Club Intrawest c. La Reine

Club Intrawest c. La Reine
Base de données – Cour (s)
Jugements de la Cour canadienne de l'impôt
Date
2016-06-09
Référence neutre
2016 CCI 149
Numéro de dossier
2012-3401(GST)G
Juges et Officiers taxateurs
Steven K. D'Arcy
Sujets
Partie IX de la Loi sur la taxe d'accise (TPS)
Contenu de la décision
Dossier : 2012-3401(GST)G
ENTRE :
CLUB INTRAWEST,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
Appel entendu les 24, 25 et 26 novembre 2014 à Vancouver (Colombie‑Britannique) et le 27 janvier 2015 à Ottawa (Ontario)
Devant : L’honorable juge Steven K. D’Arcy
Comparutions :
Avocats de l’appelante :
Me Chia-yi Chua
Me Wendy A. Brousseau
Me John C. Yuan
Avocates de l’intimée :
Me Lynn M. Burch
Me Shannon Currie
JUGEMENT
Conformément aux motifs du jugement ci-joints :
L’appel des cotisations relativement aux périodes de déclaration mensuelle se terminant le 31 octobre de chaque année, de 2002 à 2007, établies en vertu de la Loi sur la taxe d’accise, dont les avis sont datés du 19 août 2010 en ce qui concerne la période de déclaration mensuelle d’octobre 2007, et du 20 août 2010 en ce qui concerne la période de déclaration mensuelle d’octobre pour chacune des années 2002 à 2006, est rejeté.
L’appel concernant la cotisation à l’égard de la période de déclaration mensuelle se terminant le 31 octobre 2008 est annulé.
Les parties ont trente jours à compter de la date du présent jugement pour présenter des observations à l’égard du montant des dépens que la Cour devrait adjuger à l’intimée. Si aucune observation n’est reçue, les dépens seront être adjugés à l’intimée selon le montant prévu au tarif.
Signé à Ottawa, Canada, ce 9e jour de juin 2016.
« S. D’Arcy »
Le juge D’Arcy
Traduction certifiée conforme
ce 2e jour de février 2018.
François Brunet, réviseur
TABLE DES MATIÈRES
I. Introduction 1
II. Témoins 3
III. Résumé des faits 4
Cession de résidences de vacances à l’appelante 6
La participation du promoteur canadien et du promoteur américain à la vente du programme Intrawest 9
Vente de points de villégiature 11
Les frais annuels de villégiature 12
Autres offres de résidences de vacances 16
IV. Première question en litige : l’appelante a-t-il acquis de nombreux produits et services en qualité de mandataire des membres de l’appelante? 18
The Law 17
Taxe perçue en vertu de la section II de la Loi sur la TPS 18
Relation mandant-mandataire 20
Pouvoir de l’appelante d’influer sur la situation juridique d’un membre de l’appelante 22
Cession de résidences de vacances canadiennes du promoteur canadien à l’appelante 24
Cession de résidences de vacances américaines/mexicaines à l’appelante 28
Est-ce que le promoteur canadien ou le promoteur américain a cédé des intérêts bénéficiaires dans les résidences de vacances aux acheteurs de points de villégiature? 29
Est-ce que l’appelante a cédé des intérêts bénéficiaires dans les résidences de vacances directement aux acheteurs de points de villégiature? 31
Est-ce que l’appelant a cédé des intérêts bénéficiaires dans les résidences de vacances à une fiducie au bénéfice des membres? 32
Conclusion 34
Consentement du mandant et du mandataire 35
Les éléments qui forment les frais annuels de villégiature 41
Le libellé dans les règlements administratifs et la déclaration générale 42
Capacité du promoteur canadien d’éviter de payer les frais annuels de villégiature 43
Maîtrise 43
Conclusion 45
V. Deuxième question en litige : Est-ce que la fourniture a été effectuée au Canada? 46
Incohérence législative de l’article 142 47
Fourniture d’un service ou d’un bien meuble incorporel? 52
Est-ce que l’appelant effectue une fourniture unique ou des fournitures multiples en contrepartie des frais annuels de villégiature? 58
Taxation de la fourniture d’un service qui se rapporte à un immeuble au Canada et à un immeuble à l’étranger 60
Est-ce que la fourniture dont est saisie la Cour est réputée avoir été effectuée au Canada? 72
VI. Troisième question en litige : le ministre a-t-il respecté les dispositions de la Loi sur la TPS au moment de calculer la taxe nette de l’appelant? 73
VII. Conclusion 79
Référence : 2016 CCI 149
Date : 20160609
Dossier : 2012-3401(GST)G
ENTRE :
CLUB INTRAWEST,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
MOTIFS DU JUGEMENT
Le juge D’Arcy
I. Introduction
[1] Le ministre a établi une cotisation à l’égard de l’appelant au sujet de sa période de déclaration mensuelle se terminant le 31 octobre pour chacune des années 2002 à 2007. L’appelant a aussi interjeté appel concernant sa période de déclaration mensuelle se terminant le 31 octobre 2008. Avec le consentement de l’appelant, j’ai annulé l’appel au début de l’audience.
