SLX Management Inc. c. La Reine

SLX Management Inc. c. La Reine
Base de données – Cour (s)
Jugements de la Cour canadienne de l'impôt
Date
2010-03-12
Référence neutre
2010 CCI 148
Numéro de dossier
2007-2354(IT)G
Juges et Officiers taxateurs
Eugene P. Rossiter
Sujets
Loi de l'impôt sur le revenu
Contenu de la décision
Dossiers : 2007-2354(IT)G
2007-2356(GST)G
ENTRE :
SLX MANAGEMENT INC.,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
________________________________________________________________
Appels entendus sur preuve commune avec l'appel de Paul Miller (2007‑2357(IT)G), les 1er, 2 et 3 octobre 2009, à Calgary (Alberta).
Devant : L'honorable juge en chef adjoint E. P. Rossiter
Comparutions :
Avocats de l'appelante :
Me Curtis R. Stewart et Me Nandini Somayaji
Avocat de l'intimée :
Me Mark Heseltine
________________________________________________________________
JUGEMENT
Les appels interjetés à l'égard des nouvelles cotisations établies sous le régime de la Loi de l'impôt sur le revenu relativement aux années d'imposition 2002, 2003, 2004 et 2005, et l'appel interjeté à l'égard de la nouvelle cotisation établie sous le régime de la Loi sur la taxe d'accise, dont l'avis est daté du 31 juillet 2006, relativement à la période du 17 septembre 2001 au 16 septembre 2003, sont accueillis, et les nouvelles cotisations sont renvoyées au ministre du Revenu national pour nouvel examen et nouvelles cotisations, conformément aux motifs du jugement ci‑joints.
Signé à Ottawa, Canada, ce 12e jour de mars 2010.
« E. P. Rossiter »
Le juge en chef adjoint Rossiter
Traduction certifiée conforme
ce 17e jour d'août 2010.
Yves Bellefeuille, réviseur
Dossier : 2007‑2357(IT)G
ENTRE :
PAUL MILLER,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
________________________________________________________________
Appel entendu sur preuve commune avec les appels de SLX Management Inc. (2007‑2354(IT)G et 2007‑2356(GST)G), les 1er, 2 et 3 octobre 2009, à Calgary (Alberta).
Devant : L'honorable juge en chef adjoint E. P. Rossiter
Comparutions :
Avocats de l'appelant :
Me Curtis R. Stewart et Me Nandini Somayaji
Avocat de l'intimée :
Me Mark Heseltine
________________________________________________________________
JUGEMENT
L'appel interjeté à l'égard des nouvelles cotisations établies sous le régime de la Loi de l'impôt sur le revenu relativement aux années d'imposition 2001, 2002 et 2003 est accueilli, et les nouvelles cotisations sont déférées au ministre du Revenu national pour nouvel examen et nouvelles cotisations, conformément aux motifs du jugement ci‑joints.
Signé à Ottawa, Canada, ce 12e jour de mars 2010.
« E. P. Rossiter »
Le juge en chef adjoint Rossiter
Traduction certifiée conforme
ce 17e jour d'août 2010.
Yves Bellefeuille, réviseur
Référence : 2010 CCI 148
Date : 20100312
Dossiers : 2007‑2354(IT)G
2007‑2356(GST)G
ENTRE :
SLX MANAGEMENT INC.,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée,
Dossier : 2007‑2357(IT)G
ET ENTRE :
PAUL MILLER,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
MOTIFS DU JUGEMENT
Le juge en chef adjoint Rossiter
Introduction
[1] La question fondamentale en litige dans les présents appels porte sur la qualification de certaines dépenses. Le ministre a établi à l'égard des appelants de nouvelles cotisations par lesquelles il a refusé la déduction de plusieurs dépenses du revenu d'entreprise parce que, selon lui, il s'agit de frais personnels. Les appelants soutiennent que l'ensemble des dépenses ont été faites en vue de tirer un revenu.
[2] SLX Canada Limited (« Canada ») a été constituée en personne morale pour gérer à long terme le matériel roulant que loue la Compagnie des chemins de fer nationaux du Canada (le « CN ») : pour traiter avec les prêteurs, principalement des compagnies d'assurance et des fournisseurs de matériel, et pour s'occuper des options d'achat que le CN pouvait exercer lorsque les baux prenaient fin (de sorte que le matériel roulant ne figure pas au bilan du CN). Selon un contrat de gestion conclu entre Canada et SLX Management Inc. (« Management »), cette dernière assumait la totalité des dépenses d'exploitation de Canada. Les actions de Canada étaient détenues dans une proportion de 51 p. 100 par le CN, de 16,66 p. 100 par Management, de 16,66 p. 100 par un certain David Smith et de 16,66 p. 100 par DLG Consulting. L'appelant Paul Miller (« M. Miller ») était président et unique actionnaire et administrateur de Management. Monsieur Smith était vice‑président de Management. Pendant la période en cause, Management tirait l'ensemble de son revenu de Canada, tandis que cette dernière tirait l'ensemble de son revenu du CN. Le revenu que tirait Canada du CN —et, par voie de conséquence, le revenu de Management — était assujetti à une échéance et il était prévu qu'il prendrait fin en 2007.
