1144020 Ontario Ltd. c. Canada (Ministre du Revenu national)

1144020 Ontario Ltd. c. Canada (Ministre du Revenu national)
Base de données – Cour (s)
Décisions de la Cour fédérale
Date
2005-06-07
Référence neutre
2005 CF 813
Numéro de dossier
T-2075-03, T-2076-03, T-2077-03, T-2078-03
Contenu de la décision
Date : 20050607
Dossiers : T-2075-03
T-2076-03
T-2077-03
T-2078-03
Référence : 2005 CF 813
ENTRE :
1144020 ONTARIO LIMITED
demanderesse
- et -
LE MINISTRE DU REVENU NATIONAL
THEMISTOCLES SAYSON
ALICE SHIELDS
défendeurs
MOTIFS DE L'ORDONNANCE
LA JUGE DAWSON
[1] La question en litige dans les présentes demandes de contrôle judiciaire est celle de savoir si trois demandes péremptoires de production de renseignements et de documents, faites en vertu du paragraphe 231.6(2) de la Loi de l'impôt sur le revenu, L.R.C. 1985 (5e suppl.), chap. 1 (la Loi), et une demande péremptoire de production de renseignements et de documents, faite en vertu du paragraphe 231.2(1) de la Loi, devraient être annulées ou modifiées parce qu'elles sont déraisonnables ou inappropriées.
LES FAITS
Les parties
[2] Pendant toute la période pertinente, la demanderesse 1144020 Ontario Limited, possédait et exploitait les hôtels Inn On The Park Hotel et Holiday Inn Toronto - Don Valley (ensemble, l'hôtel). M. Allibhai est le comptable agréé de la demanderesse.
[3] Pendant toute la période pertinente, le défendeur M. Sayson était vérificateur à la Direction de la validation et de l'exécution de l'Agence des douanes et du revenu du Canada (ADRC). La défenderesse Mme Shields était directrice des Services fiscaux de Toronto Centre de l'ADRC.
Première vérification
[4] M. Sayson s'est présenté au bureau de la demanderesse à Toronto à diverses reprises entre juillet et octobre 1999 pour y effectuer une vérification de trois années d'imposition de la demanderesse, depuis celle se terminant le 31 janvier 1996 jusqu'à celle se terminant le 31 janvier 1998. M. Sayson a examiné tous les livres et registres de la demanderesse disponibles pour 1996 à 1998, y compris un contrat de gestion, des factures et des dossiers concernant les paiements effectués relativement aux services fournis à la demanderesse par Thistlefield Ltd. (Thistlefield) au cours des années d'imposition 1997 et 1998, et les listes des administrateurs, les résolutions et les relevés d'appels téléphoniques de l'hôtel, dont des documents qui indiquaient que M. Andrew Paraskeva avait participé à la gestion et à la direction de la demanderesse pendant les années d'imposition 1997 et 1998.
[5] Le 14 mai 2001, le ministre du Revenu national a établi des avis de nouvelle cotisation pour chacune des années d'imposition 1996 à 1998 et a refusé notamment la déduction des honoraires pour services de gestion payés à Thistlefield pour les années d'imposition 1997 et 1998. La demanderesse a déposé des avis d'opposition le 1er juin 2001 relativement aux trois années d'imposition 1996 à 1998 et a contesté le refus de la déduction des honoraires de Thistlefield. La Division des appels de l'ADRC a finalement annulé le refus de la déduction des honoraires de Thistlefield et a conclu que la demanderesse avait déduit ces honoraires à juste titre. Dans son rapport en réponse aux avis d'opposition de la demanderesse, la Division des appels de l'ADRC a exposé les motifs de sa décision :
[traduction] La raison principale par laquelle le vérificateur a refusé la déduction des honoraires pour services de gestion n'est pas fondée. Comme l'indique l'accord de consultation en date du 1er février 1996, la société de gestion, Thistlefield Limited, serait une personne morale constituée sous le régime des lois des îles Vierges britanniques.
[...]
De plus, le vérificateur déclare [...] « nous doutons fortement que des services ont été rendus par Thistlefield Limited. Par ailleurs, nous pensons qu'il s'agit peut-être d'un simple stratagème de l'unique actionnaire visant à détourner des fonds de la société canadienne pour son usage personnel » . L'agent d'appel n'a constaté la présence au dossier du vérificateur d'aucune preuve confirmant ces soupçons ou cette hypothèse [...] Si une preuve confirmant ces soupçons du vérificateur devient plus tard disponible, il sera possible de rouvrir et de réévaluer le dossier concernant ces années d'imposition, car l'existence d'une faute lourde et d'une fraude aura alors été démontrée.