[2] Ainsi qu’il est indiqué dans l’exposé conjoint des faits partiel modifié et des questions (l’ECFPMQ), l’appelant [traduction] « a été créé afin de faciliter l’administration et l’exploitation de logements de villégiature en lien avec un régime de propriété de logements de vacances [...] » (le programme Intrawest) [1] .
[3] Les questions en litige en l’espèce découlent d’opérations conclues entre les parties suivantes :
- L’appelant.
- Intrawest Resort Ownership Corporation et ses sociétés remplaçantes, Intrawest Corporation et Intrawest ULC (individuellement et collectivement désignées comme le promoteur canadien).
- Intrawest Resort Ownership U.S. Corporation et Resort Ventures L.P (désignées toutes deux comme le promoteur américain).
- Certaines tierces parties situées au Canada qui ont conclu une entente avec le promoteur canadien qui leur permettait de participer au programme Intrawest (les acheteurs de points de villégiature canadiens).
- Certaines tierces parties situées aux États-Unis qui ont conclu une entente avec le promoteur américain qui leur permettait de participer au programme Intrawest (les acheteurs de points de villégiature américains).
[4] L’appel a trait aux questions en litige suivantes qui découlent de la participation de l’appelant au programme Intrawest :
- L’appelant a-t-il acquis de nombreux produits et services en qualité de mandataire des acheteurs de points de villégiature canadiens, des acheteurs de points de villégiature américains, du promoteur canadien et du promoteur américain (collectivement désignés comme les membres de l’appelant)?
- Si l’appelant n’a pas acquis les nombreux produits et services en qualité de mandataire des membres de l’appelant,
o quelle était la nature de la fourniture faite par l’appelant aux membres de l’appelant? Plus précisément, s’agissait-il de la fourniture d’un bien meuble incorporel ou d’un service?
o comment les règles sur le lieu de fourniture de l’article 142 de la partie IX de la Loi sur la taxe d’accise (la Loi sur la TPS) s’appliquent-elles à la fourniture d’un bien meuble incorporel ou d’un service qui a trait à des immeubles situés au Canada et à des immeubles situés à l’étranger?
- Le ministre a-t-il suivi les dispositions de la Loi sur la TPS pour calculer la taxe nette de l’appelant?
II. Témoins
[5] L’appelant a cité à témoigner deux personnes, M. Robert Keith Thompson et Mme Sandra Ruff.
[6] M. Thompson est avocat à la retraite. Il a informé la Cour qu’à partir de 1993, il est intervenu pour le compte d’Intrawest Corporation (la société mère du promoteur canadien) et du promoteur canadien. M. Thompson a fait savoir à la Cour que ses clients, Intrawest Corporation et le promoteur canadien, renonçaient à leur privilège relativement aux discussions qu’il avait eues avec eux relativement à l’établissement de l’appelant et à la rédaction de documents concernant l’établissement de l’appelant [2] .
[7] La majeure partie du témoignage de M. Thompson concernait l’identification de certains documents qu’il a rédigés au nom du promoteur canadien. L’ECFPMQ discute la majorité de ces documents.
[8] Dans son témoignage, M. Thompson a dit qu’il n’est pas intervenu pour l’appelant. De plus, il n’a pas participé aux opérations entre le promoteur canadien et les acheteurs de points de villégiature canadiens dans le cadre desquelles les acheteurs de points de villégiature canadiens achetaient leur participation au programme Intrawest [3] .
[9] Mme Ruff est comptable, au service d’une division du promoteur canadien. Plus précisément, elle est la vice-présidente, Finances de la division Intrawest Resort Club Group du promoteur canadien. La majorité de son témoignage a porté sur le calcul des frais annuels que l’appelant facture aux membres de l’appelant (les frais annuels de villégiature).
[10] Je conclus que ces deux témoins sont crédibles.
[11] L’intimée a cité à témoigner trois personnes : M. Jaya Abraham, Mme Brenda Ewing et M. Dennis Lum.
[12] M. Abraham et Mme Ewing sont acheteurs de points de villégiature canadiens. En 2008, après les périodes de cotisation, Mme Ewing était représentante commerciale du promoteur canadien.
[13] M. Lum est vérificateur de grandes entreprises et il a été au service de l’ARC pendant 25 ans.
[14] Je conclus que tous sont des témoins crédibles de l’intimée.
III. Résumé des faits
[15] L’appelant est une société sans capital-actions et sans but lucratif qui a été créée le 9 novembre 1993 en vertu des lois de l’État du Delaware aux États-Unis. L’appelant est inscrit aux fins de la TPS dont l’adresse d’affaires est le 375, rue Water, bureau 326, Vancouver (Colombie-Britannique) [4] .
