants :
d) le total des montants représentant chacun une aide gouvernementale ou une aide non gouvernementale (ces expressions s'entendent au sens du paragraphe 127(9)) au titre d'une dépense visée aux alinéas a) ou b) que le contribuable a reçue, est en droit de recevoir ou peut vraisemblablement s'attendre à recevoir à la date d'échéance de production qui lui est applicable pour l'année;
d.1) le total des montants représentant chacun l'avantage relatif à la superdéduction, au sens du paragraphe 127(9), pour l'année ou pour une année d'imposition antérieure relativement au contribuable et à une province;
e) la fraction du total des montants représentant chacun un montant déduit en application du paragraphe 127(5) dans le calcul de l'impôt payable par le contribuable en vertu de la présente partie pour une année d'imposition antérieure, qu'il est raisonnable d'attribuer, selon le cas :
(i) à un montant de remplacement visé par règlement pour une année d'imposition antérieure,
(ii) à une dépense de nature courante engagée au cours d'une année d'imposition antérieure qui était, pour l'application de l'article 127, une dépense admissible engagée au cours de cette année pour des activités de recherche scientifique et de développement expérimental,
(iii) à un montant inclus, par l'effet de l'alinéa 127(13)e), dans le compte de dépenses admissibles de recherche et de développement du contribuable, au sens du paragraphe 127(9), à la fin d'une année d'imposition antérieure;
f) les montants déduits en application du présent paragraphe dans le calcul du revenu du contribuable pour les années d'imposition antérieures, à l'exception des montants visés au paragraphe (6);
f.1) le total des montants représentant chacun le moins élevé des montants suivants :
(i) le montant déduit en application de l'article 61.3 dans le calcul du revenu du contribuable pour une année d'imposition antérieure,
(ii) l'excédent éventuel du montant qui était déductible en application du présent paragraphe dans le calcul du revenu du contribuable pour cette année antérieure sur le montant déduit en application de ce paragraphe dans le calcul de son revenu pour cette même année;
g) le total des montants dont chacun représente un montant égal au double du montant demandé en vertu du sous‑alinéa 194(2)a)(ii) par le contribuable pour l'année ou toute année d'imposition antérieure;
h) le montant calculé pour l'année selon le paragraphe (6.1) à l'égard du contribuable, si celui‑ci est une société dont une personne ou un groupe de personnes a aussi le contrôle avant la fin de l'année.
Dans le contexte de la présente affaire, il faut démontrer, aux fins de la déduction, qu'un montant a été dépensé pour une activité qui est visée par la définition de l'expression « activités de RSDE » figurant à l'article 248 de la Loi[1] :
« activités de recherche scientifique et de développement expérimental » Investigation ou recherche systématique d'ordre scientifique ou technologique, effectuée par voie d'expérimentation ou d'analyse, c'est-à-dire :
a) la recherche pure, à savoir les travaux entrepris pour l'avancement de la science sans aucune application pratique en vue;
b) la recherche appliquée, à savoir les travaux entrepris pour l'avancement de la science avec application pratique en vue;
c) le développement expérimental, à savoir les travaux entrepris dans l'intérêt du progrès technologique en vue de la création de nouveaux matériaux, dispositifs, produits ou procédés ou de l'amélioration, même légère, de ceux qui existent.
Pour l'application de la présente définition à un contribuable, sont compris parmi les activités de recherche scientifique et de développement expérimental :
d) les travaux entrepris par le contribuable ou pour son compte relativement aux travaux techniques, à la conception, à la recherche opérationnelle, à l'analyse mathématique, à la programmation informatique, à la collecte de données, aux essais et à la recherche psychologique, lorsque ces travaux sont proportionnels aux besoins des travaux visés aux alinéas a), b) ou c) qui sont entrepris au Canada par le contribuable ou pour son compte et servent à les appuyer directement.