Deuxième vérification
[6] M. Sayson s'est présenté au bureau de la demanderesse à diverses reprises en avril et en mai 2002 pour y effectuer une vérification des années d'imposition de la demanderesse depuis celle se terminant le 31 janvier 1999 jusqu'à celle se terminant le 31 janvier 2000. M. Sayson a encore une fois examiné tous les livres et registres de la demanderesse disponibles pour les années d'imposition 1999 et 2000, y compris un contrat de gestion, des factures et des dossiers concernant les paiements effectués relativement aux services fournis à la demanderesse par Thistlefield au cours des années d'imposition 1999 et 2000, les listes des administrateurs, les résolutions et les relevés d'appels téléphoniques de l'hôtel, dont des documents qui indiquaient que M. Paraskeva avait participé à la gestion et à la direction de la demanderesse pendant les années d'imposition 1997 à 1999, et un contrat, des factures et des dossiers concernant les paiements effectués relativement aux services fournis par Sedko Investment Services (Sedko) à la demanderesse pendant les années d'imposition 1997 à 1999.
[7] Le 28 octobre 2002, M. Itwar de la Direction de l'impôt international de l'ADRC a envoyé un courriel à M. Sayson; en voici un extrait :
[traduction] Vous craignez qu'il y ait prescription pour l'année d'imposition 1999 le 6 décembre 2002 et vous pensez que l'ADRC devrait protéger ses intérêts et établir une nouvelle cotisation pour l'année 1999. Vous avez envisagé de demander une renonciation au contribuable. Votre chef d'équipe, Charles Thompson, a cependant déclaré que l'ADRC n'a pas pour politique de demander une renonciation afin de prolonger la période de vérification.
Par conséquent, la décision d'établir une nouvelle cotisation pour l'année 1999 sera prise par votre BSF.
Cependant, les faits n'ont pas changé depuis la précédente vérification (1996 à 1998) et [...] le contribuable a eu gain de cause devant la Division des appels, notamment parce que le montant des honoraires pour services de gestion payés par le Canada au non-résident était raisonnable.
Nous croyons particulièrement qu'il serait inutile de proposer que soit établie une nouvelle cotisation pour 1999. [Non souligné dans l'original.]
[8] Néanmoins, au début de novembre 2002, l'ADRC a exigé que la demanderesse dépose une renonciation relativement à la période normale de nouvelle cotisation pour son année d'imposition 1999. La demanderesse a déposé la renonciation le 6 novembre 2002 mais, le 25 novembre 2002, elle l'a révoquée. En conséquence, le ministre avait un délai de six mois pour établir un avis de nouvelle cotisation.
[9] Dans une lettre datée du 5 mai 2003, M. Sayson a expliqué à M. Allibhai que le ministre estimait que la demanderesse n'avait pas fourni des renseignements et/ou des documents complets et suffisants. Le vérificateur, M. Sayson, a notamment fait les commentaires suivants :
1. En ce qui concerne les honoraires pour services de gestion et/ou de consultation payés à Thistlefield (qui s'élevaient à 1 119 394,19 $ en 1999 et à 1 210 995,16 $ en 2000), le vérificateur a dit que la demanderesse n'avait pas produit une liste détaillée des fonctions et responsabilités réellement assumées par Thistlefield. Il a souligné qu'il semblait, d'après les renseignements fournis précédemment, que des gestionnaires clés de la demanderesse s'acquittaient, collectivement, des tâches suivantes : finances, achats, planification stratégique, gestion générale, liaison, examen des états financiers et exploitation générale. Pourtant, c'étaient les tâches ou services que la demanderesse a prétendu avoir obtenus de Thistlefield. Le vérificateur a aussi noté une information de la demanderesse selon laquelle le consultant principal de Thistlefield venait au Canada une fois par an pour fournir certains de ces services. Le vérificateur a exprimé l'avis que les fonctions ou services dont Thistlefield était censée s'occuper ne pouvaient pas avoir été fournis à partir de l'étranger, ou en une seule visite au Canada, parce qu'ils exigeaient une présence physique dans les locaux de l'entreprise. Le vérificateur a fait remarquer que la demanderesse n'avait donné aucune indication sur la manière dont elle avait rencontré le consultant principal de Thistlefield et ne lui avait fourni aucune « preuve » lui permettant de déterminer si les transactions avaient un lien de dépendance ou si les honoraires étaient raisonnables. Le vérificateur a conclu ses commentaires sur Thistlefield en soulignant que la contribuable n'avait produit aucune preuve corroborante pour établir que les services avaient effectivement été fournis.