[16] Au moment d’établir la cotisation de l’appelant, le ministre a supposé que l’appelant était à l’époque en cause résident au Canada. L’appelant n’a produit nul élément de preuve afin de réfuter cette hypothèse.
[17] Le paragraphe 14 de l’ECFPMQ relève que les documents suivants régissent le programme Intrawest :
- Pièce A-1, tableau 1 : Le tableau contient une entente intitulée [traduction] QUATORZIÈME DÉCLARATION MODIFIÉE ET MISE À JOUR concernant le Club Intrawest conclue par l’appelant et le promoteur canadien (la déclaration générale).
- Pièce A-1, tableau 13 : Le tableau contient deux documents : le certificat de constitution en personne morale de l’appelant avec modifications (les documents de constitution en personne morale) et les règlements administratifs de l’appelant (les règlements administratifs).
- « Les ententes régissant les contrats de fiducie recensés [...] au paragraphe 19 » de l’ECFPMQ. Le paragraphe 19 indique ce qui suit :
[traduction]
Lorsque le promoteur [le promoteur canadien] a cédé une résidence de vacances au Canada au Club [l’appelant], le titre juridique de la résidence de vacances a été transféré à une société de fiducie créée en vertu du droit canadien, en tant que fiduciaire pour le Club [l’appelant]. Lorsque le promoteur américain a cédé une résidence de vacances aux États-Unis ou au Mexique au Club [l’appelant], le titre juridique de la résidence de vacances a été transféré à une société de fiducie créée en vertu du droit américain, en tant que fiduciaire pour le Club [l’appelant].
Je désignerai la convention de fiducie concernant le promoteur canadien et l’appelant par l’expression convention de nue-fiducie canadienne et l’entente concernant le promoteur américain et l’appelant par l’expression la convention de nue‑fiducie américaine.
- Pièce A-1, tableau 6 : « les lignes directrices énonçant les règles s’appliquant aux membres en rapport avec le programme Intrawest » (les lignes directrices sur l’adhésion).
- Pièce A-1, tableau 8 : Le document intitulé Convention d’adhésion et d’achat qui a été conclue entre le promoteur canadien et un acheteur de points de villégiature canadien (la convention d’adhésion et d’achat canadienne).
- Pièce A-3 : Un document intitulé Certificat d’adhésion.
[18] Comme il est indiqué au paragraphe 13 de l’ECFPMQ, les parties reconnaissent que les documents figurant aux pièces A-1 et A-2 sont substantiellement représentatifs de ces documents pour la période entre 2002 et 2007. Je suppose que le certificat d’adhésion, pièce A-3, est également substantiellement représentatif de ce document pour la période entre 2002 et 2007.
[19] Le promoteur canadien a créé l’appelant et créé le programme Intrawest en 1993. Pendant la période pertinente, le programme concernait des résidences de vacances situées dans des centres de villégiature au Canada (les résidences de vacances canadiennes), aux États-Unis et au Mexique [5] (les résidences de vacances américaines/mexicaines).
[20] Je crois comprendre que les résidences de vacances canadiennes et les résidences de vacances américaines/mexicaines (que j’appellerai collectivement les résidences de vacances) sont des studios et des condominiums de une, deux et trois chambres dans les divers centres de villégiature [6] .
[21] Le promoteur canadien a, soit construit, soit acheté les résidences de vacances canadiennes [7] . Il semble que le promoteur américain a, soit construit, soit acheté les résidences de vacances américaines [8] . Le promoteur canadien et le promoteur américain ont cédé leurs intérêts respectifs dans les résidences de vacances canadiennes et les résidences de vacances américaines à l’appelant; je reviendrai là-dessus.
[22] L’appelant a retenu les services du promoteur canadien pour gérer et exploiter les résidences de vacances canadiennes et les résidences de vacances américaines [9] .
Cession de résidences de vacances à l’appelant
[23] Le promoteur canadien et le promoteur américain ont chacun cédé les résidences de vacances individuelles à l’appelant. L’appelant a payé les résidences de vacances en cédant les droits d’occupation aux résidences de vacances, à perpétuité, au promoteur canadien et au promoteur américain respectivement [10] . J’ai reçu très peu d’éléments de preuve détaillés relativement à ces deux opérations clés.
[24] L’ECFPMQ signale ce qui suit :
[traduction]
7. Lorsque le ou les promoteurs [le promoteur canadien] cèdent une résidence de vacances, soit construite, soit acquise, au Club [l’appelant], celle-ci est cédée en échange du nombre de points de villégiature nécessaire pour obtenir le droit d’occuper et d’utiliser la résidence de vacances pendant une année complète [11] .
[...]
12. La valeur des points pour avoir le droit d’occuper et d’utiliser la résidence de vacances dans un centre de villégiature donné est déterminée avant que le ou les promoteurs [le promoteur canadien] cèdent la résidence de vacances au Club [l’appelant].