Ne constituent pas des activités de recherche scientifique et de développement expérimental les travaux relatifs aux activités suivantes :
e) l'étude du marché et la promotion des ventes;
f) le contrôle de la qualité ou la mise à l'essai normale des matériaux, dispositifs, produits ou procédés;
g) la recherche dans les sciences sociales ou humaines;
h) la prospection, l'exploration et le forage fait en vue de la découverte de minéraux, de pétrole ou de gaz naturel et leur production;
i) la production commerciale d'un matériau, d'un dispositif ou d'un produit nouveau ou amélioré, et l'utilisation commerciale d'un procédé nouveau ou amélioré;
j) les modifications de style;
k) la collecte normale de données.
[4] Dans la décision Northwest Hydraulic Consultants Ltd. c. La Reine[2], le juge Bowman a examiné cette définition et a énoncé l'approche suivante comme approche à adopter aux fins de l'application de la définition :
1. Existe-t-il un risque ou une incertitude technologique?
a) Lorsqu'on parle de « risque ou [d']incertitude technologique » dans ce contexte, on laisse implicitement entendre qu'il doit exister une incertitude quelconque qui ne peut pas être éliminée par les études techniques courantes ou par les procédures habituelles. Je ne parle pas du fait que dès qu'un problème est décelé, il peut exister un certain doute au sujet de la façon dont il sera réglé. Si la résolution du problème est raisonnablement prévisible à l'aide de la procédure habituelle ou des études techniques courantes, il n'y a pas d'incertitude technologique telle que cette expression est utilisée dans ce contexte.
b) Qu'entend‑on par « études techniques courantes »? C'est cette question (ainsi que celle qui se rapporte au progrès technologique) qui semble avoir divisé les experts plus que toute autre. En résumé, cela se rapporte aux techniques, aux procédures et aux données qui sont généralement accessibles aux spécialistes compétents dans le domaine.
2. La personne qui prétend se livrer à de la RS&DE a-t-elle formulé des hypothèses visant expressément à réduire ou à éliminer cette incertitude technologique? La chose comporte un processus à cinq étapes :
a) l'observation de l'objet du problème;
b) la formulation d'un objectif clair;
c) la détermination et la formulation de l'incertitude technologique;
d) la formulation d'une hypothèse ou d'hypothèses destinées à réduire ou à éliminer l'incertitude;
e) la vérification méthodique et systématique des hypothèses.
Il est important de reconnaître que, bien qu'une incertitude technologique doive être définie au départ, la détermination de nouvelles incertitudes technologiques au fur et à mesure que les recherches avancent et l'emploi de la méthode scientifique, et notamment l'intuition et la créativité, et parfois l'ingéniosité en découvrant, en reconnaissant et en mettant fin à de nouvelles incertitudes, font partie intégrante de la RS&DE.
3. Les procédures adoptées sont-elles conformes aux principes établis et aux principes objectifs de la méthode scientifique, définis par l'observation scientifique systématique, la mesure et l'expérimentation ainsi que la formulation, la vérification et la modification d'hypothèses?
a) Il est important de reconnaître que même si la méthodologie susmentionnée décrit les aspects essentiels de la RS&DE, la créativité intuitive et même l'ingéniosité peuvent avoir un rôle crucial dans le processus aux fins de la définition de la RS&DE. Toutefois, ces éléments doivent exister dans le cadre de la méthode scientifique dans son ensemble.
b) Ce qui peut sembler habituel et évident après coup ne l'était peut‑être pas au début des travaux. Ce n'est pas uniquement l'adhésion à des pratiques systématiques qui distingue l'activité courante des méthodes nécessaires selon la définition de la RS&DE figurant à l'article 2900 du Règlement, mais l'adoption de la méthode scientifique décrite ci-dessus dans son ensemble, en vue d'éliminer une incertitude technologique au moyen de la formulation et de la vérification d'hypothèses innovatrices non vérifiées.