2. En ce qui concerne l'allocation de présence de 600 000 $ payée à M. Paraskeva, le vérificateur a souligné que la demanderesse n'a fourni aucun document expliquant la nature des services fournis ni la base sur laquelle cette somme de 600 000 $ a été calculée.
3. En ce qui concerne la déduction d'une somme de 700 000 $ payée à Sedko, le vérificateur a souligné que, jusqu'à présent, quatre noms différents lui ont été indiqués relativement à la personne morale qui a reçu ce paiement et que la demanderesse ne lui a pas remis de copie signée de l'entente en vertu de laquelle l'argent a été versé ni des documents indiquant que les services ont effectivement été fournis.
[10] Dans la réponse à cette lettre qu'il a envoyée pour la demanderesse le 8 mai 2003, M. Allibhai dit que les renseignements demandés avaient déjà été fournis. Il a aussi demandé que toute nouvelle cotisation établie pour l'année d'imposition 1999 de la demanderesse permette [Traduction] « les déductions maximales pour DPA, MCIA et pertes autres que des pertes en capital » .
[11] Le 16 mai 2003, le ministre a établi pour l'année d'imposition 1999 de la demanderesse, un avis de nouvelle cotisation dans lequel il a rejeté notamment la déduction des honoraires de Thistlefield, l'allocation de présence versée à M. Paraskeva et les honoraires de consultant payés à Sedko. De plus, en dépit de la demande faite à cet égard par la demanderesse, le ministre n'a pas permis les déductions maximales possibles pour la déduction pour amortissement (DPA) et le montant cumulatif des immobilisations admissibles (MCIA), et il n'a pas appliqué les pertes autres que les pertes en capital disponibles pour les années d'imposition 2000 et 2001 de la demanderesse.
[12] M. Allibhai a alors averti M. Sayson du refus du ministre d'établir une nouvelle cotisation conformément à sa demande. M. Sayson a répondu que les déductions maximales pour la DPA et le MCIA n'avaient pas été autorisées [traduction] « parce que la renonciation de 1999 avait été révoquée » . Il a aussi indiqué que lorsque l'année d'imposition 2000 ferait l'objet d'une « nouvelle cotisation » , il n'y aurait aucune perte autre qu'une perte en capital à reporter à l'année d'imposition 1999. Plus tard, cependant, dans une lettre datée du 29 juillet 2003, l'ADRC a confirmé que les montants maximaux de DPA et de MCIA seraient autorisés et que ces rajustements seraient traités dès que possible.
[13] La demanderesse a déposé un avis d'opposition le 6 août 2003.
[14] Jusqu'à présent, aucune nouvelle cotisation n'a été établie pour l'année d'imposition 2000.
Troisième vérification
[15] M. Sayson s'est présenté au bureau de la demanderesse à diverses reprises en septembre et en octobre 2003 pour y effectuer une vérification de l'année d'imposition de la demanderesse se terminant le 31 janvier 2001. Il a examiné tous les livres et registres de la demanderesse disponibles pour l'exercice 2001, y compris un contrat de gestion, des factures et des dossiers concernant les paiements effectués relativement aux services fournis à la demanderesse par Thistlefield pendant l'année d'imposition 2001, et les listes des administrateurs, les résolutions et les relevés d'appels téléphoniques de l'hôtel, indiquant la démission de M. Paraskeva comme administrateur de la demanderesse.
