Stark International Inc. c. La Reine

Stark International Inc. c. La Reine
Base de données – Cour (s)
Jugements de la Cour canadienne de l'impôt
Date
2019-11-01
Référence neutre
2019 CCI 248
Numéro de dossier
2016-2624(IT)G
Juges et Officiers taxateurs
Don R. Sommerfeldt
Sujets
Loi de l'impôt sur le revenu
Contenu de la décision
Dossier : 2016-2624(IT)G
ENTRE :
STARK INTERNATIONAL INC.,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
Appels entendus à Halifax (Nouvelle-Écosse) les 26 et 27 février 2018 et le 18 septembre 2018.
Devant : L’honorable juge Don R. Sommerfeldt
Comparutions :
Avocat de l’appelante :
Me Daniel F. Wallace
Avocat de l’intimée :
Me Devon E. Peavoy
JUGEMENT
Les appels sont accueillis, sans dépens, et les nouvelles cotisations contestées sont renvoyées au ministre du Revenu national pour réexamen et établissement d’une nouvelle cotisation pour les motifs suivants :
a) l’équipement de traitement d’huiles des remorques d’entretien mobiles de transformateurs (REMT) appartenant à l’appelante, appelées REMT 3, REMT 4 et REMT 5, et se trouvant dans un atelier situé chez l’appelante, a été acquis par l’appelante afin d’être utilisé principalement, directement ou indirectement, au Canada, aux fins de traitement des huiles en vue de leur vente;
b) le coût en capital de l’équipement de traitement d’huiles de chaque REMT ou de l’atelier, le cas échéant, était le suivant :
REMT 3
189 923,93 $
REMT 4
260 233,76 $
REMT 5
122 408,29 $
Atelier
207 542,10 $
Signé à Ottawa, Canada, ce 1er jour de novembre 2019.
« Don R. Sommerfeldt »
Le juge Sommerfeldt
Traduction certifiée conforme
ce 29e jour de décembre 2020.
Mario Lagacé, jurilinguiste
Référence : 2019 CCI 248
Date : 20191101
Dossier : 2016-2624(IT)G
ENTRE :
STARK INTERNATIONAL INC.,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
MOTIFS DU JUGEMENT
Le juge Sommerfeldt
I. INTRODUCTION
[1] Les présents motifs concernent les appels interjetés par Stark International Inc. (Stark) à l’encontre des nouvelles cotisations (les nouvelles cotisations) établies par l’Agence du revenu du Canada (l’Agence) au nom du ministre du Revenu national (le ministre) relativement aux années d’imposition 2009, 2010 et 2011, lesquelles se sont terminées le 31 décembre de chaque année civile en question.
II. QUESTIONS EN LITIGE
[2] Les questions soulevées dans les présents appels sont les suivantes :
1) Stark avait-elle le droit de demander des crédits d’impôt à l’investissement (les CII) relativement à certains biens (les biens) achetés ponctuellement par la société en 2009, 2010 et 2011?
2) Aux fins des déductions pour amortissement (les DA), les biens devaient-ils relever de la catégorie 29 ou 43 (comme l’a allégué Stark) ou encore de la catégorie 8 (selon les nouvelles cotisations de l’Agence)?
III. EXPOSÉ DES FAITS
A. Contexte
[3] De manière générale, les biens comprenaient un bâtiment et trois remorques d’entretien mobiles de transformateurs (chacune étant une « REMT ») [1] . Les appels portent sur les CII demandés relativement aux biens en question pour les années d’imposition 2009, 2010 et 2011. Comme j’en discuterai plus tard dans les présents motifs, il y a eu, lors de l’audience, une certaine incertitude relativement à l’identification des trois REMT. Certains éléments de preuve indiquent qu’il s’agit des REMT 3, REMT 4 et REMT 5, tandis que d’autres indiquent qu’il s’agit des REMT 4, REMT 5 et REMT 6. De plus, il n’était pas clair si les trois REMT avaient été construites en 2009, 2010 et 2011 ou en 2010, 2011 et 2012. Certains éléments de preuve relatifs aux dates d’achèvement des trois REMT étaient non concluants; par conséquent, aux fins des présents motifs, je regrouperai les quatre années possibles en question, soit 2009, 2010, 2011 et 2012, sous l’appellation « la période visée ».
B. Témoignage de Scott MacEachern
[4] En 2004, Scott MacEachern a acheté la société connue sous le nom de Stark Oil Purification Systems Limited. L’entreprise a changé de nom au cours de l’année 2011 pour devenir Stark International Inc. Dans les présents motifs, le nom « Stark » sera utilisé pour faire référence à l’appelante, tant avant qu’après son changement de nom.