4. Le processus a‑t‑il abouti à un progrès technologique, c'est-à-dire à un progrès en ce qui concerne la compréhension générale?
a) Je veux dire par là quelque chose que les personnes qui s'y connaissent dans le domaine savent ou qu'elles peuvent de toute façon savoir. Je ne parle pas d'un élément de connaissance que quelqu'un, quelque part, peut connaître. La collectivité scientifique est étendue, et elle publie des documents dans de nombreuses langues. Un progrès technologique au Canada ne cesse pas d'être tel simplement parce qu'il existe une possibilité théorique qu'un chercheur, disons, en Chine, a peut‑être fait le même progrès, mais que ses travaux ne sont généralement pas connus.
b) Le rejet, après l'essai d'une hypothèse, constitue néanmoins un progrès en ce sens qu'il élimine une hypothèse jusque là non vérifiée. Une bonne partie de la recherche scientifique vise justement à cela. Le fait que l'objectif initial n'est pas atteint n'invalide ni l'hypothèse qui a été émise ni les méthodes qui ont été employées. Au contraire, il est possible que l'échec même renforce le degré d'incertitude technologique.
5. La Loi et son règlement d'application ne le prévoient pas expressément, mais il semble évident qu'un compte rendu détaillé des hypothèses, des essais et des résultats, doive être fait, et ce, au fur et à mesure de l'avancement des travaux.
La Cour d'appel fédérale a par la suite approuvé cette approche dans l'arrêt RIS‑Christie Ltd. c. La Reine[3].
[5] Robert Bechtel est le président et l'unique actionnaire de la société appelante. Il exploite l'entreprise avec l'aide de ses fils. Monsieur Bechtel est titulaire d'un diplôme du Collège d'agriculture de l'Ontario (maintenant l'Université de Guelph); il s'occupe d'agriculture depuis bien des années et il a fondé la société appelante en 1987. Ses deux fils et lui possèdent également les actions de Hyplains Feedyard, au Kansas. L'appelante exerce ses activités à Baden (Ontario). Elle possède quatre bâtiments à cet endroit, avec 55 enclos, abritant chacun huit animaux. Il y a également une installation centrale de pesage. Le Dr Ken Bateman est docteur en médecine vétérinaire et professeur à l'Université de Guelph. Dans un document, on dit qu'il est conseiller en gestion de la santé du bétail. Pendant la période pertinente, l'appelante avait retenu ses services. Dans son témoignage, M. Bechtel a déclaré que le Dr Bateman était [TRADUCTION] « [...] presque un de mes employés [...] »[4]. L'appelante a également retenu les services de M. Kenneth Eng, conseiller dans le domaine des parcs d'engraissement aux États‑Unis, et de M. Hutchison, statisticien, d'Amarillo (Texas).
La preuve d'expert
[6] Trois témoins experts ont témoigné à l'instruction, l'un pour le compte de l'appelante et les deux autres pour le compte de l'intimée. Ils avaient tous qualité pour présenter une preuve d'opinion sur la question des activités de RSDE dans le domaine des sciences de la santé des animaux. Le Dr Smith a témoigné pour le compte de l'appelante. Il a obtenu un diplôme en médecine vétérinaire de l'Université de Guelph en 1965 et il a obtenu un doctorat de l'Université Cornell en 1974. Depuis lors, il a acquis environ 35 années d'expérience dans le domaine à titre d'employé de sociétés pharmaceutiques et à titre d'entrepreneur. Depuis huit ans, il exploite sa propre entreprise d'expert‑conseil, Maurice Smith Consulting Inc. En cette qualité, il s'est occupé d'aider des sociétés à obtenir des approbations de produits. Il s'est activement livré à des travaux de recherche et, de temps en temps, il a agi comme expert‑conseil de l'appelante.
[7] Monsieur Kenneth Koots et le Dr Benjamin Lobo ont soumis une preuve d'opinion pour le compte de l'intimée. Monsieur Koots est titulaire d'un doctorat de l'Université de Guelph; sa thèse portait sur l'élaboration d'un modèle bioéconomique d'un troupeau de boeufs et examinait de multiples aspects de l'élevage du boeuf. Au cours de sa carrière, il a acquis de l'expérience en tant que professeur et au sein du gouvernement provincial, et lors de l'instruction, il travaillait depuis huit ans et demi comme conseiller en recherche et technologie à Revenu Canada; il examinait les demandes se rattachant aux activités de RSDE dans les Prairies. Il a travaillé dans le domaine de la recherche sur les bovins de boucherie pendant environ 25 ans.