[25] J’ai conclu des paragraphes 7 et 12 de l’ECFPMQ, et après avoir lu l’alinéa 2.1a) de la pièce A-1, que le promoteur canadien a cédé les résidences de vacances à l’appelant en contrepartie des droits d’occupation, à perpétuité, de la résidence de vacances. Les droits d’occupation sont attestés par un système de points. Selon le paragraphe 11 de l’ECFPMQ, le promoteur canadien détermine le nombre réel de points qui représente la valeur d’occupation d’une résidence chaque journée d’une année (les points de villégiature).
[26] Bien que les paragraphes 7 et 12 de l’ECFPMQ mentionnent uniquement le promoteur canadien, je suppose que le promoteur américain a reçu la même contrepartie lorsqu’il a cédé des résidences américaines/mexicaines à l’appelant.
[27] L’appelant n’a pas produit devant la Cour les ententes réelles de cession utilisées par le promoteur canadien pour céder les résidences de vacances canadiennes à l’appelant (la convention de cession de résidences de vacances canadiennes) ou utilisées par le promoteur américain pour céder les résidences de vacances américaines/mexicaines à l’appelant (la convention de cession de résidences de vacances américaines). Les avocats de l’appelant ont soutenu que la déclaration générale a donné effet aux cessions. Je ne suis pas de cet avis. Bien que la déclaration générale permette que les cessions aient lieu, il ne s’agit pas d’une convention qui cède effectivement les résidences de vacances à l’appelant. La déclaration générale ne contient aucune clause de base nécessaire pour mettre en vigueur la cession d’une résidence de vacances précise, notamment une clause de contrepartie, une clause sur la date de cession et une clause qui précise les intérêts qui sont cédés. M. Thompson a confirmé à la Cour que les cessions ont été exécutées à l’aide de documents dont la Cour n’est pas saisie [12] .
[28] De plus, l’appelant n’a pas cité à témoigner un quelconque employé, dirigeant ou administrateur du promoteur canadien, du promoteur américain ou de l’appelant qui était au courant des modalités de ces conventions. En fait, l’appelant n’a convoqué nul employé, dirigeant ou administrateur de l’appelant à témoigner devant la Cour.
[29] Par conséquent, comme je le dirai plus loin, la Cour n’est pas certaine des droits bénéficiaires sur les résidences de vacances, ni des responsabilités relativement aux résidences de vacances, qui ont été retenues par l’appelant en vertu des deux conventions de cession; je reviendrai là-dessus.
[30] Comme on l’a déjà dit, lorsque le promoteur canadien cédait une résidence de vacances canadienne à l’appelant, le titre juridique était transféré à un fiduciaire en vertu de la convention de nue-fiducie canadienne. Lorsque le promoteur américain cédait une résidence de vacances américaine/mexicaine à l’appelant, le titre juridique était transféré à un fiduciaire en vertu de la convention de nue‑fiducie américaine.
[31] L’appelant a produit devant notre Cour la copie de la convention de nue-fiducie canadienne entre le nu-fiduciaire canadien, le promoteur canadien et l’appelant. L’article 2.1 de l’acte de fiducie stipule :
[traduction]
2.1 Désignation : Le Club [l’appelant] désigne le fiduciaire comme son nu‑fiduciaire pour détenir le titre juridique du logement de villégiature en fidéicommis pour le Club et au nom de ce dernier [l’appelant] conformément aux modalités de la présente convention. Le fiduciaire accepte la désignation et déclare qu’il :
a) détiendra le titre juridique du logement de villégiature pour le Club [l’appelant] en fidéicommis en qualité de nu-fiduciaire pour le Club et au nom de ce dernier [l’appelant]; et
b) ne détiendra aucun droit bénéficiaire dans le logement de villégiature et que tous les droits bénéficiaires et en equity dans le logement de villégiature seront conférés uniquement et exclusivement au Club [l’appelant] au bénéfice du Club [l’appelant] et de ses membres [13] .
[32] Il n’a pas été produit devant notre la copie de la convention de nue-fiducie américaine. Il semble, selon les éléments de preuve dont je dispose, que le nu-fiduciaire américain détenait le titre juridique des résidences de vacances en fidéicommis en qualité de nu-fiduciaire pour l’appelant et au nom de ce dernier [14] .
La participation du promoteur canadien et du promoteur américain à la vente du programme Intrawest
[33] Le promoteur canadien commercialise et vend le programme Intrawest au Canada [15] . Le promoteur américain commercialise et vend le programme Intrawest aux États-Unis [16] .
[34] L’ECFPMQ donne la description suivante de la participation du promoteur canadien au programme :
[traduction]
- Le promoteur canadien attribue « une valeur en points » (points de villégiature) pour le droit d’occuper pendant une journée dans chaque [résidence de vacances], avec des variantes possibles dans la valeur en points attribuée pour la [résidence de vacances] donnée, selon l’une des cinq saisons du programme Intrawest – les fêtes de fin d’année, la haute saison, la saison d’activités, la saison tranquille et la saison des occasions – où la journée en question tombe [17] .