[5] Durant la période visée, Stark exploitait une entreprise à volets multiples en ce qui a trait aux transformateurs électriques. L’un des volets les plus importants des activités de Stark portait sur l’entretien et la réparation de transformateurs sur place chez ses clients. La majeure partie des travaux réalisés était d’ordre mécanique, nommément le remplacement des traversées isolées et d’autres parties des transformateurs, le colmatage de fuites d’huile et la réfection de la peinture des transformateurs. De plus, le travail exigeait souvent la purification de l’huile des transformateurs. Si l’huile d’un transformateur donné n’était pas trop souillée, elle pouvait être purifiée sur place chez le client en utilisant des tuyaux pour relier le transformateur à un équipement de traitement situé dans une remorque. On faisait alors circuler l’huile dans l’équipement de traitement, où elle était déshydratée ou simplement purifiée suivant d’autres procédés simples de filtration. Les revenus de ce type de travail étaient catégorisés par Stark comme étant des revenus de [TRADUCTION] « systèmes électriques » ou des revenus « mécaniques ». Les revenus de systèmes électriques constituaient la majeure partie des revenus de Stark durant les trois années en question.
[6] Les procédures de purification de l’huile comprenaient plusieurs procédés, y compris la déshydratation et le dégazage de l’huile ainsi que l’élimination des biphényles polychlorés (BPC) et d’autres contaminants de l’huile. Certains de ces procédés, comme la déshydratation, étaient plus simples que d’autres, comme l’élimination des BPC.
[7] Durant la période visée, Stark utilisait différents dispositifs pour le traitement et la réutilisation de l’huile d’un client, et le traitement de ses propres huiles aux fins de la vente. Il s’agissait notamment de chambres à vide (aussi appelées pompes à vide, pour déshydrater l’huile ou en éliminer l’humidité), de pompes de surpression (pour éliminer toute humidité résiduelle de l’huile), de filtres (pour éliminer certains contaminants de l’huile), de tours d’argile smectique (pour éliminer les acides et les résidus de l’huile), de groupes de dégazage (pour éliminer les différents gaz de l’huile), d’unités de dispersion du sodium (pour éliminer les BPC de l’huile), de chaudières au mazout, d’échangeurs de chaleur et d’autres appareils de chauffage (pour chauffer l’huile), de vérificateurs des qualités diélectriques et d’autres dispositifs d’analyse (pour analyser l’huile avant, durant et après le processus de purification), de panneaux de contrôles et d’autres pièces diverses (comme des boyaux, des tuyaux, des valves, des jauges, et d’autres articles semblables).
[8] En 2004, Stark possédait cinq pièces d’équipement de traitement des huiles. L’équipement était vieux, mais éprouvé. Après avoir acquis Stark, M. MacEachern a commencé à mener des expériences avec de nouvelles technologies et à construire de nouveaux équipements de traitement des huiles. Certains dispositifs de traitement des huiles de Stark étaient installés sur des palettes, de sorte qu’ils pouvaient être chargés sur un camion ou dans une remorque pour être transportés sur place chez le client ou sur son chantier. Les remorques, une fois munies de l’équipement de traitement des huiles, des outils et d’autres matériels connexes, étaient appelées remorques d’entretien mobiles de transformateurs ou REMT. Il s’agissait de remorques fermées mesurant de 48 à 53 pieds, d’une largeur de 9,5 pieds, et d’une hauteur standard pour une remorque commerciale. Elles étaient conçues pour être remorquées par un camion de transport (en somme, le camion et la REMT forment une unité de 18 roues). Les REMT comprenaient une section pour héberger le personnel ainsi que des installations électriques et sanitaires pour leur permettre de travailler en région éloignée.
[9] Durant la période visée, Stark a construit trois REMT, lesquelles sont devenues l’objet des présents appels. Selon ma compréhension du dossier, Stark a d’abord demandé des CII et une DA accéléré relativement à l’ensemble ou à la plupart des dépenses liées à ces REMT. Comme je l’aborderai plus loin, à la fin de l’audition des présents appels, Stark avait reconnu que le coût de certaines composantes des REMT n’était pas admissible aux CII ou à la DA accéléré.
[10] Les biens visés par les appels sont énoncés, en termes généraux, sous la rubrique [TRADUCTION] « Biens admissibles » à la partie 4 de l’annexe 31 des déclarations de revenus de Stark pour les années 2009, 2010 et 2011, comme suit [2] :
Tableau 1
2009
Catégorie de DA
Description
Mise en service [3]
Montant
29
Équipement d’analyse de l’huile
2009/10/05
4 771 $
29
Chaudière au mazout
2009/01/06
2 400
29
Équipement de purification de l’huile
2009/11/15
140 777
[VIDE]
Total pour 2009
[VIDE]
147 948 $
2010
Catégorie de DA
Description
Mise en service
Montant
43
Équipement de production
2010/09/30
243 690 $
29
Équipement de traitement
2010/10/31
45 000
[VIDE]
Total pour 2010
[VIDE]
288 690 $
2011
Catégorie de DA
Description
Mise en service [4]
Montant
43
Équipement de traitement de l’huile
2011/10/31
352 303 $
29
Équipement de traitement de l’huile
2011/10/31
193 470
1
Installation de traitement de l’huile
2011/10/31
131 373
[VIDE]
Total pour 2011
[VIDE]
677 146 $
Total pour les trois années
1 113 784 $
Chacun des tableaux correspondant à la partie 4 de l’annexe 31 de chaque déclaration de revenus indique que le lieu (c.-à-d. province ou territoire) d’utilisation des biens était la Nouvelle-Écosse.