[8] Le Dr Lobo a obtenu son diplôme de médecine vétérinaire de l'Université de Guelph en 1977 et il a obtenu un diplôme universitaire supérieur du Collège vétérinaire de l'Ontario en 1979. Depuis 1981, il travaille à titre d'évaluateur de médicaments au sein de la Direction des médicaments vétérinaires, à Santé Canada; il examine les demandes d'approbation de nouveaux produits présentées par les sociétés pharmaceutiques. En cette qualité, il examine les projets de protocole aux fins de la mise à l'essai de médicaments pour les bovins et les porcs, ainsi que pour des applications en aquaculture.
[9] Ni l'un ni l'autre avocat n'a contesté la compétence des témoins experts de l'autre partie; de fait, aucun des témoins n'a été contre‑interrogé au sujet de ses titres de compétence, que ce soit avant ou après ma décision de reconnaître leurs compétences aux fins de la présentation d'une preuve d'opinion. Tous ces témoins sont fort compétents, compte tenu de leurs études et de leur expérience subséquente, pour aider la Cour à comprendre et à appliquer la définition légale donnée par le législateur à l'expression « activités de RSDE ». Malheureusement, aucun d'eux n'a exprimé une opinion dans l'abstrait au sujet des critères qui caractérisent une investigation ou une recherche systématique, ou n'a précisé par ailleurs le sens que les scientifiques attribuent aux termes employés par le législateur dans la définition légale. Ils se sont plutôt simplement contentés d'examiner ce qui était en cause dans chacun des essais 48, 49 et 50, et ils ont ensuite exprimé leurs opinions au sujet de la question fondamentale dont je suis saisi, à savoir si dans chacun des cas, l'essai était admissible au titre d'activités de RSDE exercées par l'appelante.
[10] Dans l'arrêt R. c. Mohan[5], le juge Sopinka a dit ce qui suit, à la page 23 :
Dans l'arrêt R. c. Abbey, précité, le juge Dickson, plus tard Juge en chef, a dit à la p. 42 :
Quant aux questions qui exigent des connaissances particulières, un expert dans le domaine peut tirer des conclusions et exprimer son avis. Le rôle d'un expert est précisément de fournir au juge et au jury une conclusion toute faite que ces derniers, en raison de la technicité des faits, sont incapables de formuler. [traduction] « L'opinion d'un expert est recevable pour donner à la cour des renseignements scientifiques qui, selon toute vraisemblance, dépassent l'expérience et la connaissance d'un juge ou d'un jury. Si, à partir des faits établis par la preuve, un juge ou un jury peut à lui seul tirer ses propres conclusions, alors l'opinion de l'expert n'est pas nécessaire » (Turner (1974), 60 Crim. App. R. 80, à la p. 83, le lord juge Lawton).
Cette condition préalable est fréquemment reprise dans la question de savoir si la preuve serait utile au juge des faits. Le mot « utile » n'est pas tout à fait juste car il établit un seuil trop bas. Toutefois, je ne jugerais pas la nécessité selon une norme trop stricte. L'exigence est que l'opinion soit nécessaire au sens qu'elle fournit des renseignements « qui, selon toute vraisemblance, dépassent l'expérience et la connaissance d'un juge ou d'un jury » : cité par le juge Dickson, dans Abbey, précité. Comme le juge Dickson l'a dit, la preuve doit être nécessaire pour permettre au juge des faits d'apprécier les questions en litige étant donné leur nature technique.
Aux pages 24 et 25, le juge a ajouté ce qui suit :
[...] Bien que la règle [de la question fondamentale] ne soit plus d'application générale, les préoccupations qui la sous‑tendent demeurent. En raison de ces préoccupations, les critères de pertinence et de nécessité sont à l'occasion appliqués strictement pour exclure la preuve d'expert sur une question fondamentale.