[3] En l'an 2000, Management a commencé à chercher de nouvelles sources de revenu. Elle possédait un aéronef depuis de nombreuses années et s'en servait pour parcourir l'Amérique du Nord en vue de découvrir des projets susceptibles de l'intéresser. Elle déduisait donc certains frais d'exploitation relatifs à l'aéronef de même que des frais de déplacement. Management a également réclamé des frais de représentation pour une croisière de douze jours effectuée par les dirigeants et les employés de Management, ainsi que leurs conjoints et d'autres personnes, la plupart étant des anciens employés du CN qui connaissaient bien les activités ayant lié Canada au CN au fil des ans. Management demandait en outre des déductions aux titres suivants : a) la perte d'un investissement dans un procédé technologique automatisé ayant trait à du matériel de transport souterrain, b) les frais liés à la location, par Management, d'un logement en copropriété divise situé à Montréal, c) les frais liés à un bureau dans une résidence en Floride appartenant à M. Miller, d) les frais relatifs à un hangar où Management entreposait son aéronef à l'occasion en Floride, e) certains frais d'abonnement à des revues.
[4] L'ARC a refusé la déduction de ces dépenses et pertes du revenu de Management et elle a attribué certaines d'entre elles à M. Miller à titre d'avantages conférés à un actionnaire. L'ARC affirme aussi qu'il y a eu, à compter du 17 septembre 2001, un changement d'utilisation de l'aéronef de Management qui a donné lieu à une fourniture réputée au sens de la Loi sur la taxe d'accise. Les appelants ont interjeté appel des nouvelles cotisations.
Les faits
[5] Monsieur Miller était initialement un employé du CN. La valeur résiduelle des baux relatifs au matériel roulant du CN créait des problèmes pour cette société. Monsieur Miller a élaboré une méthode permettant de régler ce problème du CN au moyen de Canada. Canada était une société dépourvue d'employés, mais qui détenait des biens corporels dont la valeur pouvait atteindre 500 000 000 $. Ces biens comprenaient des wagons, des locomotives et des baux visant ce genre de matériel. Canada ne faisait que détenir des biens, mais il s'agissait néanmoins d'une société de location entièrement opérationnelle qui empruntait des fonds, achetait du matériel, remettait du matériel à neuf et émettait des obligations, en plus d'assumer le risque lié à la valeur résiduelle et de se charger de la revente du matériel qui lui revenait. Management était, selon une entente, responsable de l'ensemble de l'exploitation commerciale de Canada, et elle obtenait ce qui suit à titre de rémunération :
1. un pourcentage du montant total des opérations terminées, lesquelles étaient calculées par paliers;
2. des sommes supplémentaires si Management démontrait qu'elle avait emprunté de l'argent à un taux inférieur au taux cible fixé par le CN, selon la valeur actualisée;
3. une participation, avec Management, aux bénéfices découlant des baux si Management réalisait des bénéfices par la vente en bloc de baux assortis d'une dette à une compagnie d'assurance, par exemple;
4. des honoraires supplémentaires versés à Management dans l'éventualité d'un marché exceptionnel servant les intérêts du CN.
L'article 2.01 de cette convention intervenue entre Management et Canada est ainsi rédigé :
[TRADUCTION]
La société nomme Management pour gérer, surveiller et exploiter l'entreprise conformément à la présente convention, et Management y consent.
Le terme [TRADUCTION] « entreprise » était défini comme étant l'entreprise de Canada au sens de l'acte constitutif de celle‑ci.
[6] Les fonctions et services entrepris par Management pour Canada étaient extrêmement larges, puisqu'il s'agissait pour l'essentiel de diriger l'ensemble des activités de Canada. Les sièges sociaux de Canada et de Management étaient situés en Alberta, parce que cette province n'avait pas d'impôt sur le capital et que les frais d'exploitation à Calgary étaient sensiblement moindres que ceux à Toronto ou à Montréal. Les conditions afférentes à l'exploitation de Canada obligeaient celle‑ci à faire affaire avec le CN et uniquement avec des sociétés canadiennes cotées A, afin de conserver une qualité de crédit la plus élevée possible. Management n'était pas tenue de faire affaire uniquement avec le CN; le CN voulait que Management fasse affaire avec d'autres sociétés. Management a tenté de lancer divers projets autres que ceux associés au CN, y compris l'acquisition de terrains au Royaume‑Uni, des projets touchant les activités des traversiers rapides en Colombie‑Britannique et des projets PPP en Nouvelle‑Écosse.
[7] Management avait quatre employés, à savoir M. Miller, David Smith et un personnel administratif composé de deux personnes travaillant à temps partiel. Le vice‑président, M. Smith, était responsable des états financiers et des déclarations de revenus de Management; il assurait la liaison avec les experts‑comptables et il tenait les livres comptables. Monsieur Miller recevait annuellement sa part des avantages conférés à un actionnaire sur son feuillet T4 après discussions avec M. Smith. Les avantages conférés à un actionnaire avaient trait à l'usage d'une automobile, à des prêts à l'actionnaire et à d'autres éléments connexes.