- Le promoteur canadien vend ensuite, au Canada, des points de villégiature aux acheteurs de points de villégiature canadiens.
[35] L’ECFPMQ précise que le promoteur canadien est membre de l’appelant [18] . La Cour n’a pas d’idée précise quant au moment ou à la manière dont le promoteur canadien a effectué son adhésion.
[36] Il ne m’a été produit nul élément de preuve quant à la participation du promoteur américain dans l’attribution de la valeur des points aux résidences de vacances américaines/mexicaines.
[37] La seule référence dans l’ECFPMQ quant à la participation du promoteur américain au programme Intrawest est la déclaration générale, au paragraphe 5, selon laquelle le promoteur américain commercialise et vend le programme Intrawest aux États-Unis.
[38] L’ECFPMQ ne précise pas si le promoteur américain est un membre de l’appelant. Cependant, l’article 1.34 de la déclaration générale précise que [traduction] « “membre” s’entend des membres Avantage et des membres de points de villégiature (collectivement les acheteurs de points de villégiature) [19] , de même que du déclarant pour ce qui est des points de villégiature du déclarant et des intérêts Avantage du déclarant ». Conformément aux articles 1.4 et 7.3 de la déclaration générale, les membres Avantage sont, en général, des acheteurs de points de villégiature qui détiennent des droits d’occupation particuliers [20] . L’article 1.18 de la déclaration générale définit le mot déclarant comme incluant le promoteur canadien et ses personnes désignées. L’article 1.6 de la déclaration générale précise que « personne désignée » s’entend de Intrawest Resort Ownership U.S. Corporation, Resort Ventures, L.P [le promoteur américain]. En résumé, conformément à la déclaration générale, le promoteur américain est membre de l’appelant.
Vente de points de villégiature
[39] Le promoteur canadien et les acheteurs de points de villégiature canadiens ont conclu une convention d’adhésion et d’achat canadienne. L’article 2 de la convention stipule que l’acheteur de points de villégiature canadien accepte d’acheter, et que le promoteur canadien accepte de vendre, un nombre précis de points de villégiature [21] . Aux fins de la convention d’adhésion et d’achat canadienne, les points de villégiature sont définis comme « la devise utilisée au Club [l’appelant] par laquelle les membres de points de villégiature réservent l’occupation d’un logement du centre de villégiature conformément aux actes du Club » [22] .
[40] La convention d’adhésion et d’achat canadienne stipule aussi : [traduction] « à l’achat de points de villégiature, l’acheteur [l’acheteur de points de villégiature canadien] doit être admis en qualité de membre du Club [l’appelant] sans frais supplémentaires ».
[41] Les parties n’ont pas déposé devant la Cour les conventions que le promoteur américain a conclues avec les acheteurs de points de villégiature américains lorsque le promoteur américain a vendu des points de villégiature aux acheteurs de points de villégiature américains. Je suppose que les acheteurs de points de villégiature américains, lors de l’achat de points de villégiature du promoteur américain, ont acquis une adhésion dans l’appelant.
[42] Les acheteurs de points de villégiature canadiens et les acheteurs de points de villégiature américains (désignés collectivement les acheteurs de points de villégiature), peuvent occuper la résidence de vacances [traduction] « pendant une année donnée en appliquant leurs points de villégiature disponibles cette année-là pour une résidence de vacances dans un centre de villégiature en fonction de la valeur en points attribuée pour chaque journée et de la dimension de la résidence de vacances choisie » [23] .
[43] La Cour n’est pas saisie de l’imposition relative à la vente de points de villégiature. La question en litige dont la Cour est saisie est celle de l’imposition des frais annuels de villégiature payés par les membres de l’appelant.
[44] Le paragraphe 21 de l’ECFPMQ stipule :
[traduction]
21. Les principaux droits du membre relativement au programme Intrawest sont les suivants :
a) le droit d’utiliser les points de villégiature détenus par le membre pour réserver l’utilisation des résidences de vacances conformément aux lignes directrices établies par le promoteur [le promoteur canadien];
b) le droit de vote aux assemblées générales annuelles du Club [l’appelant], y compris l’élection d’administrateurs du Club [l’appelant] et à l’égard de toute autre question du Club qui exige l’approbation des membres conformément aux règlements administratifs;
c) advenant la liquidation et la dissolution du Club [l’appelant], le droit de recevoir une répartition des produits nets de la liquidation des biens du Club [l’appelant] proportionnellement au rapport entre les points de villégiature du membre et tous les points de villégiature.