[11] Dans l'arrêt RIS‑Christie, le juge Robertson a expliqué la chose comme suit au paragraphe 12 :
La question de savoir en quoi consistent les recherches scientifiques au regard de la Loi est une question de droit ou une question mixte de droit et de fait, à trancher par la Cour canadienne de l'impôt, et non par les experts cités comme témoins, contrairement à ce que, trop souvent, pensent les avocats des contribuables comme du ministre. Un expert peut aider le juge à jauger les preuves et témoignages de nature technique et peut chercher à le convaincre que les recherches poursuivies n'ont pas abouti ou ne pourraient aboutir à une avancée technologique. Mais, somme toute, son rôle se borne à mettre à la disposition du juge des verres correcteurs à travers lesquels celui‑ci peut saisir les données techniques avant de les analyser et évaluer. Sans doute, l'expert cité par une partie cherchera à faire en sorte que ses spécifications focales soient adoptées par la Cour. Cependant, il est loisible au juge de première instance de préférer une ordonnance à une autre.
[12] En l'espèce, les opinions des experts ont été produites en preuve sans objection, mais j'estime que leur utilité est fort restreinte. En ce qui concerne les essais 48 et 50, le résultat dépend principalement de la réponse à la question de savoir qui avait procédé à la recherche. Dans une large mesure, cela dépend de l'interprétation à donner aux documents portant sur ces essais, qui ont été produits en preuve sur consentement des parties, ainsi qu'à la preuve présentée par M. Bechtel et par le Dr Bateman. Il s'agit certes d'un cas dans lequel on a demandé aux experts de présenter une preuve d'opinion sur une question qui relève exclusivement de la cour.
[13] La preuve soumise par les témoins experts suscite une autre difficulté. Aucun d'eux n'a fait preuve du degré d'objectivité auquel on s'attend d'une personne qui doit témoigner à titre d'expert. J'ai eu l'impression que, bien qu'ils aient été sincères en présentant leur preuve, ils savaient tous parfaitement quels étaient les intérêts de la partie qui les avait cités, et qui les rémunérait, et qu'ils étaient là pour aider cette partie plutôt que la Cour. Cela en soi rend leur preuve moins utile qu'elle aurait dû l'être. Les directives qui leur avaient été données aggravaient à mon avis ce problème. Si on leur avait demandé de donner leur opinion à titre de scientifiques au sujet de ce qui constitue une « investigation ou recherche systématique », leur preuve aurait pu être utile, en particulier en ce qui concerne l'essai 49. Mais on leur a plutôt posé des questions fort générales, et ils se sont ensuite lancés dans de longs discours décousus où ils prétendaient répondre à la question fondamentale dont je suis ici saisi à l'égard de chaque essai, plutôt que de s'en tenir à une opinion scientifique. Le fait que les actes de procédure n'aient pas défini d'une façon adéquate les questions sur lesquelles une preuve d'opinion pourrait porter a contribué à la nature imprécise de leur preuve. Tous ces facteurs m'amènent à hésiter à accorder beaucoup de poids à la preuve d'opinion.
L'essai 48
[14] Monsieur Bechtel a dit que l'essai 48 résultait de discussions qu'il avait eues avec des représentants de la société Schering‑Plough Animal Health Corporation lors d'un congrès. L'étude visait à comparer l'efficacité d'implants d'hormones ayant des puissances différentes lorsqu'il s'agissait de stimuler la croissance du bétail. Selon la preuve soumise par M. Bechtel, Schering‑Plough cherchait uniquement à examiner la question au cours de ce qui a été appelé, dans la preuve, la phase de pâturage. De son côté, M. Bechtel voulait examiner l'efficacité des implants au cours de la phase d'engraissement. Pour les besoins de cet essai, la phase de pâturage allait environ de la mi‑mai à la mi‑septembre.