Demandes péremptoires de production/Lettres de demande de production
[16] Le 6 octobre 2003, Mme Shields a évoqué quatre lettres (lettres de demande ou demandes de production). La première lettre de demande exigeait que la demanderesse produise, dans les 92 jours, les renseignements ou documents étrangers relatifs aux services de gestion/consultation fournis par Thistlefield. La deuxième lettre de demande exigeait que la demanderesse produise, dans les 92 jours, les renseignements ou documents étrangers relatifs à l'allocation de présence versée à M. Paraskeva. La troisième lettre de demande exigeait que la demanderesse produise, dans les 92 jours, les renseignements ou documents étrangers relatifs aux services de consultation fournis par Sedko. La quatrième lettre de demande exigeait que la demanderesse produise, dans les 62 jours, les renseignements ou documents relatifs aux services de gestion/consultation fournis par Thristlefield, à l'allocation de présence versée à M. Paraskeva et aux services de consultation fournis par Sedko pour les années d'imposition 1999 et 2000 de la demanderesse.
[17] Ces demandes de production étaient les premières demandes de renseignements faites à la demanderesse conformément aux paragraphes 231.2(1) et 231.6(2) de la Loi.
[18] Le 29 octobre 2003, l'avocat de la demanderesse a écrit à Mme Shields. Il a indiqué dans cette lettre les dates auxquelles les renseignements et documents exigés dans les lettres de demande avaient été antérieurement fournis à l'ADRC. (À cet égard, au cours de chacune des vérifications, des représentants de la demanderesse ont répondu aux questions du vérificateur et MM. Sayson et Allibhai ont échangé des lettres dans lesquelles la demanderesse a fourni des renseignements et des documents à M. Sayson.) L'avocat a également fourni aux questions contenues dans les lettres de demande des réponses auxquelles, selon lui, la demanderesse n'avait pas encore répondu.
[19] La demanderesse affirme maintenant qu'il est impossible, pour les motifs qui suivent, de fournir les renseignements ou documents qui sont exigés dans les lettres de demande et qui n'ont pas déjà été fournis à l'ADRC :
1) la demanderesse n'est pas au courant des renseignements demandés;
2) les renseignements ou documents demandés, s'ils existent vraiment, ne peuvent pas être obtenus de non-résidents sans lien de dépendance;
3) les renseignements ou documents demandés n'existent pas sous la forme détaillée demandée;
4) les renseignements ou documents demandés n'existent pas.
[20] Le contrôleur de la demanderesse a été contre-interrogé sur l'affidavit qu'il a déposé à l'appui de la présente demande. En contre-interrogatoire, il a reconnu ce qui suit :
1. Les demandes de production étaient les premières demandes de renseignements et documents étrangers faites à la demanderesse par le ministre.
2. Certains renseignements et documents exigés dans les demandes de production n'avaient jamais été exigés auparavant. Les renseignements qui n'avaient encore jamais été exigés comprenaient le budget d'exploitation de la demanderesse pour 1999, son budget d'exploitation pour 2000 et son plan quinquennal d'exploitation pour 1999-2004.
L'ORDONNANCE DEMANDÉE
[21] Dans l'avis de requête contenu dans son dossier de demande, la demanderesse sollicite l'annulation des lettres de demandes ou, subsidiairement, elle demande à la Cour : i) de modifier les lettres de demande afin d'y supprimer toutes les questions déjà posées par l'ADRC auxquelles elle a déjà répondu; ii) de déclarer qu'elle s'est conformée pour l'essentiel aux exigences de production des documents étrangers; et iii) de rendre une ordonnance interdisant au ministre de prendre contre elle toute action ou procédure prévue notamment dans la Loi parce qu'elle n'a pas répondu aux demandes de production. Dans ses observations écrites, la demanderesse sollicite une ordonnance interdisant au ministre d'envoyer d'autres demandes de production en vertu des paragraphes 231.2(1) ou 231.6(2) de la Loi relativement aux questions qui sont visées par les lettres de demande.
LES DISPOSITIONS LÉGISLATIVES PERTINENTES
[22] Comme il a été mentionné ci-dessus, les demandes de production ont été faites en vertu des paragraphes 231.2(1) et 231.6(2) de la Loi. Le paragraphe 231.2(1) et l'article 231.6 de la Loi sont reproduits en annexe des présents motifs.
LES QUESTIONS EN LITIGE
[23] La demanderesse demande à la Cour de trancher les questions suivantes :
1. La Cour devrait-elle annuler ou modifier les lettres de demande parce qu'elles sont déraisonnables et inappropriées?
2. Subsidiairement,
a) La demanderesse s'est-elle conformée pour l'essentiel aux lettres de demande?
b) Devrait-il être interdit aux défendeurs de prendre toute action ou procédure contre la demanderesse parce qu'elle n'a pas répondu aux demandes de production ou de faire d'autres demandes de production en application des paragraphes 231.2(1) ou 231.6(2) de la Loi relativement aux questions qui sont visées par les lettres de demande?