[8] Management avait conclu avec DLG Consulting Limited une convention de consultation et de participation ayant effet jusqu'au 1er novembre 1998 qui visait la prestation de services de consultation relatifs à l'entreprise de Management.
[9] Pendant les années d'imposition en cause, Canada a tiré la totalité de son revenu du CN. Management tirait la presque totalité de son revenu de Canada. La convention entre Canada et le CN touchant la valeur résiduelle du matériel roulant devait expirer en 2007 et, par conséquent, Canada et Management allaient cesser d'avoir de revenu le 1er avril 2007.
[10] Monsieur Miller a fait maintes tentatives pour étendre les activités de Management, notamment en vue de travailler avec le CN sur un certain nombre de projets. Au cours de la période pertinente, Management avait un revenu d'environ 2 500 000 $ par année.
L'aéronef
[11] Afin d'exploiter son entreprise, Management a acquis un aéronef Cessna qui a beaucoup servi pour des déplacements au Canada et aux États‑Unis et qui, selon M. Miller, n'était utilisé pour des fins personnelles que seulement dix pour cent du temps environ. En 2000, Management a acquis un autre aéronef, un TBM‑700, et a mis le Cessna en vente. Le Cessna a finalement été vendu par Management en avril 2002, ce qui a donné lieu à un gain en capital appréciable. Le TBM‑700 était un appareil avancé sur le plan technologique, meilleur que le Cessna tant en ce qui concerne la sécurité que la fiabilité, et son coût d'utilisation était moindre. Selon M. Miller, le TBM‑700 était utilisé de la même façon que le Cessna pour les activités de Management.
[12] Le coût d'utilisation du TBM‑700 comprenait le carburant, le hangar, l'assurance, l'entretien, les redevances d'atterrissage, les cartes et le GPS. Management a produit des factures à l'appui et a demandé la déduction pour amortissement appropriée au titre du TBM‑700 pour les années en cause.
[13] En ce qui a trait à l'utilisation de l'aéronef, M. Miller tenait un journal de vol et il utilisait ce document pour calculer les déplacements personnels qui lui étaient attribuables à titre d'avantage conféré à l'actionnaire.
[14] Les journaux de vol relatifs au TBM‑700 pour les années d'imposition en cause ont été tenus afin de déterminer l'usage personnel et l'entretien y afférent. Un résumé de ces journaux pour l'année d'imposition 2002 montre un total de 19 déplacements, dont 17 étaient attribuables à l'entreprise et deux à M. Miller à titre personnel. Au cours de l'année d'imposition 2003, on a effectué un total de 15 déplacements, dont 13 attribuables à l'entreprise et deux à M. Miller à titre personnel; pour l'exercice raccourci du 16 septembre 2003 au 31 décembre 2003, il y a eu cinq déplacements, dont un à titre personnel et quatre attribuables à l'entreprise.
[15] Management utilisait le TBM‑700 en grande partie afin de tenter de conclure un contrat de distribution avec Socata, société française de construction aéronautique. Socata ne disposait d'aucun point de vente pour ses aéronefs dans le Nord‑Ouest des États‑Unis et l'Ouest du Canada. Pour conclure un contrat de distribution, il fallait en négocier les conditions. Une ébauche de protocole d'entente a été élaborée par Management à l'intention de Socata. Afin de conclure l'entente, Management a également obtenu des renseignements quant à la disponibilité des pilotes dans le territoire qui lui a été accordé, elle a examiné la liste d'acheteurs potentiels d'appareils TBM‑700 et elle a offert quelques vols de démonstration de l'aéronef.
[16] En prévision de la conclusion d'un contrat de distribution avec Socata, Management a tenté de trouver des personnes connaissant bien l'industrie aéronautique et susceptibles d'épauler Management en jouant le rôle de vendeurs en Colombie‑Britannique et dans le Nord‑Ouest des États‑Unis. Ces personnes ne détiendraient aucun aéronef de Socata en stock, mais elles pourraient favoriser la vente des produits aéronautiques de l'entreprise.
[17] Le TBM‑700 de Management avait également été utilisé pour participer à divers congrès aéronautiques ou à diverses réunions de l'association des pilotes de TBM‑700 à des endroits comme la Nouvelle‑Orléans, Oshkosh, Orlando et Los Cabos, au Mexique. À de nombreuses occasions, M. Miller s'est servi du TBM‑700 pour se rendre à des endroits où il examinait des possibilités d'affaires pour Management. Ces possibilités d'affaires comprenaient deux visites chez Premiere Electric, société d'évaluation des dommages causés par les incendies des environs de Seattle qui avait besoin de capitaux, une visite chez Dixon Networks, société devant fournir du matériel commercial pour l'installation du réseau SuperNet en Alberta, une présentation à un employé de Tyco en vue de faire des affaires dans le domaine du pétrole avec cette société, de nombreux déplacements effectués pour rencontrer un certain M. Frick en Floride en vue d'examiner des terrains et des immeubles situés sur la côte, en particulier des immeubles de placement, une possibilité d'affaires à North Bay, en Ontario, touchant un procédé technologique applicable aux véhicules d'exploitation minière souterraine automatisés, ainsi que l'éventuelle acquisition d'un exploitant de services aéronautiques à un aéroport en Floride.