[15] Il existe un protocole pour la phase de pâturage de cet essai[6]. Le protocole a clairement été préparé par Schering‑Plough. Au paragraphe 14, le Dr K. Bateman est désigné à titre d'investigateur, et Terry Katz, d'Union (New Jersey), à titre de statisticien. Une entente concernant l'étude a été conclue entre le Dr Bateman et Schering‑Plough environ un mois avant que la version définitive du protocole soit rédigée. Monsieur Bechtel et le Dr Bateman ont tous deux témoigné que l'essai 48 était effectué par l'appelante pour Schering‑Plough et ils ont donné l'impression que le Dr Bateman participait simplement à titre de conseiller vétérinaire de l'appelante. L'avocat de l'appelante fait valoir qu'en l'absence de preuve contraire d'un représentant de Schering‑Plough, je dois accepter cette caractérisation des relations. Je ne suis pas d'accord. La relation existant entre le Dr Bateman et Schering‑Plough est établie par le contrat écrit (l'« entente concernant l'étude ») qu'ils ont conclu et que les parties ont produit en preuve sur consentement. Une copie du contrat, signée par le Dr Bateman, a été produite sous la cote A‑1, volume 1, page 78. Le Dr Bateman a témoigné qu'une copie avait également été signée pour le compte de Schering‑Plough. Dans cette entente, le Dr Bateman est désigné à titre [TRADUCTION] d'« investigateur »; il acceptait de procéder à l'étude décrite dans le protocole. Il s'engageait à fournir les animaux, la pâture et les installations ainsi qu'à assurer le soin et la gestion des animaux et à remettre à Schering‑Plough les registres, les documents et les données brutes. La dernière disposition de l'entente prévoit que l'entente peut uniquement être modifiée par écrit.
[16] Lors de son interrogatoire principal, le Dr Bateman a déclaré qu'il considérait que l'essai 48 avait été effectué par l'appelante et par Schering‑Plough. Lors du contre‑interrogatoire, le Dr Bateman a reconnu le protocole dans lequel il était désigné à titre [TRADUCTION] d'« investigateur » et l'entente concernant l'étude qu'il avait conclue avec Schering‑Plough. Même s'ils le voulaient, ni le Dr Bateman ni M. Bechtel ne pouvaient au moyen de leur preuve changer les relations juridiques créées par ces documents. Lorsque l'appelante a participé à l'essai 48, elle l'a fait pour le Dr Bateman, qui était obligé, selon l'entente qu'il avait conclue avec Schering‑Plough, de s'acquitter des tâches qui étaient précisées dans les documents. La déclaration selon laquelle il s'acquittait de ces tâches pour le compte de l'appelante n'est tout simplement pas exacte. Quelles qu'aient été les ententes conclues par M. Bechtel et par le Dr Bateman, ou les ententes que ceux‑ci croyaient avoir conclues entre eux, les témoignages qu'ils ont présentés au sujet de leurs relations juridiques sont passablement contraires à la preuve documentaire que les parties ont produite sur consentement. Ces témoignages sont également incompatibles avec la preuve soumise par M. Bechtel, selon laquelle Schering‑Plough avait insisté pour qu'un vétérinaire en titre agisse comme investigateur principal. Étant donné que l'appelante et le Dr Bateman n'avaient pas conclu de contrat écrit, et qu'ils ont présenté une preuve fort vague au sujet des dispositions qu'ils avaient prises, je dois supposer que le Dr Bateman, qui s'était engagé par contrat envers Schering‑Plough à procéder à l'essai, a ensuite sous‑traité à l'appelante presque tout le travail, en se réservant uniquement la tâche de superviser le travail effectué par celle‑ci et de s'occuper des besoins des animaux en matière de santé. Monsieur Bechtel a déclaré que le Dr Bateman avait été désigné à titre d'investigateur principal uniquement :
[TRADUCTION]
[...] parce qu'ils avaient besoin de quelqu'un qui possédait beaucoup plus de titres de compétence que moi afin d'agir comme investigateur principal. Par conséquent, le Dr Bateman, qui était presque un de mes employés, est devenu l'investigateur principal[7].
Il reste toutefois que le Dr Bateman était le principal investigateur aux termes d'un contrat conclu avec Schering‑Plough en vue de l'exécution de travaux de recherche conformément au protocole de cette société et que, ce faisant, il n'était pas un employé ou un autre représentant de l'appelante.