[11] Aux environs de 2009, Stark a commencé à élargir un autre volet de ses activités, soit la récupération et la vente subséquente d’huile usée de transformateurs. Le procédé de récupération était réalisé aux installations de Stark situées à Bailey’s Brook (Nouvelle-Écosse). Une part du traitement était effectuée dans un atelier appartenant à Stark depuis de nombreuses années et, selon M. MacEachern, une part du traitement était également effectuée dans un bâtiment construit par Stark en 2011 [5] . D’autres équipements de traitement étaient situés ailleurs au sein des installations de Stark, particulièrement avant 2011. Également, certains des équipements de traitement se trouvaient dans les trois REMT construites durant la période visée.
[12] Stark a cherché à acquérir de l’huile contaminée auprès de diverses sources. Dans certains cas, Stark était payée par le propriétaire de l’huile contaminée pour l’en défaire, tandis que dans d’autres cas, Stark payait un prix modique pour acquérir l’huile contaminée. Stark détenait plusieurs camions-citernes, qui étaient utilisés pour récupérer l’huile contaminée et la transporter jusqu’à ses installations à Bailey’s Brook. L’huile contaminée y était conservée soit dans un camion-citerne, soit dans des réservoirs sur place, en attendant la réception d’un rapport d’analyse précisant la nature des contaminants, et en attendant qu’un volume d’huile suffisant se soit accumulé, question de rentabiliser une opération de récupération. Une fois ces conditions satisfaites, Stark transformait l’huile contaminée à l’aide de son équipement. Si elle parvenait à éliminer pratiquement tous les contaminants, l’huile récupérée était ensuite vendue à des clients à la recherche d’huiles répondant à des exigences élevées. Si l’huile récupérée était seulement conforme aux normes intermédiaires, elle était vendue à des clients dont les exigences étaient moins élevées. Parfois, l’huile récupérée ne satisfaisait même pas aux normes intermédiaires; en quel cas elle était vendue à des clients, comme des fabricants d’asphalte, afin d’être utilisée comme carburant. Les revenus issus des activités de récupération et de vente d’huile étaient décrits par Stark comme étant des revenus provenant de la [TRADUCTION] « vente d’huile ».
[13] Stark a demandé des CII, mais pas de DA accéléré, relativement au bâtiment construit en 2011 et décrit à la partie IV de l’annexe 31 de sa déclaration de revenus de 2011 comme étant une installation de traitement des huiles. Lors de son interrogatoire principal, M. MacEachern a tenu les propos suivants au sujet de ce bâtiment :
[TRADUCTION]
J’avais prévu fabriquer de meilleurs dispositifs de traitement des huiles non seulement pour subvenir aux besoins de Stark, mais aussi pour les vendre à l’extérieur du Canada atlantique, aux États-Unis, voire partout au monde. Alors, nous avons construit ce bâtiment pour fabriquer des équipements de traitement des huiles [6] .
[14] Selon M. MacEachern, c’est le coût de l’équipement utilisé afin de récupérer l’huile contaminée (laquelle avait été acquise par Stark, puis vendue par elle) qui était l’objet de la demande de CII et de DA accéléré.
C. Témoignage de Brad Cameron
[15] M. Cameron, qui est désormais le superviseur des transformateurs de Stark, a été embauché par l’entreprise en mai 2010. Peu de temps après, il a été promu au poste de superviseur de l’entretien de Stark à l’atelier situé à Bailey’s Brook. Au début de l’emploi de M. Cameron pour Stark, l’entreprise possédait deux REMT (REMT 1 et REMT 2, respectivement), tandis que la construction d’une troisième REMT (REMT 3) était terminée à 75 %.
[16] M. Cameron a affirmé que les REMT 1 et REMT 2 [TRADUCTION] « étaient principalement sur la route » [7] et [TRADUCTION] « réparties partout au pays, en Ontario ou en Alberta » [8] . J’en comprends que les REMT 1 et REMT 2 étaient utilisées principalement pour réaliser des travaux sur place chez les clients de Stark.
[17] M. Cameron a témoigné que la REMT 3 avait été mise en service en novembre 2010 [9] et que Stark avait continué à construire des REMT. En outre, la REMT 4 avait été achevée à la fin de 2011, tandis que la REMT 5 avait été achevée vers la mi-2012 [10] . M. Cameron a affirmé que les REMT étaient construites pour satisfaire à la demande de services de traitement de l’huile [11] .