[18] Pendant les périodes en cause, Management n'a pas tiré de revenu de ses activités avec Socata ni d'aucune autre des entreprises qu'elle examinait à l'époque au cours de laquelle le TBM‑700 a servi.
[19] On affirme que de nombreux déplacements effectués au moyen du TBM‑700 l'ont été à des fins commerciales, ce qui a été corroboré par des témoins autres que M. Miller, y compris des vols liés au procédé technologique relatif aux véhicules souterrains automatisés à North Bay, en Ontario, à l'exploitation des services aéronautiques et des activités en Floride, ainsi qu'à l'éventuel investissement de Premiere Electric à Seattle. Monsieur Miller a affirmé que le TBM‑700 était essentiel pour pouvoir se déplacer, à la demande de Canada, afin de s'occuper des activités liées au CN qu'exerçait l'entreprise. Monsieur Miller a avancé qu'ils devaient être en mesure de décoller, sur demande, dans un délai de 30 minutes même si, pendant les périodes pertinentes, ni le CN ni Canada n'ont jamais fait appel à lui d'une manière aussi pressante. Un comptable agréé du CN à la retraite a confirmé que, lorsque Canada a été constituée en société et que le contrat de gestion a été conclu par elle et Management, l'opportunité pour Management d'acquérir un aéronef d'affaires a été examinée, mais le CN se souciait peu que Canada ou Management dispose ou non d'un tel appareil.
[20] Parmi tous les déplacements effectués au moyen du TBM‑700 qui ont été déduits à titre de frais d'exploitation pendant les périodes en cause, le seul ayant un lien avec le CN était un voyage à Toronto ou à Halifax pour se rendre chez DLG Consulting. Pour d'autres déplacements à Montréal, soit deux ou trois voyages au cours de la période pertinente, on a eu recours aux sociétés aériennes commerciales. Aucune raison réelle n'a été avancée afin d'expliquer pourquoi ce voyage à Halifax avait été effectué avec le TBM‑700 plutôt qu'avec une société aérienne commerciale.
[21] Monsieur Miller a soutenu que lui et M. Smith avaient recours aux sociétés aériennes commerciales lorsque cela était justifié et qu'ils utilisaient les points accumulés ainsi que le train et l'automobile quand il le fallait.
La croisière
[22] Management a eu une dépense de 44 818 $ à titre de frais de représentation relatifs à une croisière. Selon Management, cette croisière a été entreprise pour deux raisons : premièrement, pour remercier certaines personnes essentielles qui ont permis à Canada de réaliser un revenu appréciable, lequel a donc donné lieu à un revenu pour Management; deuxièmement, pour réunir certaines personnes, des promoteurs commerciaux chevronnés selon Management, en vue d'arrêter une stratégie quant aux mesures à prendre pour accroître les activités commerciales avec le CN, s'il y avait lieu, compte tenu des échéances, en 2007, quant au contrat de gestion intervenu entre Management et Canada et quant aux activités commerciales que Canada exerçait grâce au CN. Ces personnes essentielles dont M. Miller a fait mention étaient un avocat et un expert‑comptable de Price Waterhouse, lesquels ont tous deux refusé l'invitation, des anciens employés du CN, le vice‑président de Management et son épouse, de même que M. Miller et son épouse, et un certain M. Gorveat, de DLG Consulting, et son épouse. Un des premiers administrateurs de Management responsable des documents de Management n'y a pas participé. Les frais de représentation liés à la croisière englobaient le coût de la croisière, le vol de retour et d'autres frais de transport.
[23] Les conjoints des trois anciens employés du CN ont été invités parce que les responsables de Management voulaient rencontrer en personne ces anciens employés du CN et parce que ces derniers ne pouvaient leur consacrer suffisamment de temps dans ces conditions que si leurs conjoints respectifs étaient présents. Les trois employés du CN étaient alors à la retraite; ils ne faisaient pas partie du cercle d'amis de M. Miller et n'étaient pas des employés de Management ou des actionnaires de Canada. On a précisé que, pendant les escales, ils participaient à des visites touristiques et, le soir, M. Miller et M. Smith soupaient avec les invités. Ils pouvaient ainsi discuter avec eux de cinq à six heures par jour et ils ont tenu deux réunions en bonne et due forme sur le navire pour discuter de la mise sur pied et de la croissance de Management, de sources de revenu et de la question de la valeur résiduelle du matériel roulant du CN après 2007. La croisière a donné naissance à quelques propositions et idées, mais aucune ne visait les activités du CN.