ANALYSE
(i) Le régime législatif établi pour les demandes de production faites en vertu du paragraphe 231.6(2) de la Loi (demande de renseignements étrangers)
[24] Le paragraphe 231.6(1) de la Loi définit l'expression « renseignement ou document étranger » (pour l'application de l'article) : « un renseignement ou document étranger s'entend d'un renseignement accessible, ou d'un document situé, à l'étranger, qui peut être pris en compte pour l'application ou l'exécution de la présente loi, y compris la perception d'un montant payable par une personne en vertu de la présente loi » [non souligné dans l'original].
[25] Par conséquent, la loi exige que le ministre, pour obtenir des renseignements ou documents étrangers, établisse qu'ils peuvent « être pris en compte pour l'application ou l'exécution de la [Loi] » . La nature exhaustive du pouvoir conféré par l'article 231.6 de la Loi a été décrite de la manière suivante par le juge Cullen dans la décision Merko c. Ministre du Revenu national, [1991] 1 C.F. 239 (1re inst.), au paragraphe 24:
[...] La Loi ne prévoit aucune période pour la demande de renseignements et manifestement le Ministère n'est pas obligé de faire la mise en demeure au cours de l'établissement de la cotisation ou de la nouvelle cotisation du contribuable, malgré l'argument vigoureux présenté par l'avocat du requérant et l'emploi du mot « cotisation » dans les copies des notes techniques publiées par le ministère des Finances au moment de l'adoption de l'article 231.6 de la Loi. Si le législateur avait voulu limiter l'emploi de ce pouvoir considérable à la période comprise entre la date de l'établissement de la cotisation (ou de la nouvelle cotisation) et celle de l'avis d'opposition (ou de la décision de confirmer ou de rejeter l'opposition), il lui aurait été facile de l'exprimer. Il ne l'a pas fait. Même si le contribuable a déjà engagé des procédures judiciaires, Revenu national peut toujours exiger que le contribuable ou un tiers fournisse des renseignements ou des documents étrangers, s'il peut soutenir que ceux-ci sont nécessaires à l'application ou à l'exécution de la Loi.
[26] Suivant le paragraphe 231.6(5) de la Loi, le juge de la Cour peut, sur demande de la personne mise en demeure de produire des renseignements étrangers, modifier la mise en demeure « de la façon qu'il estime indiquée dans les circonstances » ou déclarer sans effet la mise en demeure s'il est convaincu qu'elle est « déraisonnable » .
[27] Ni l'expression « indiquée dans les circonstances » , ni le mot « déraisonnable » ne sont définis. Ce qui est indiqué ou raisonnable dans une affaire est une question de fait qui doit être déterminée en fonction des faits de l'espèce. Voir : Merko, précitée, au paragraphe 19.
(ii) Le régime législatif établi pour les demandes de production faites en vertu du paragraphe 231.2(1) de la Loi (demandes de production de renseignements se trouvant au Canada)
[28] Le paragraphe 231.2(1) de la Loi prévoit que le ministre peut faire une demande de production en vertu de ce paragraphe « pour l'application et l'exécution de la présente loi » .
[29] L'étendue du pouvoir du ministre a été examinée par la Cour suprême du Canada dans l'arrêt James Richardson & Sons Ltd. c. Ministre du Revenu national, [1984] 1 R.C.S. 614. La juge Wilson a écrit pour la Cour aux paragraphes 14 et 15 :
14. Les termes du par. 231(3) de la Loi de l'impôt sur le revenu sont incontestablement très généraux et, à première vue, ils s'appliquent à toute demande de renseignements adressée à quiconque est au courant des affaires d'une autre personne concernant son assujettissement à l'impôt. En d'autres termes, ce paragraphe permet, si on lui donne une interprétation large, d'explorer les affaires d'un contribuable et il enjoint à quiconque est en mesure de contribuer à cette exploration d'y participer. Il n'est pas nécessaire que le ministre soupçonne l'inobservation de la Loi ou encore moins qu'il ait des motifs raisonnables et probables de croire que la Loi a été enfreinte, comme l'exige le par. 231(4). On pouvait se prévaloir du paragraphe pour demander les renseignements en question à la condition qu'ils aient une incidence (ou peut-être même qu'ils puissent simplement avoir une incidence) sur l'assujettissement à l'impôt d'un contribuable.