[18] Le 11 février 2014, alors que la Division des appels de l’Agence examinait l’avis d’opposition de Stark, l’avocat de l’appelante à l’époque a envoyé une lettre [12] à l’agent des appels qui examinait l’opposition. Cette lettre était accompagnée d’un tableau de trois pages préparé par la dirigeante principale des finances (DPF) de Stark. Ce tableau indiquait que la REMT 4 avait été mise en service le 15 novembre 2009, que la REMT 5 avait été mise en service le 15 septembre 2010, et que la REMT 6 avait été mise en service le 31 octobre 2011. Lorsqu’on l’a questionné au sujet des incohérences entre les numéros d’identification des REMT figurant dans le tableau de la DPF et les numéros d’identification mentionnés dans son propre témoignage (voir le paragraphe 17, précité), M. Cameron a expliqué que la DPF avait seulement commencé à travailler pour Stark en 2012, ou peut-être en 2013 [13] , de sorte qu’elle n’était pas à l’emploi lorsque les REMT 3, 4 et 5 ont été achevées. M. Cameron a affirmé qu’il ne savait pas pourquoi la DPF les avait appelées REMT 4, 5 et 6 [14] . J’accepte l’explication de l’avocat de Stark, selon laquelle la DPF s’est trompée dans sa description des trois REMT, et selon laquelle les témoignages de M. MacEachern et de M. Cameron, ainsi qu’un grand nombre de factures, démontrent que les REMT achevées durant la période visée étaient bel et bien les REMT 3, 4 et 5 [15] .
[19] Stark mettait à l’épreuve chaque nouvelle REMT achevée dans ses propres installations à l’aide de sa propre huile. Comme l’a expliqué M. Cameron :
[TRADUCTION]
Q. Monsieur Cameron, une fois les REMT construites, que faisait Stark avec elles?
R. Une fois construites, nous les mettions à l’essai avec nos huiles... À l’époque, l’atelier des huiles ne disposait pas de son propre système de traitement autonome à l’intérieur, alors tout le travail avec les huiles réalisé à l’atelier devait se faire à l’aide de nos REMT. Nos deux premières REMT étaient principalement sur la route.
Quand les nouvelles sont arrivées... quand elles ont été achevées, nous les avons soumises à des essais exhaustifs en les utilisant pour traiter l’huile à l’atelier. Alors il se serait écoulé probablement au moins deux mois pendant lesquels je me rendais à l’atelier pour les mettre à l’essai, pour m’assurer que tous les dispositifs de sécurité fonctionnaient, et que tout fonctionnait comme prévu. Par la suite, il y a toujours eu une... au moins une des... La REMT 3 aurait été à l’atelier très souvent. Elle aurait été utilisée sur la route pour réaliser des contrats locaux... elle aurait été utilisée dans ce contexte, mais nous devions quand même la garder près de l’atelier pour traiter l’huile pour la majeure partie des commandes d’huile... en attendant que les autres soient construites. Il arrivait souvent qu’il y ait deux machines en service à l’atelier lorsque nous recevions de grosses commandes d’huile.
Q. ... Plus tôt dans votre réponse, vous avez dit que tout le travail avec les huiles devait se faire à l’aide des REMT?
R. Oui.
Q. Qu’entendez-vous par travail avec les huiles?
A. Le traitement des huiles. Le dégazage, l’élimination de l’humidité, tout ce que... l’ajout d’inhibiteur, l’élimination des acides qui exigent que le REMT soit à l’atelier à ce moment-là.
Q. Et vous avez dit que... la REMT 3 était toujours à l’atelier, sauf à quelques reprises alors qu’elle allait sur la route pour réaliser certains contrats locaux.
R. Oui. Oui. C’était... Il y avait toujours de l’huile en transit à l’atelier à ce moment-là, alors... elle était principalement utilisée à l’atelier et dans ce coin du pays...
Q. L’atelier avait-il la capacité d’utiliser plus d’une REMT en même temps?
R. Oh, oui. Oui, parfois il y en avait... il y en avait au moins deux... deux REMT en fonction à l’atelier.
Q. D’accord.
R. Elles traitaient différentes... différentes huiles, différentes... elles appliquaient différents procédés à l’huile. Certaines huiles ne nécessitent pas de traitement à l’argile smectique pour en retirer les acides, alors on réalisait le travail de déshydratation et de nettoyage de base de l’huile avec une remorque, tandis que l’autre... l’autre assurerait le filtrage à l’aide d’argile [16] .
D. Contrat Areva/Bruce Power
[20] En septembre 2011, Stark a obtenu un important contrat de 10 mois avec Areva Resources Canada Inc. (Areva) à la centrale nucléaire de Bruce Power, en Ontario [17] . Aux termes de ce contrat, Stark devait envoyer une REMT à la centrale de Bruce Power afin de remplir sous vide un nouveau transformateur acquis par le client en vue de remplacer un transformateur tombé en panne. Il s’agissait d’un contrat urgent. Stark a dépêché la REMT 4 à la centrale de Bruce Power peu après avoir réalisé tous les essais avec cette REMT [18] .
[21] En contre-interrogatoire, M. MacEachern a affirmé que la REMT 5 était restée à la centrale de Bruce Power pendant 10 mois, à compter de septembre 2011 [19] . Il a donné cette réponse à une question portant sur un extrait d’une lettre envoyée à l’Agence par l’ancien avocat de Stark [20] . Cette lettre était fondée sur le tableau de trois pages préparé par la DPF de Stark. Comme je l’ai mentionné précédemment, le tableau faisait référence aux REMT 4, 5 et 6, ce qui est une erreur, tandis que les témoignages de M. MacEachern et M. Cameron indiquent très clairement qu’il s’agissait plutôt des REMT 3, 4 et 5. En conséquence, j’estime que la réponse donnée par M. MacEachern à la question en contre-interrogatoire indique que c’est la deuxième des trois REMT construites durant la période visée qui avait été dépêchée à la centrale de Bruce Power pour la durée du contrat de dix mois conclu avec Areva. Il s’agissait donc, bien entendu, de la REMT 4.