Les frais annuels de villégiature
[45] Le paragraphe 22 de l’ECFPMQ stipule : [traduction] « Il incombe à chaque membre [le promoteur canadien, le promoteur américain, les acheteurs de points de villégiature canadiens et les acheteurs de points de villégiature américains] de payer une cotisation annuelle au Club [l’appelant] pour respecter les “coûts d’adhésion” définis dans la déclaration générale. »
[46] L’article 1.37 de la déclaration générale stipule : [traduction] « “Coûts d’adhésion” signifie et comprend tous les coûts engagés par le Club [l’appelant] pour les membres et au nom de ces derniers [les membres de l’appelant] de la manière prévue à l’article 10.3 des présentes [24] . »
[47] L’article 10.2 de la déclaration générale indique ce qui suit : [traduction] « Chaque membre, y compris le déclarant [le promoteur canadien] et chaque personne désignée [le promoteur américain] ainsi qu’un prêteur officiel qui fait l’achat d’une adhésion suite à l’exécution de sa sûreté est tenu de payer des frais de villégiature pour chaque adhésion qu’il possède. » L’article 1.50 de la déclaration générale stipule : [traduction] « “Frais de villégiature” s’entend de la cotisation annuelle prélevée par le conseil auprès de tous les membres [les membres de l’appelant] pour leur part proportionnelle des coûts d’adhésion annuels [25] . »
[48] Par conséquent, les acheteurs de points de villégiature canadiens, les acheteurs de points de villégiature américains, le promoteur canadien et le promoteur américain satisfont à l’obligation de payer les coûts d’adhésion annuels lorsque chacun paye les « frais de villégiature » [c.-à-d. les frais de villégiature annuels].
[49] Les paragraphes 25 à 38 de l’ECFPMQ donnent une description générale du calcul des frais de villégiature annuels. Ces paragraphes sont joints au présent document au titre de l’annexe A. Les faits recensés dans ces paragraphes peuvent se résumer comme suit :
- Les frais annuels de villégiature que doit payer le membre de l’appelant consistent en un montant en dollars par point de villégiature pour l’année civile donnée, multiplié par le nombre de points de villégiature que possède la personne en question [26] .
- L’appelant, par l’entremise de son conseil d’administration, établit le taux par point de villégiature pour une année civile en divisant les coûts budgétés pour l’année en question par le nombre total de points de villégiature émis par l’appelant. Le taux par point de villégiature est assujetti à la limite énoncée dans la déclaration générale quant au taux maximal par point de villégiature que l’appelant a droit de cotiser pour une année donnée [27] .
- L’article 10.5 de la déclaration générale indique que les frais annuels de villégiature ne peuvent pas dépasser un certain montant et prévoit des règles pour déterminer le montant maximal [28] .
- Les paragraphes 36 et 37 de l’ECFPMQ visent les membres de l’appelant qui n’ont pas payé les frais annuels de villégiature à la date limite. Ces paragraphes stipulent :
[traduction] 36. Tous les frais de villégiature doivent être à jour pour que le membre fasse des réservations à l’aide de ses points de villégiature, pour mettre en banque, emprunter ou transférer des points de villégiature, pour utiliser des résidences de vacances, ou pour maintenir n’importe lequel des droits ou privilèges de membre.
37. Les membres qui omettent de payer leurs frais de villégiature à la date limite sont en défaut. En cas de défaut, le Club [l’appelant] peut exercer son droit d’annuler l’adhésion du membre en défaut.
- Le paragraphe 38 de l’ECFPMQ indique que le paiement des frais annuels de villégiature n’accorde pas aux membres des privilèges ou droits supplémentaires.
[50] Mme Ruff a produit d’autres éléments de preuve relativement au calcul et au paiement des frais annuels de villégiature.
[51] Lors de son témoignage, elle a déclaré que les coûts budgétés sont déterminés en septembre de chaque année en fonction des coûts estimatifs pour l’année suivante. Par exemple, les coûts budgétés pour calculer les frais annuels de villégiature pour l’année civile 2003 ont été déterminés à la fin de septembre 2002 [29] .
[52] L’appelant utilise les coûts budgétés pour déterminer un coût par point de villégiature non utilisé, c’est-à-dire un coût pour les points de villégiature détenus par le promoteur canadien, le promoteur américain, les acheteurs de points de villégiature canadiens et les acheteurs de points de villégiature américains. Par exemple, l’appelant a déterminé en septembre 2002 le coût par point de villégiature pour l’année civile 2003, à savoir 5,25 $ [30] .
[53] L’appelant a ensuite identifié les « propriétaires véritables » des points de villégiature au 30 septembre d’une année donnée. En octobre, chaque année, l’appelant facturait chaque acheteur de points de villégiature un montant correspondant aux frais annuels de villégiature. Par exemple, si l’acheteur de points de villégiature détenait 200 points de villégiature au 30 septembre 2002, alors l’appelant facturait à cet acheteur de points de villégiature 1 050 $ en octobre 2002 (200 x 5,25 $) au titre des frais annuels de villégiature pour 2003 [31] .
[54] Le promoteur canadien ne reçoit pas une facture pour les frais annuels de villégiature totaux en octobre de chaque année. À la place, l’appelant facture le promoteur canadien tous les mois sa portion des frais annuels de villégiature [32] . Bien que je n’aie pas entendu de témoignage précis quant à la question de savoir si le promoteur américain reçoit une facture annuelle ou mensuelle, je conclus, après examen des calculs de Mme Ruff, que ce promoteur recevait une facture tous les mois.