Le logement en copropriété divise à Montréal
[24] Monsieur Miller était propriétaire d'un logement en copropriété divise à Montréal, où il résidait avant de mettre fin à son emploi au CN et de mettre Management sur pied. Management utilisait ce logement depuis sa constitution, lorsque M. Miller effectuait des opérations pour Management avec le CN. Le logement était payé à la journée au début, puis au mois. Il demeurait vacant lorsqu'il n'était pas utilisé par Management. Lorsque Management faisait affaire avec le CN, on n'utilisait pas les installations de ce dernier, parce que M. Miller estimait que Management avait besoin d'un espace où mener ses propres analyses, que ce soit un hôtel ou un logement en copropriété divise, et ils se servaient donc du logement à l'occasion. Monsieur Miller a reconnu qu'il conservait le logement à Montréal notamment en raison de sa valeur à titre de placement et qu'il hésitait à le vendre pour des raisons personnelles (l'immobilier constituait une composante de base de l'actif et il hésitait à s'en défaire). Pendant la période en cause, M. Miller n'a utilisé le TBM‑700 pour se rendre à Montréal qu'à une occasion et il n'a passé qu'une seule nuit au logement.
Les frais médicaux
[25] Monsieur Miller a eu des frais médicaux de 4 277 $ en 2002 pour des soins à la clinique Mayo et de 876 $ en 2003 pour des soins dentaires. Ces frais médicaux n'étaient pas liés à l'examen de santé requis pour la licence de pilote. Sa famille allait à la clinique Mayo depuis longtemps. Monsieur Miller n'avait pas été envoyé par un médecin à cette clinique et il n'avait pas de médecin de famille à Calgary à cette époque. Il a reconnu qu'il existait alors un régime d'assurance médicale en Alberta. Outre le fait que M. Miller estimait qu'il avait de l'importance pour Canada et pour Management et qu'il devait demeurer en santé pour assurer le succès continu de Management, peu de précisions ont été offertes quant aux frais médicaux.
Le matériel de transport minier souterrain automatisé (Mintronics)
[26] Glenn Brophy, ami de M. Miller, travaillait pour une société établie à North Bay, en Ontario, dont les activités intéressaient des véhicules de transport minier souterrain automatisés. Monsieur Brophy avait quitté la société et acquis les droits sur certains procédés technologiques applicables au transport souterrain automatisé. Management a examiné l'occasion offerte par ce procédé technologique et a remis 38 135 $ à M. Brophy afin de payer les frais juridiques pour acquérir les droits de propriété intellectuelle y afférents. Management a participé à l'entreprise dans la mesure où elle a acheté les droits souterrains pour l'application du procédé technologique. Monsieur Brophy a constitué la société 1429424 Ontario Inc. au moment de l'acquisition de ces droits. Monsieur Miller a fait environ trois voyages à North Bay pour examiner les possibilités qu'offrait ce procédé technologique. Ils ont envisagé la possibilité de commercialiser le procédé à l'intention des consommateurs avec Canadian Tire et ils ont exploré d'autres possibilités avec Laidlaw, fabricant d'autobus scolaires, où le procédé aurait pu servir au transport des enfants, avec la Ford Motor Company pour le fonctionnement de chariots élévateurs à fourche, et de façon générale avec des détaillants relativement à un système de recherche. Monsieur Miller, M. Brophy et un troisième actionnaire n'avaient pas conclu de convention d'actionnaires mais, selon M. Brophy et M. Miller, ce dernier a investi la somme de 38 135 $ tandis que l'autre actionnaire et M. Brophy déployaient d'autres efforts pour faire avancer l'utilisation du procédé technologique. Les fonds destinés à régler les frais juridiques, soit 38 135 $, ont été transférés par Management et envoyés par virement télégraphique au crédit de Glenn Brophy, chez Canada Trust. Lorsqu'il est apparu que l'entreprise allait échouer, on a dressé les états financiers de 1429424 Ontario Inc. Ce n'est qu'à ce moment que M. Miller s'est rendu compte qu'il était actionnaire de 1429424 Ontario Inc. et que son investissement figurait à son nom à titre de prêt de l'actionnaire. Selon M. Miller, il s'agissait d'une erreur puisque l'investissement avait été fait pour le compte de Management.
Les frais de déplacement
[27] Management a en outre déduit de nombreux frais de déplacement, qui ont été refusés. Ces frais de déplacement se rapportaient presque exclusivement à l'utilisation du TBM‑700. Ce sont les sommes de 7 089 $ pour 2002 et de 12 799 $ pour 2003.
Les frais d'abonnements et d'associations
[28] Des frais d'abonnements de 1 531 $ ont été réclamés en 2002 et de 2 085 $ en 2003. Ces frais visaient principalement des abonnements à des revues sur l'aviation et l'adhésion à des associations de pilotes ou à des associations aéronautiques.