[22] Selon le témoignage de M. Cameron, la REMT 4 a été envoyée à la centrale de Bruce Power de manière intermittente tout au long du contrat de dix mois, et non [TRADUCTION] « sans interruption » [21] .
[23] La REMT 4 était utilisée à la centrale de Bruce Power en Ontario, tandis que la REMT 5 en était en début de construction. Bruce Power a demandé à Stark d’apporter certaines modifications à la conception habituelle des REMT, de sorte que la REMT 5 serait conçue sur mesure pour être utilisée à la centrale de Bruce Power. Plus précisément, Bruce Power a demandé l’ajout de matériaux de protection supplémentaires autour des quartiers d’habitation de la REMT 5 afin de les rendre plus sécuritaires dans le contexte de leur utilisation à la centrale nucléaire de Bruce Power [22] . Cela laisse croire que l’un des objectifs de l’achèvement de la REMT 5 était de permettre à Stark de s’acquitter de son contrat avec Areva.
E. Atelier de fabrication
[24] M. Cameron a commencé à travailler chez Stark en mai 2010; il y avait alors deux bâtiments à Bailey’s Brook. L’un assurait le traitement des huiles, qu’on appelait l’atelier des huiles, situé sur le chemin Bailey’s Brook, et l’autre était l’atelier mécanique, situé sur le chemin Brown’s Mountain. Le nouvel atelier de fabrication a été achevé à la fin de 2011. Avant de terminer la construction de l’atelier de fabrication, la construction des REMT était répartie entre l’atelier des huiles et l’atelier mécanique, étant donné que l’espace était restreint dans ces deux bâtiments [23] .
[25] M. Cameron a expliqué les raisons de la construction de l’atelier de fabrication comme suit :
[TRADUCTION]
L’atelier a été construit pour devenir le bâtiment de fabrication des REMT [...] Nous avons discuté de la possibilité d’utiliser un jour ou l’autre ce bâtiment pour... pour fabriquer ces REMT en vue de les vendre; mais cela ne s’est pas concrétisé. Nous voulions notre propre atelier autonome, car la réalisation des travaux de fabrication autour de l’atelier des huiles n’était pas particulièrement sécuritaire ou pratique pour le traitement des huiles [24] .
M. Cameron a expliqué que l’atelier de fabrication avait été utilisé pour construire des REMT jusqu’en 2014, année où la dernière REMT a été achevée [25] . Il a affirmé que l’atelier de fabrication était seulement utilisé pour la construction de REMT, et qu’aucune huile n’était traitée dans ce bâtiment [26] .
[26] M. Cameron a affirmé que le bureau de Stark était situé sur la rue Archimedes à New Glasgow, soit à environ 40 kilomètres de route de Bailey’s Brook. M. MacEachern, la DPF, les gestionnaires, les planificateurs des travaux et le personnel de bureau travaillaient à New Glasgow. En outre, selon M. Cameron, M. MacEachern travaillait principalement à New Glasgow. En d’autres termes, au quotidien, M. MacEachern travaillait généralement au bureau à New Glasgow, et non aux ateliers de Bailey’s Brook. Vu la proximité de M. Cameron, et l’éloignement de M. MacEachern, par rapport aux installations d’exploitation et de construction de Stark, j’estime que le témoignage de M. Cameron relativement à la construction des REMT et au traitement des huiles à Bailey’s Brook est plus fiable que celui de M. MacEachern sur ces points. En conséquence, en cas d’incohérence entre les témoignages de M. MacEachern et de M. Cameron relativement aux activités de Stark, je penche dans l’ensemble du côté du témoignage de M. Cameron.
F. Fabrication et entretien des transformateurs et traitement des huiles
[27] Selon les explications de M. Cameron, lorsque Stark dépêchait une équipe et une REMT au chantier d’un client, le traitement de l’huile des transformateurs de clients représentait environ de 20 à 25 % de la charge de travail. Le volet principal du travail consistait à réparer les transformateurs ou à en effectuer l’entretien [27] . Lorsqu’il était question de fabriquer un nouveau transformateur, la proportion du temps consacré au traitement de l’huile était encore plus faible : il fallait consacrer environ deux semaines pour fabriquer le transformateur, et seulement deux jours pour le remplir d’huile à l’aide de l’équipement de traitement des huiles [28] .