[17] Les honoraires sur lesquels s'étaient entendus Schering‑Plough et le Dr Bateman s'élevaient à 47 000 $. Je ne doute aucunement que le Dr Bateman a discuté de ces honoraires avec M. Bechtel avant de les accepter. Il est évident qu'au départ, ils voulaient que M. Bechtel, ou plus précisément l'appelante, achète les animaux pour l'étude et exécute une bonne partie des travaux que le Dr Bateman s'était engagé à effectuer par contrat, comme l'implantation, l'affouragement et le soin des animaux. Monsieur Bechtel a également trouvé et loué l'installation de pâturage qui a été utilisée pour l'essai. Selon la preuve soumise par M. Bechtel, le Dr Bateman avait conservé un montant suffisant, sur les honoraires de 47 000 $, pour couvrir ses dépenses, soit, selon ce que je crois comprendre, non seulement les dépenses qu'il avait engagées pour se rendre à plusieurs reprises au pâturage afin de superviser l'essai, mais aussi une indemnité pour le temps qu'il y consacrait. Monsieur Bechtel et le Dr Bateman ont tous deux été fort vagues dans leurs témoignages, et ni l'un ni l'autre ne se rappelait comment ils avaient réparti les 47 000 $ entre eux. Ils n'ont pas non plus produit de contrat écrit entre le Dr Bateman et l'appelante au sujet de la façon dont ils devaient répartir entre eux le travail ou les honoraires de cet essai.
[18] Monsieur Bechtel a témoigné avoir trouvé et loué le pâturage, à Hanover (Ontario), où l'essai devait être effectué. Il a acheté 250 génisses et 250 bouvillons, qui ont été envoyés à l'installation de l'appelante, où ils sont restés pendant 60 jours afin qu'ils soient rétablis des maladies dont ils pouvaient être atteints. Les animaux comprenaient certaines races britanniques et certaines races exotiques. Ils ont été répartis en groupes au hasard; chaque animal a été pesé; on a introduit dans les bovins de chaque groupe un implant à mettre à l'essai, ou, dans le cas du groupe témoin, aucun implant n'a été utilisé. Tous les 35 jours, les animaux étaient rassemblés, pesés et observés. En particulier, on examinait les oreilles pour voir si des abcès s'étaient formés à l'emplacement de l'implant. À la fin de l'été, les animaux ont été pesés une dernière fois, puis ils ont été renvoyés aux locaux de l'appelante. À ce moment‑là, l'essai à l'égard duquel Schering‑Plough avait conclu un contrat était achevé et la société n'était plus en cause en ce qui concerne les animaux. Monsieur Bechtel, qui avait recueilli les données pendant toute la durée de l'essai, soit le poids des animaux et les observations au sujet de la présence d'abcès à l'oreille, a remis les données au Dr Bateman qui, de son côté, les a remises à Schering‑Plough. Rien ne montre que l'appelante ou le Dr Bateman ait procédé à une analyse statistique des données.
[19] Lorsqu'on lui a posé des questions au sujet des observations et des résultats de l'essai 48 à la fin de la phase de pâturage, M. Bechtel a répondu :
[TRADUCTION]
Eh bien, à vrai dire, l'implant n'a pas du tout fonctionné. Il n'y a pas eu d'améliorations, quelles qu'elles soient.
Toutefois, M. Bechtel a fait remarquer qu'à la fin de l'essai, il y avait trois fois plus d'animaux de races exotiques que d'animaux de race britannique à l'égard desquels les implants n'avaient pas été absorbés. Il a également fait remarquer que, pendant l'essai 48, certains bovins avaient contracté une maladie appelée « kératite infectieuse » et que ceux qui étaient atteints de cette maladie et qui avaient été traités pesaient à peu près le même poids que les animaux qui n'avaient pas contracté la maladie, alors que l'on pouvait s'attendre à ce que les animaux qui n'avaient pas été traités aient gagné beaucoup moins de poids.
[20] Une fois terminée la phase de pâturage de l'essai 48, M. Bechtel a retiré les bovins charolais blancs de l'essai et il les a vendus au Canada; il a ensuite envoyé les autres animaux à un parc d'engraissement, au Kansas, où les animaux ont été nourris pendant quatre mois additionnels avant d'être abattus. Avant de quitter le Canada, les animaux ont de nouveau été étiquetés, et on a introduit un implant plus puissant, le Synovex +. À leur arrivée au Kansas, les animaux ont été pesés, pas individuellement, mais par camion, et ils ont de nouveau été pesés tous les 28 jours, puis à la fin de la phase d'engraissement.