Le bureau à domicile et le hangar en Floride
[29] En 2003, M. Miller a acheté à Spruce Creek, en Floride, près d'un aéroport local, une résidence dotée d'un hangar pour le TBM‑700. On facturait 1 200 $ par mois à Management pour l'utilisation du hangar ainsi que 300 $ par mois pour l'utilisation d'un bureau à domicile. Les frais n'étaient exigés qu'en fonction de l'utilisation. Monsieur Miller a affirmé que l'aéronef ne servait pas à se rendre en Floride, mais bien à rejoindre les clients. Il a soutenu qu'il pouvait travailler à partir de cette résidence en Floride avec un bureau et un avion qui lui étaient tous deux réservés. Il pouvait se rendre n'importe où; en fait, il était en mesure de décoller en 30 minutes.
[30] Monsieur Miller a effectué de nombreux vols pour se rendre en Floride. Il consacrait seulement quelques heures, ou peut‑être un jour ou deux, au travail, puis il restait en Floride pendant une période prolongée, l'avion étant tout près. L'épouse de M. Miller, Barbara, l'accompagnait souvent lors de ces vols.
Les questions en litige
[31] A : Management — Appel en matière d'impôt sur le revenu
1. La déductibilité de certaines dépenses du revenu de Management, notamment :
a) les frais de fonctionnement du TBM‑700 appartenant à Management ainsi que la déduction pour amortissement demandée au titre de l'aéronef;
b) les frais de représentation liés à la croisière;
c) divers frais de déplacement;
d) les frais liés au logement en copropriété divise de Montréal;
e) les frais médicaux;
f) les frais liés au bureau à domicile et au hangar en Floride;
g) les frais d'abonnements à des revues et d'adhésion à des associations.
2. La déductibilité d'un investissement dans ce qu'on a appelé le projet de North Bay.
[32] B : Management — Appel relatif à la TPS
1. L'opportunité de la cotisation relative à la TPS.
2. Le point de savoir si, le 17 septembre 2002, le TBM‑700 a fait l'objet d'un changement d'utilisation tel qu'il a donné lieu à une fourniture réputée au sens de la Loi sur la taxe d'accise.
[33] C : Monsieur Miller — Appel en matière d'impôt sur le revenu
1. Si l'une ou l'autre des dépenses qui, selon Management, ont été déduites à bon droit n'est pas régulièrement déductible, s'agissait‑il d'un avantage conféré à l'actionnaire suivant le paragraphe 15(1) ou le paragraphe 56(2) de la Loi de l'impôt sur le revenu et donc attribuable à M. Miller?
2. L'intimée a admis que les pénalités pour faute lourde imposées à M. Miller n'étaient pas fondées, c'est‑à‑dire qu'il n'y avait pas lieu d'imposer de telles pénalités relativement à 2001, à 2002 et à 2003.
Analyse
A : Management — Appel en matière d'impôt sur le revenu
[34] Article 9 — Loi de l'impôt sur le revenu
Exploitation d'une entreprise/source de revenu : La première question consiste à savoir si les dépenses de Management au cours des années 2002 et 2003 et de l'exercice raccourci terminé le 31 décembre 2003 sont déductibles du revenu de Management pour ces années. L'avocat de l'intimée estime que ces dépenses ne sont pas déductibles parce que Management n'exploitait pas une entreprise au cours des années auxquelles les dépenses se rapportent ou parce qu'il n'y avait aucune source de revenu. Cependant, Management soutient que les dépenses faites pendant les années en cause avaient pour objet d'exploiter l'entreprise de l'appelante.
[35] L'article 9 de la Loi de l'impôt sur le revenu prévoit notamment ce qui suit :
9(1) Sous réserve des autres dispositions de la présente partie, le revenu qu'un contribuable tire d'une entreprise ou d'un bien pour une année d'imposition est le bénéfice qu'il en tire pour cette année.
(2) Sous réserve de l'article 31, la perte subie par un contribuable au cours d'une année d'imposition relativement à une entreprise ou à un bien est le montant de sa perte subie au cours de l'année relativement à cette entreprise ou à ce bien, calculée par l'application, avec les adaptations nécessaires, des dispositions de la présente loi afférentes au calcul du revenu tiré de cette entreprise ou de ce bien.
[36] Dans l'arrêt Stewart c. La Reine, [2002] 2 R.C.S. 645, 2002 CSC 46, la Cour suprême du Canada a examiné de manière approfondie ce que sont le revenu tiré d'une entreprise et le revenu tiré d'un bien. Au paragraphe 50, elle s'est exprimée en ces termes :
[50] Il est manifeste que, pour que l'art. 9 s'applique, le contribuable doit d'abord déterminer s'il a une source de revenu constituée soit d'une entreprise, soit d'un bien. Comme nous l'avons vu, une activité commerciale qui ne constitue pas véritablement une entreprise peut néanmoins être une source de revenu constituée d'un bien. De même, il est clair que certaines démarches de contribuables ne sont ni des entreprises, ni des sources de revenu constituées d'un bien, mais sont uniquement des activités personnelles. On peut recourir à la méthode à deux volets suivante pour trancher la question de l'existence d'une source :
(i) L'activité du contribuable est-elle exercée en vue de réaliser un profit, ou s'agit-il d'une démarche personnelle?