[55] Elle a également témoigné que le promoteur canadien peut payer la totalité ou une partie des frais annuels de villégiature au nom d’un acheteur de points de villégiature canadien à titre d’incitatif pour que cette personne conclue la convention d’adhésion et d’achat canadienne ou à titre d’incitatif pour qu’un acheteur de points de villégiature achète d’autres points de villégiature; le promoteur canadien peut également le faire lorsqu’un acheteur de points de villégiature canadien recommande une personne au promoteur canadien et que cette personne achète des points de villégiature [33] .
[56] Mme Ruff a également témoigné que si les dépenses réelles dépassent les coûts budgétés, l’excédent était alors ajouté au montant budgété de l’année subséquente. Par exemple, si les dépenses réelles engagées en 2003 dépassaient les montants budgétés, alors l’excédent était ajouté au budget de 2004. Si les dépenses réelles sont inférieures aux montants budgétés, alors le budget de l’année subséquente est réduit du montant de l’excédent [34] .
Autres offres de résidences de vacances
[57] Le paragraphe 73 de l’ECFPMQ stipule :
[traduction] À partir du moment où le programme Intrawest a été établi en 1993, le promoteur [le promoteur canadien] a exploité divers programmes de location à l’extérieur du programme Intrawest en vertu desquels le promoteur [le promoteur canadien] a généré des recettes provenant de la location de résidences de vacances (utilisant les droits d’occupation associés aux points de villégiature que possédait le promoteur [le promoteur canadien])
[58] L’un de ces programmes s’appelait le programme Passeport. Les paragraphes 74 et 76 de l’ECFPMQ donnent la description suivante du programme :
[traduction]
74. Le programme d’adhésion à Passeport (le « programme Passeport ») est un programme de location de résidences de vacances que le promoteur [le promoteur canadien] a créé en 2006 pour appuyer les ventes et la commercialisation de points de villégiature du promoteur.
[...]
76. En vertu du programme Passeport, l’acheteur achète un nombre de points qui peuvent être remis au promoteur [le promoteur canadien] (plutôt qu’au Club [l’appelant]) pour occuper des résidences de vacances pendant 12 mois [...]
[59] L’ECFPMQ signale que les personnes qui ont participé au programme Passeport n’ont pas payé de frais de villégiature au promoteur canadien ou à l’appelant [35] .
[60] Les états financiers de l’appelant indiquent qu’il a tiré un revenu à l’égard des « frais d’escapade » [36] . Je n’ai entendu aucun témoignage verbal relativement à ces frais, et il n’en est pas question non plus dans l’ECFPMQ. Il semble que ces frais sont mérités lorsque des résidences de vacances sont louées à des acheteurs de points de villégiature en espèces, par opposition aux points de villégiature. La déclaration générale et les lignes directrices sur l’adhésion stipulant que les résidences de vacances qui ne sont pas réservées par des acheteurs de points de villégiature quatorze jours avant une date d’occupation peuvent être louées au comptant à des acheteurs de points de villégiature [37] . Il n’est pas clair pour la Cour si la totalité, ou seulement une partie, des « frais d’escapade » sont payés à l’appelant. Comme il est indiqué au prochain paragraphe, le revenu tiré de la location de résidences de vacances au public peut être payé au promoteur canadien ou à l’appelant.
[61] Les états financiers de l’appelant comportent le poste « autre revenu ». Je n’ai reçu aucun élément de preuve relativement à ce revenu. Je suppose que l’« autre revenu » est, en partie, celui réalisé à la location de résidences de vacances au grand public en vertu de l’article 5.11 de la déclaration générale qui stipule, en partie, ce qui suit :
[traduction] Si le membre [membre de l’appelant] ne réserve pas un logement de villégiature [la résidence de vacances] quatorze (14) jours avant une date d’occupation, alors le gestionnaire [le promoteur canadien [38] ] peut offrir le logement de villégiature [la résidence de vacances] à louer au grand public et les produits de la location reçus après déduction des honoraires du gestionnaire doivent être payés à la direction du déclarant [le promoteur canadien [39] ] soit au Club [l’appelant], soit au déclarant [...]
[62] Il n’est pas évident pour la Cour quelle portion de ces frais a été payée au promoteur canadien et quelle portion a été payée à l’appelant.
[63] Je ne dispose d’aucun élément de preuve portant que les personnes qui ont loué des résidences de vacances en vertu de l’un ou l’autre de ces deux programmes ont payé les frais annuels de villégiature.
IV. Première question en litige : l’appelant a-t-il acquis de nombreux produits et services en qualité de mandataire des membres de l’appelant?
[64] L’appelant a pour position que les frais annuels de villégiature ne sont pas assujettis à la TPS étant donné qu’il s’agit d’un remboursement de dépenses que l’appelant a engagées en qualité de mandataire pour chacune des entités : le promoteur canadien, le promoteur américain, les acheteurs de points de villégiature canadiens et les acheteurs de points de villégiature américains.