IV. DISPOSITIONS LÉGISLATIVES
A. Crédit d’impôt à l’investissement
[28] Durant les années d’imposition en question (soit de 2009 à 2011), le sous-alinéa 127(5)a)(i) de la Loi de l’impôt sur le revenu (la LIR) [29] permettait à un contribuable de déduire de l’impôt qu’il serait autrement tenu de payer aux termes de la partie I de la LIR une somme ne dépassant pas son crédit d’impôt à l’investissement à la fin de l’année d’imposition (sous réserve de différents autres critères qui ne sont pas pertinents en l’espèce). Le paragraphe 127(9) de la LIR définit un « crédit d’impôt à l’investissement » à la fin d’une année d’imposition comme comprenant « le pourcentage déterminé du coût en capital, pour le contribuable, d’un bien admissible [...] qu’il a acquis au cours de l’année » [30] . À l’époque, la partie applicable à l’espèce de la définition de l’expression « bien admissible » décrite au paragraphe 127(9) de la LIR était rédigée comme suit :
« bien admissible » Relativement à un contribuable, bien (à l’exclusion d’un bien d’un ouvrage approuvé et d’un bien certifié) qui est :
a) soit un bâtiment visé par règlement, dans la mesure où le contribuable l’a acquis après le 23 juin 1975;
b) soit une machine ou du matériel visés par règlement et que le contribuable a acquis après le 23 juin 1975,
qui avant l’acquisition, n’a été utilisé à aucune fin ni acquis pour être utilisé ou loué à quelque fin que ce soit, et :
c) soit qu’il compte utiliser au Canada principalement à l’une des fins suivantes :
(i) la fabrication ou la transformation de marchandises à vendre ou à louer [...]
Le sous-alinéa 127(11)b)(vi) de la LIR dispose que, pour plus de précision, les fins citées à l’alinéa c) de la définition de « bien admissible » au paragraphe 127(9) de la LIR ne comprennent pas la fourniture d’installations aux employés, y compris des cafétérias, des cliniques et des installations récréatives.
[29] Durant les années d’imposition en question, l’alinéa 4600(1)a) du Règlement de l’impôt sur le revenu (le RIR) [31] disposait que, aux fins de la définition de « bien admissible » figurant au paragraphe 127(9) de la LIR, un bien était un bâtiment prescrit s’il était un bien amortissable construit sur un fonds de terre dont le contribuable est propriétaire ou preneur, et s’il appartenait à la catégorie 1 (ainsi qu’à d’autres catégories nommées). Le paragraphe 4600(2) du RIR disposait que, aux fins de la définition d’un « bien admissible » figurant à l’alinéa 127(9) de la LIR, un bien était une « machin[e] prescrit[e] ou constit[uait] du matériel prescrit » s’il s’agissait d’un bien amortissable du contribuable et que celui-ci appartenait aux catégories 8 [32] , 29 ou 43 [33] , ou à diverses autres catégories qui ne sont pas pertinentes en l’espèce. Il n’y a eu ni contestation ni observations de la part de l’avocat quant à la question à savoir si le bien appartenait à la définition de « bâtiment prescrit » ou de « machine prescrite ou constituant du matériel prescrit », selon le cas.
B. Déduction pour amortissement accéléré
[30] Durant les années d’imposition en cause, la catégorie 8 de l’annexe II du RIR, laquelle est assortie d’un taux de DA de 20 %, comprenait (entre autres), les suivants :
a) une structure consistant dans des machines ou du matériel de fabrication ou de transformation;
b) des biens corporels faisant partie d’un immeuble et acquis uniquement aux fins suivantes :
(i) entretenir, soutenir, fournir un accès à des machines ou du matériel, ou en sortir,
(ii) fabriquer ou transformer, ou
(iii) toute combinaison des fonctions prévues aux sous-alinéas (i) et (ii);
c) un immeuble qui est un four, un réservoir ou une cuve, acquis aux fins de fabrication ou de transformation;
[...]
i) une immobilisation matérielle qui n’est pas comprise dans une autre catégorie de la présente annexe [...]
Durant les années d’imposition en cause, la catégorie 29 de l’annexe II du RIR, laquelle est assortie d’un taux de DA décroissant de 50 %, comprenait les suivants :
[B]iens [...] qui seraient compris par ailleurs dans une autre catégorie de la présente annexe [...]
a) c’est-à-dire les biens fabriqués par le contribuable et dont la fabrication a été achevée après le 8 mai 1972, ou autres biens acquis par le contribuable après le 8 mai 1972,
(i) et devant être utilisés directement ou indirectement par lui au Canada surtout pour la fabrication ou la transformation de marchandises en vue de la vente ou de la location [...]
b) c’est-à-dire
(i) les biens qui, sans la présente catégorie, seraient compris dans la catégorie 8 [...];
c) c’est-à-dire les biens acquis par le contribuable [...]
(iii) soit après le 18 mars 2007 et avant 2014, qui sont des machines ou du matériel à l’égard desquels les conditions ci-après sont réunies :
(A) ils seraient visés à l’alinéa a) en l’absence du passage « de ses activités de traitement préliminaire au Canada ou » au sous-alinéa a)(ii),
(B) ils sont visés à l’un des sous-alinéas b)(i) à (iii) et (vi) [34] .
La partie applicable de la description de la catégorie 43 figurant à l’annexe II du RIR, qui est assortie d’un taux de DA de 30 %, était comme suit :
Les biens acquis après le 25 février 1992 qui, selon le cas :
a) ne sont pas compris dans la catégorie 29, mais qui y seraient compris par ailleurs en l’absence de ses sous-alinéas b)(iii) et (v) et de son alinéa c);
Stark n’a présenté aucune observation pour expliquer son point de vue selon lequel les biens étaient inclus dans les catégories 29 ou 43, selon le cas, à l’instar de la Couronne qui n’a pas expliqué les raisons pour lesquelles elle estime que les biens ont été inclus dans la catégorie 8.