(ii) S'il ne s'agit pas d'une démarche personnelle, la source du revenu est-elle une entreprise ou un bien?
Le premier volet du critère vise la question générale de savoir s'il y a ou non une source de revenu; dans le deuxième volet, on qualifie la source d'entreprise ou de bien.
[37] Selon la Cour suprême du Canada, la première étape du critère a pour objet d'établir une distinction entre les activités commerciales et les activités personnelles. Dans l'arrêt Stewart, précité, au paragraphe 60, la Cour a ajouté :
[60] En résumé, la question de savoir si le contribuable a ou non une source de revenu doit être tranchée en fonction de la commercialité de l'activité en cause. Lorsque l'activité ne comporte aucun aspect personnel et qu'elle est manifestement commerciale, il n'est pas nécessaire de pousser l'examen plus loin. Lorsque l'activité peut être qualifiée de personnelle, il faut alors déterminer si cette activité est ou non exercée d'une manière suffisamment commerciale pour constituer une source de revenu. [...]
(Dans la décision Nichol c. La Reine, no 91‑2094(IT), 9 septembre 1993, [1993] A.C.I. no 541 (QL) (C.C.I.), l'ancien juge en chef Bowman a fait état d'une gamme d'indices de commercialité ou de caractéristiques commerciales.)
[38] Dans l'arrêt Hudon c. La Reine, 2001 CAF 320, la Cour d'appel fédérale a affirmé ce qui suit au paragraphe 62 :
Il n'est pas facile de circonscrire la teneur du concept d'exploitation d'une entreprise. On peut dégager deux paramètres extrinsèques qui permettent de conclure qu'il n'y a pas d'exploitation : d'une part, lorsqu'une société dûment constituée n'a pas réellement commencé son exploitation et, d'autre part, lorsqu'une société a été mise en veilleuse et se limite à tenir des assemblées annuelles et à produire des déclarations de revenus pour éviter sa dissolution. Il y a cependant, entre ces deux extrêmes, certaines activités qui sont les signes d'une société en exploitation et qui devraient être placées dans le spectre du concept de l'exploitation d'une entreprise même si, par exemple, ces activités ont pour but de conclure un accord qui au bout du compte ne l'est pas, ou même si elles n'entraînent pas la production d'un revenu.
[39] Dans la décision Setchell c. La Reine, 2006 CCI 37, une contribuable, après avoir été mise à pied par son employeur, a suivi un cours en informatique dans l'espoir d'ainsi trouver un emploi ou d'obtenir du travail connexe comme pigiste, et elle a déduit le coût du cours à titre de frais de scolarité. Madame le juge Woods a notamment tenu les propos suivants :
[16] [...] je suis d'accord avec l'avocat de l'intimée pour dire que les frais ne sont pas déductibles, sauf si Mme Setchell exploitait une entreprise au moment où le cours a été suivi. Je ne suis pas d'accord avec lui, cependant, lorsqu'il affirme qu'il est nécessaire que Mme Setchell ait conclu des contrats commerciaux pour pouvoir être considérée comme exploitant une entreprise. Des décisions judiciaires démontrent clairement que cela n'est pas nécessaire. Si la structure financière de l'entreprise est en place et que le contribuable recherche activement des possibilités d'affaires, l'entreprise a alors débuté, même si aucun contrat commercial n'a été conclu. [...]
[17] Je constate également que ce critère semble être accepté par l'Agence du revenu du Canada (« ARC »). La politique administrative de l'ARC ne fait pas loi, bien entendu, mais elle est utile lorsqu'elle reflète les décisions judiciaires. La politique administrative de l'ARC est exposée au numéro 2 du bulletin d'interprétation IT‑364. Selon ce bulletin, l'ARC estime qu'une entreprise n'a pas débuté si des opérations sont entreprises dans l'espoir que les renseignements obtenus justifieront l'établissement d'une entreprise et qu'une entreprise sera considérée comme ayant débuté si des efforts sérieux ou continus sont tentés afin d'amorcer son exploitation normale.
[40] Il importe en outre de tenir compte de la décision Wacky Wheatley's TV & Stereo Ltd. c. Ministre du Revenu national, no 86‑1121(IT), 11 septembre 1987, [1987] A.C.I. no 811 (QL) (C.C.I.). Dans cette affaire, les sociétés contribuables travaillaient en collaboration les unes avec les autres dans le domaine de la vente au détail de téléviseurs, de chaînes stéréophoniques et de biens de consommation électroniques connexes et elles envisageaient un éventuel développement vers le marché australien. À cette fin, elles ont eu certains frais qu'elles ont ensuite tenté de déduire à titre de dépenses courantes de l'entreprise. La Cour canadienne de l'impôt a notamment déclaré :
[...] Ces frais ont précédé toute décision commerciale de pénétrer le marché australien et, selon moi, ils ont clairement été faits en tant que dépenses courantes dans le cadre des activités des appelants.
[...]