[21] Selon la position prise par l'appelante, M. Bechtel a élaboré le protocole pour la phase de pâturage ainsi que pour celle de l'engraissement de l'essai 48, et il a procédé à l'essai à titre d'investigateur, en collaboration avec Schering‑Plough. Dans une lettre adressée à M. Gantotti, de l'Agence du revenu du Canada (l'« ARC »), au mois de mars 2006, M. Bechtel déclare qu'il avait effectué l'essai conformément au protocole sur lequel il s'était entendu avec Schering‑Plough, et que Schering‑Plough et lui‑même avaient procédé à une analyse des données qu'il avait recueillies. Dans le témoignage qu'il a présenté à l'instruction, il n'a aucunement mentionné avoir procédé à pareille analyse, et la déclaration selon laquelle il agissait à titre d'investigateur n'est pas compatible avec l'« entente concernant l'étude » qui avait été conclue par Schering‑Plough et le Dr Bateman dont il a ci‑dessus été fait mention. En ce qui concerne la phase de pâturage de l'essai 48, je conclus que l'appelante n'a pas exercé d'activités de RSDE, selon la définition de cette expression pour l'application de la Loi, que ce soit isolément ou conjointement avec Schering‑Plough, et ce, pour les motifs que j'ai déjà énoncés aux paragraphes 6 et 7 ci‑dessus. Je reconnais que l'appelante avait un intérêt dans l'affaire, et que M. Bechtel a eu des discussions à ce sujet avec des représentants de Schering‑Plough avant le début de l'essai 48. Les idées de M. Bechtel sur ce point ont peut‑être contribué dans une certaine mesure à l'élaboration du protocole, mais c'est Schering‑Plough qui s'était occupée de la recherche, depuis l'étape du protocole jusqu'à l'analyse statistique. L'appelante avait simplement procédé à la collecte normale de données, soit une tâche qui, selon la définition figurant à l'article 248, est expressément exclue des activités de RSDE.
[22] Le Dr Maurice Smith a qualité, par suite de ses études et de son expérience, pour témoigner au sujet de questions se rapportant à la santé des animaux. Toutefois, cela ne veut pas pour autant dire qu'il a qualité pour déterminer les relations juridiques qui découlent de l'entente concernant l'étude et du protocole dans la présente affaire, comme il a tenté de le faire. Le Dr Smith a déclaré que Schering‑Plough n'était pas la société qui avait effectué la recherche et il a mentionné à l'appui qu'aucun certificat d'études expérimentales n'avait été délivré à celle‑ci. La preuve ne traite pas de la question de savoir si Schering‑Plough a demandé un certificat d'études expérimentales. Toutefois, elle montre d'une façon tout à fait claire que la relation contractuelle, en ce qui concerne la phase de pâturage de l'essai 48, est une relation entre Schering‑Plough et le Dr Bateman, que Schering‑Plough a versé 47 000 $ au Dr Bateman pour que celui‑ci procède à l'étude y afférente, et que le Dr Bateman a versé une partie non précisée de ce montant à l'appelante pour ses services.
[23] En ce qui concerne la phase d'engraissement de l'essai 48, si des activités de RSDE ont été exercées, c'était l'appelante qui s'y livrait, étant donné que Schering‑Plough n'y avait clairement aucun intérêt et n'avait aucunement participé aux activités une fois achevée la phase de pâturage. Toutefois, l'assertion de l'appelante pose un certain nombre de problèmes. Le premier découle de l'absence de quoi que ce soit qui puisse être raisonnablement décrit comme un protocole régissant la phase d'engraissement. Parmi les documents produits en preuve sur consentement, il y a ce qui semble être un projet de protocole pour l'essai 48, en date du mois de décembre 1997. Ce projet de protocole n'est pas signé et il décrit la méthodologie d'une façon plutôt sommaire. Il constitue peut‑être l'origine du protocole que Schering‑Plough et le Dr Bateman avaient signé au mois d'avril 1998, et l'appelante s'est fondée sur ce projet à l'instruction. En ce qui concerne les étapes postérieures à la phase de pâturage de l'essai, seule la remarque obscure suivante a été faite :
[TRADUCTION]
Si cela est possible, le rendement dans le parc d'engraissement sera mesuré après la saison de pâturage.
Bien sûr, le protocole de Schering‑Plough ne portait aucun