[31] Aux fins des présents appels, les caractéristiques distinctives des catégories 29 et 43 par rapport à la catégorie 8 sont que les biens en question devaient être des machines ou du matériel fabriqués ou acquis par le contribuable « devant être utilisés directement ou indirectement par lui au Canada surtout pour la fabrication ou la transformation de marchandises en vue de la vente ou de la location [...] ». Il n’y a aucune exigence selon laquelle le bien doit être une structure ou attaché à une structure.
V. JURISPRUDENCE RELATIVE À LA SIGNIFICATION D’UNE « VENTE »
[32] La Cour suprême du Canada, en analysant la signification du mot « vente » dans le contexte des dispositions législatives précitées (ou de leurs versions antérieures), a tenu les propos suivants dans l’arrêt Will-Kare Paving :
19. Il ressort de la jurisprudence canadienne deux interprétations divergentes des activités comportant fabrication et transformation de marchandises à vendre. Il peut être utile, sans examiner de façon approfondie la jurisprudence pertinente, d’exposer brièvement les affaires qui illustrent ces deux écoles de pensée.
20. L’un des deux points de vue est exprimé dans Crown Tire Service Ltd. c. La Reine, [1984] 2 C.F. 219 (1re inst.), qui invoque des distinctions issues de la common law et du droit provincial en matière de vente de marchandises pour définir l’admissibilité aux stimulants fiscaux accordés pour la fabrication et la transformation. Seuls sont admissibles les biens en immobilisation utilisés pour fabriquer ou transformer des marchandises fournies en exécution de contrats comportant uniquement la vente de ces marchandises. Un bien utilisé pour fabriquer ou transformer des marchandises fournies dans le cadre de la prestation de services, c’est-à-dire en exécution d’un contrat de fourniture d’ouvrage et de matériaux, n’est pas considéré comme utilisé directement ou indirectement au Canada surtout pour la fabrication ou la transformation d’articles destinés à la vente et n’ouvre donc pas droit à la déduction pour amortissement accéléré ou au crédit d’impôt à l’investissement. [...] [Souligné dans l’original]
22. L’autre école de pensée se dissocie du point de vue exprimé dans Crown Tire et se refuse à appliquer les règles issues des lois et de la common law en matière de vente de marchandises pour déterminer à quels biens en immobilisation s’appliquent les stimulants fiscaux accordés pour la fabrication et la transformation. Elle préconise plutôt une interprétation littérale du mot « vente », de telle sorte que la prestation d’un service accessoire à la fourniture d’un article fabriqué ou transformé n’empêche pas le contribuable de bénéficier des stimulants. Le transfert de propriété contre valeur suffit. Voir Halliburton Services Ltd. c. La Reine, 85 D.T.C. 5336 (C.F. 1re inst.), conf. par 90 D.T.C. 6320 (C.A.F.), et La Reine c. Nowsco Well Service Ltd., 90 D.T.C. 6312 (C.A.F.).
[...]
28. Il ressort des documents législatifs se rapportant aux stimulants fiscaux en cause que l’objectif du législateur était de rendre le secteur de la fabrication et de la transformation plus apte à soutenir la concurrence étrangère sur les marchés intérieur et international et de favoriser l’emploi dans ce secteur de l’économie canadienne. De plus, il est manifeste que le législateur n’a pas voulu définir de manière exhaustive les activités de fabrication et de transformation, ces mots n’ayant aucun sens juridique particulier, mais a plutôt confié aux tribunaux la tâche d’interpréter ces termes conformément à l’usage commercial courant. Le langage employé dans le journal des débats ne permet pas de déterminer le sens que le législateur a voulu attribuer au terme « à vendre ou à louer ». Ainsi, l’application des distinctions établies en common law relativement à la vente de marchandises n’est ni prescrite ni exclue.
29. Malgré cette absence de précision, vente et location ont un sens bien établi en droit. Comme il est signalé dans Crown Tire et Hawboldt Hydraulics, le législateur connaissait le sens de ces termes et était conscient des conséquences de leur emploi. Il s’ensuit que les stimulants fiscaux accordés pour la fabrication et la transformation ne visent que les biens utilisés pour la fourniture de marchandises à vendre, à l’exclusion des biens utilisés principalement pour la fourniture de marchandises en exécution de contrats de fourniture d’ouvrage et de matériaux [35] .
[33] Dans le contexte des présents appels, lorsque Stark utilisait l’équipement de traitement des huiles d’une REMT aux installations ou sur le chantier du client, l’équipement traitait l’huile du client, de sorte qu’il n’y avait aucune vente d’huile dans cette situation. L’huile traitée par Stark à l’aide de l’équipement d’une REMT à ses propres installations lui appartenait. L’huile était ensuite vendue par Stark une fois traitée. Il n’y avait aucun service connexe ou accessoire relativement à la vente par Stark de sa propre huile ni de contrat de travail et de matériaux. En conséquence, la vente par Stark de l’huile traitée correspondait à la définition d’une « vente » qu’a établie la Cour suprême dans l’arrêt Will-Kare Paving.