15. Cependant, l'arrêt Canadian Bank of Commerce établit clairement que le paragraphe en question ne doit pas être interprété d'une façon aussi large. Le jugement de la Cour à la majorité rendu par le juge Cartwright (alors juge puîné) établit ce qui suit:
a) le critère applicable à la question de savoir si le ministre agit dans un but prévu par la Loi est un critère objectif et cette question doit être tranchée en fonction d'une interprétation juste du paragraphe et en fonction de son application aux circonstances décrites;
b) l'obtention de renseignements portant sur l'assujettissement à l'impôt d'une seule ou de plusieurs personnes déterminées dont l'assujettissement à l'impôt fait l'objet d'une enquête est une fin relative à l'application ou à l'exécution de la Loi;
c) il n'est pas nécessaire que la personne à qui les renseignements sont demandés soit une personne dont l'assujettissement à l'impôt fait l'objet d'une enquête;
d) le fait que des renseignements donnés puissent divulguer des opérations confidentielles qui mettent en cause des personnes qui ne font pas l'objet d'une enquête et qui peuvent ne pas être assujetties à l'impôt n'a pas pour effet d'invalider la demande.
[30] Cet arrêt a été mentionné et approuvé par la Cour suprême du Canada dans R. c. McKinlay Transport Ltd., [1990] 1 R.C.S. 627, où la Cour a confirmé la constitutionnalité du prédécesseur de l'article 231.2.
[31] Dans la décision AGT Ltd. c. Canada (Procureur général), [1996] 3 C.F. 505 (1re inst.), le juge Rothstein, tel était alors son titre, a examiné la validité et l'applicabilité des avis de demandes de production donnés en vertu du paragraphe 231.2(1) de la Loi dans un cas où, notamment, la contribuable a soutenu qu'une bonne partie des renseignements demandés par le ministre n'étaient pas pertinents et où des admissions en ce sens avaient été faites par le témoin du ministre en contre-interrogatoire. Le juge Rothstein a résumé au paragraphe 17 les principes directeurs régissant le paragraphe 231.2(1) :
Compte tenu des arrêts Richardson et McKinlay, je conclus comme suit :
1. L'attente en matière de respect de la vie privée dans le cas des dossiers commerciaux est relativement faible.
2. Dans la mesure où l'objet du ministre est lié à l'administration et à l'application de la Loi de l'impôt sur le revenu, il n'est pas nécessaire que les documents demandés concernent une question particulière pour qu'une demande de production puisse être délivrée aux termes du paragraphe 231.2(1).
3. Des documents peuvent être exigés même si leur préparation ou leur tenue n'est pas requise par la Loi de l'impôt sur le revenu.
4. Il n'est pas nécessaire qu'une demande de production de documents énonce les raisons pour lesquelles les documents sont demandés.
5. Tant et aussi longtemps que les documents concernent une enquête véritable au sujet de la dette fiscale d'une personne, ils peuvent être visés par une demande de production fondée sur le paragraphe 231.2(1).
[32] La décision du juge Rothstein a été confirmée par la Cour d'appel fédérale dans [1997] 2 C.F. 878. Aux paragraphes 21, 22, 23 et 24 de cet arrêt, la juge Desjardins a écrit pour la Cour :
21. L'appelante soutient essentiellement qu'indépendamment du fait que le paragraphe 231.2(1) de la Loi a été déclaréconstitutionnellement valide, chaque avis de demande de production qui est envoyé en vertu de cette disposition doit satisfaire au critère de l'utilité et du caractère raisonnable.
22. Pour répondre à cet argument, il suffit de dire que, dès qu'une disposition législative est déclarée valide, comme c'était le cas du paragraphe 231.2(1) de la Loi dans l'arrêt McKinlay, l'analyse constitutionnelle prend fin. Seule une analyse législative est ensuite nécessaire. C'est dans le cadre de cette dernière analyse que j'examine maintenant les moyens invoqués par l'appelante au sujet de l'utilité et du caractère raisonnable.