[65] L’intimée a pour position que les frais annuels de villégiature sont la contrepartie d’une fourniture taxable d’un bien meuble incorporel. Plus précisément, les frais annuels de villégiature font partie de la contrepartie permanente que le promoteur canadien, le promoteur américain, les acheteurs de points de villégiature canadiens et les acheteurs de points de villégiature américains doivent payer pour demeurer membres en règle de l’appelant.
Le droit
Taxe perçue en vertu de la section II de la Loi sur la TPS
[66] Le présent appel concerne la TPS perçue aux termes des paragraphes 165(1) et (2) de la section II de la Loi sur la TPS. Ces textes disposent :
(1) Sous réserve des autres dispositions de la présente partie, l’acquéreur d’une fourniture taxable effectuée au Canada est tenu de payer à Sa Majesté du chef du Canada une taxe calculée au taux de 5 % sur la valeur de la contrepartie de la fourniture.
(2) Sous réserve des autres dispositions de la présente partie, l’acquéreur d’une fourniture taxable effectuée dans une province participante est tenu de payer à Sa Majesté du chef du Canada, outre la taxe imposée par le paragraphe (1), une taxe calculée au taux de taxe applicable à la province sur la valeur de la contrepartie de la fourniture.
[67] Le taux actuel de 5 % imposé en vertu du paragraphe 165(1) était de 7 % avant juillet 2006, puis de 6 % de juillet 2006 à la fin de 2007.
[68] Les paragraphes (1) et (2) résultent en la perception d’une seule taxe fédérale à valeur ajoutée à deux taux : le taux de 5 % dans le cas des fournitures effectuées dans les provinces soi-disant non participantes [40] et un taux de 13 %, 14 % ou 15 % pour les fournitures effectuées dans les provinces participantes.
[69] Les réponses aux questions suivantes déterminent le montant, le cas échéant, de la taxe prévue à la section II à payer aux termes des paragraphes 165(1) et (2) :
- Est-ce que le fournisseur a effectué une fourniture taxable?
- Quel était le montant de la contrepartie de la fourniture?
- Est-ce que la fourniture taxable a été effectuée au Canada [41] ?
- Est-ce que la fourniture taxable a été effectuée dans une province participante [42] ?
[70] La fourniture taxable se définit comme la fourniture effectuée dans le cadre d’une activité commerciale [43] . La Loi sur la TPS définit la fourniture comme la livraison de biens ou prestation de services, notamment par vente, transfert, troc, échange, louage, licence, donation ou aliénation [44] .
[71] Si je conclus que les membres de l’appelant ont payé les frais annuels de villégiature à l’appelant à titre de remboursement de dépenses que l’appelant a engagées en qualité de mandataire, alors les frais annuels de villégiature ne sont pas assujettis à la TPS. Lorsque le mandataire intervient pour le mandant principal lors de l’acquisition d’un bien ou d’un service d’un fournisseur tiers, le mandataire n’effectue pas une fourniture du bien ou du service à son mandant, il intervient tout simplement comme relais.
Relation mandant-mandataire
[72] Le moyen tiré du mandat par l’appelant a trait aux coûts engagés au Canada, aux États-Unis et au Mexique. Les coûts ont été engagés par l’appelant (une société constituée en personne morale aux États-Unis), le promoteur canadien et le promoteur américain. De plus, les coûts ont trait à des résidences de vacances situées au Canada, aux États-Unis et au Mexique. Dans une telle situation, la Cour doit rechercher si le droit du mandat américain et mexicain s’applique à certains des coûts.
[73] Il se peut que le droit aux États-Unis, au Mexique ou dans les deux pays, relativement à la création d’une relation de mandat, diffère du droit canadien.
[74] A l’occasion de l’affaire Fernandez c. « Mercury Bell » (Le) [45] la Cour d’appel fédérale a observé :
[traduction]
Il est bien connu que dans les pays suivant le droit anglais, le juge n’est pas habilité à s’enquérir de son propre chef du contenu de la loi étrangère en fonction de laquelle l’action dont elle est saisie devrait être tranchée. En principe, le juge ne prend pas connaissance d’office de la loi étrangère; il n’assimile même pas la loi étrangère à un fait ordinaire (ce qu’il n’est pas, de toute façon) à propos duquel il peut demander aux parties de présenter des éléments de preuve satisfaisants. Si les parties, volontairement ou par inadvertance, omettent de présenter des témoignages d’experts sur la loi étrangère, le juge tient pour acquis qu’elle est identique à sa propre loi, il applique la loi nationale du for saisi [46] . [Non souligné dans l’original.]
[75] Bref, la conséquence pour la partie qui omet de présenter une preuve d’expert pour expliquer le fonctionnement de la loi étrangère est que le concept de la loi du for saisi joue. Le juge canadien tient pour acquis que la loi étrangère es