VI. DISCUSSION
A. Documentation insuffisante
[34] L’une des difficultés que j’ai éprouvées tient au fait que Stark ne conservait pas de registres courants indiquant les différents endroits où les REMT étaient utilisées. Les REMT sont fabriquées sur des semi-remorques, elles sont destinées à être mobiles et étaient utilisées de manière ponctuelle sur place chez un client au lieu de chez Stark.
B. Renseignements inexacts fournis à l’Agence
[35] Lorsqu’elle a examiné les CII demandés par Stark, l’Agence lui a demandé de lui fournir certains renseignements sur l’activité admissible pour laquelle le bien avait principalement été utilisé ainsi que l’adresse physique où le bien avait principalement été utilisé, entre autres. Le 31 mai 2012, la commis-comptable de Stark a envoyé une lettre à l’Agence afin de répondre à ces questions, ainsi qu’à d’autres, relativement à l’année d’imposition 2011. Les déclarations suivantes figuraient dans cette lettre :
[TRADUCTION]
L’activité admissible pour laquelle le bien est utilisé est le traitement des huiles. [...]
L’adresse physique où le bien est principalement utilisé varie selon le lieu de travail, qui peut être n’importe où au Canada. Le bien a principalement été utilisé en Alberta, en Ontario, en Nouvelle-Écosse et à Terre-Neuve. [36]
Dans la lettre citée précédemment, la commis-comptable a indiqué qu’elle travaillait toujours à recueillir des documents pour les années 2009 et 2010. Le 5 juillet 2012, la commis-comptable a envoyé deux lettres à l’Agence, l’une portant sur l’année 2009 et l’autre sur l’année 2010. Les déclarations effectuées par la commis-comptable dans ces lettres au sujet de l’activité admissible et de l’adresse physique sont identiques aux déclarations correspondantes de la lettre du 31 mai 2012 [37] . Lors de son témoignage à l’audience, M. MacEachern a déclaré que la commis-comptable avait commis une erreur en suggérant dans ses trois lettres que les biens étaient principalement utilisés chez les clients.
[36] Le 28 février 2014, l’avocat retenu par Stark relativement à son contentieux avec l’Agence a adressé une lettre à l’agent des appels de l’Agence, dans laquelle il a tenu les propos suivants :
[TRADUCTION]
Les REMT sont utilisées dans les secteurs suivants de l’entreprise du contribuable, soit la réparation, les services relatifs à l’huile diélectrique, la mise en service de transformateurs, et les services de surveillance et d’entretien. Le contribuable peut réaliser plusieurs procédés différents avec l’huile dans chacune de ces catégories. Plus précisément :
les réparations (remplissage sous vide et traitement de l’huile);
les services relatifs à l’huile diélectrique (traitement de l’huile, récupération et rajout d’inhibiteurs);
la mise en service de transformateurs, le remplissage à vide;
les services de surveillance et de contrôle (rajout d’inhibiteurs, remplissage sous vide et traitement de l’huile).
Le procédé de nettoyage d’une huile à transformateur s’appelle la récupération. Ce procédé comprend la circulation de l’huile à travers des tours d’argile smectique afin d’éliminer l’acide et les matières particulaires de l’huile. Toutes les REMT du client sont munies de ces tours d’argile smectique et ont la capacité de réaliser le procédé de récupération de l’huile existante du transformateur sur le chantier du client. Les REMT servent également à nettoyer l’huile usée à l’atelier des huiles du client, situé en Nouvelle-Écosse. Une REMT peut faire subir le même traitement à l’argile smectique à de l’huile en réservoir en vue d’une revente à titre d’huile recyclée [...].
La répartition des revenus se trouve en pièce jointe. Nous vous invitons de plus à porter attention au fait que, dans les relevés de revenus mensuels que nous vous avons déjà fournis, nous avions seulement présenté les revenus qui auraient été générés par les REMT, tandis que les autres revenus ont été omis. Les revenus des REMT figureraient sous la rubrique des revenus de [TRADUCTION] « systèmes électriques » du tableau actuel.
Vous nous posez une question relativement au revenu total obtenu par la vente d’huile recyclée. Nous tenons à préciser que les ventes d’huile dont vous parlez concernent l’huile recyclée que Stark vend à partir de son atelier. Cette huile subit le même traitement que les huiles traitées par les REMT sur place, sauf que le revenu de l’huile recyclée provient de l’huile usée récupérée par Stark, puis recyclée par cette dernière afin d’être revendue. Les REMT traiteront et recycleront l’huile sur place, mais ces opérations seront comprises dans les coûts du travail et ne seront pas facturées séparément. Par conséquent, les ventes d’huile recyclée n’ont rien à voir avec les REMT visées par les présentes [38] .
[37] Comme nous l’avons mentionné précédemment, les nouvelles cotisations ont été délivrées par l’Agence le 10 avril 2013. Stark a déposé des avis d’opposition dans lesquels il a soutenu que le produit issu de l’utilisation du bien par Stark, puis vendu par cette dernière, était l’électricité générée indirectement à partir du traitement de l’huile à transformateur