Dans l'affaire en cause, la preuve démontre que le développement vers de nouveaux marchés constituait une préoccupation constante des appelants. Je suis d'avis que les dépenses en cause découlaient des activités courantes de chacun des appelants « comme faisant partie du souci quotidien de ses dirigeants dans la conduite bien ordonnée de la compagnie ».
De nos jours, beaucoup d'entreprises dépensent de l'argent pour maintenir ou augmenter leur part du marché dans un climat de concurrence de plus en plus vif. C'est pourquoi plusieurs compagnies dépensent des sommes considérables à des fins de publicité, de promotion et d'études de marché. Les dépenses ici en cause sont faites, selon moi, dans une telle perspective. Ces sommes ont été dépensées pour établir la rentabilité du marché australien et faisaient partie des dépenses courantes des appelants. Cette caractérisation tient compte « des réalités industrielles et commerciales en cause ».
[41] Compte tenu des indices de commercialité des activités de Management, je crois qu'on peut certainement affirmer qu'elles sont de nature commerciale. Je conclus que Management exploitait une entreprise pendant la période en cause, selon ce qui suit :
1. Management exploitait une entreprise depuis le début des années 1990 avec des revenus qui, parfois, étaient supérieurs à 2 000 000 $ par année.
2. Les activités de Management visaient la gestion des activités de Canada, mais ne s'y limitaient pas, et Management cherchait activement à poursuivre d'autres entreprises ou activités commerciales.
3. Le dirigeant de Management, M. Miller, possédait une formation professionnelle à titre d'ingénieur, il était titulaire d'une maîtrise en administration des affaires et il travaillait dans le monde des affaires depuis longtemps. Il a mis sur pied Canada et Management et il a réussi à exploiter ces deux entreprises de façon rentable pendant un certain nombre d'années.
4. Management avait établi la voie sur laquelle elle entendait s'engager pour trouver de nouvelles sources de revenus, autres que Canada, en raison de l'échéance, en 2007, qui mettrait fin aux revenus qu'elle tirait de cette dernière.
5. Management explorait l'Amérique du Nord en vue de trouver des possibilités d'affaires susceptibles de générer un profit. La nature commerciale de Management revêtait un certain aspect personnel, lié à l'intérêt personnel de M. Miller pour l'aéronautique et l'aviation en général. Les perspectives d'affaires de Management dans le domaine de l'aviation ne constituaient qu'une partie des activités commerciales examinées.
[42] Je suis convaincu, à la lumière de la preuve et des principes énoncés dans l'arrêt Stewart, que, même si les efforts qu'elle a déployés n'ont pas donné lieu à un revenu découlant des activités au titre desquelles elle demandait une déduction d'entreprise, Management participait à une activité commerciale et cherchait des possibilités d'affaires. Je me fonde sur les décisions Hudon, Setchell et Wacky Wheatley pour conclure que les activités commerciales poursuivies par Management visaient à tirer un revenu et à réaliser un profit. Bien que cet objectif n'ait pas été atteint, il n'en demeure pas moins que les activités étaient de nature commerciale.
[43] L'assertion de l'intimée selon laquelle, malgré la volonté et les efforts de la part de Management, il n'y avait pas d'entreprise ne donne tout simplement pas une idée exacte des activités de Management. Cette dernière cherchait des possibilités et des projets d'affaires alors même qu'elle était toujours en activité et cette situation n'est, en réalité, nullement différente de celles examinées dans les décisions Hudon et Setchell susmentionnées.
Article 18 — Loi de l'impôt sur le revenu
[44] Le paragraphe 18(1) de la Loi est, en partie, rédigé de la façon suivante :
18(1) Dans le calcul du revenu du contribuable tiré d'une entreprise ou d'un bien, les éléments suivants ne sont pas déductibles :
a) les dépenses, sauf dans la mesure où elles ont été engagées ou effectuées par le contribuable en vue de tirer un revenu de l'entreprise ou du bien;
[...]
h) le montant des frais personnels ou de subsistance du contribuable — à l'exception des frais de déplacement engagés par celui‑ci dans le cadre de l'exploitation de son entreprise pendant qu'il était absent de chez lui;
Au paragraphe 248(1), l'expression « frais personnels ou de subsistance » est ainsi définie :
« frais personnels ou de subsistance » Sont compris parmi les frais personnels ou de subsistance :
a) les dépenses inhérentes aux biens entretenus par toute personne pour l'usage ou l'avantage du contribuable ou de toute personne unie à ce dernier par les liens du sang, du mariage, de l'union de fait ou de l'adoption, et non entretenus dans le but ou avec l'espoir raisonnable de tirer un profit de l'exploitation d'une entreprise;
b) les dépenses, primes ou autres frais afférents à une police d'assurance, un contrat de rentes ou à d'autres contrats de ce genre, si le produit de la police ou du contrat est payable au contribuable ou à une personne unie à lui par les liens du sang, du mariage, de l'union de fait ou de l'adoption, ou au profit du contribuable ou de cette personne;
c) les dépenses inhérentes aux biens entretenus par