23. Sous le régime de la Loi de l'impôt sur le revenu, le rôle du ministre consiste à vérifier la dette fiscale du contribuable qui est d'abord révélée dans la déclaration de revenus du contribuable. Il est souvent « impossible de dire, à première vue, si une déclaration a été préparée de façon irrégulière » . En raison de la nature de la conduite qui est réglementée par la Loi de l'impôt sur le revenu, il est souvent impossible de déterminer si le contribuable a commis des actes proscrits, à moins d'étudier les moyens que la société ou l'entreprise soupçonnée a utilisés pour prendre sa décision ou pour la mettre en oeuvre. Le recours à des mécanismes d'enquête qui forcent les sociétés et d'autres entreprises à divulguer ce qu'elles et elles seules peuvent connaître au sujet de leurs affaires internes fait partie des droits qu'a l'État de veiller au respect de la Loi.
24. Bien que l'on reconnaisse le droit d'une personne physique ou d'une personne morale à garder confidentielles ses stratégies commerciales, la mise en balance des intérêts en jeu favorise incontestablement l'État. Dans l'arrêt McKinlay, le juge Wilson reconnaît que le ministre « est absolument incapable de savoir si certains documents sont utiles avant d'avoir eu la possibilité de les examiner » . Il existe un dernier mécanisme de protection. Ce ne sont pas tous ces documents qui sont nécessairement admissibles et qui peuvent être opposés au contribuable devant un tribunal judiciaire ou dans le cadre d'une autre instance. Ne sont admissibles que les documents qui sont conformes aux règles de la preuve. [Notes de bas de page omises.]
[33] Je reconnais que les principes suivants se dégagent de la jurisprudence en ce qui concerne les demandes de production visant des renseignements se trouvant au Canada :
i) La détermination de la dette fiscale d'un contribuable est un objectif lié à l'application de la Loi.
ii) Pour que la demande de production des documents soit valide, le ministre n'a pas à établir que les documents seront pertinents; il suffit qu'il établisse que les documents demandés peuvent être pertinents.
iii) La pertinence s'apprécie en déterminant si le document particulier demandé peut être pris en compte pour déterminer la dette fiscale d'un contribuable et non si le document particulier demandé est pertinent à une question précise faisant l'objet d'une vérification.
(iii) Les demandes de production visaient-elles des renseignements étrangers « pris en compte pour l'application et l'exécution de la Loi » et la demande de production visant des renseignements se trouvant au Canada a-t-elle été faite pour « l'application et l'exécution de la Loi » ?
[34] Dans l'arrêt Tower c. Ministre du Revenu national, [2004] 1 R.C.F. 183, la Cour d'appel fédérale a dit, au paragraphe 29, que « l'évaluation de l'obligation fiscale d'un contribuable est un objectif lié à l'application et l'exécution de la Loi. Une demande de production est valide si les renseignements demandés peuvent se rapporter à l'évaluation de la dette fiscale du contribuable visé. C'est làun seuil peu élevé » .
[35] À mon avis, il n'y a aucun doute que la dette fiscale de la demanderesse faisait l'objet d'une enquête pendant toute la période pertinente. De même, il n'y a aucun doute que les demandes de production de renseignements étrangers et la demande de production de renseignements se trouvant au Canada visaient des renseignements qui peuvent être pris en compte pour déterminer la dette fiscale de la demanderesse. L'avocat de la demanderesse a répondu aux demandes de production et n'a fait aucune objection fondée sur la pertinence des renseignements demandés ou le caractère raisonnable per se des demandes. Les objections de l'avocat aux demandes de production s'appuyaient sur ce qu'il a décrit comme un excès de zèle de la part du vérificateur et sur son opinion que la plupart des questions avaient déjà été posées et avaient reçu une réponse.
[36] Comme elles satisfont au critère préliminaire, c'est-à-dire que les renseignements sont pertinents pour la dette fiscale de la demanderesse et, par conséquent, pour l'application et l'exécution de la Loi, les demandes de production de renseignements ou documents sont valides prima facie. De même, comme la dette fiscale de la demanderesse était l'objet d'une enquête sérieuse et authentique et comme la demande de production de documents se trouvant au Canada a été faite pour déterminer sa dette fiscale, cette dernière demande est valide prima facie.
(iv) Les demandes de production étaient-elles néanmoins déraisonnables ou inappropriées dans les circonstances?
[37] La demanderesse prétend que les demandes de production de documents étrangers étaient déraisonnables ou inappropriées, et que la demande de production de documents se trouvant au Canada n'était pas objectivement raisonnable pour les motifs suivants :
a) les lettres de demande dénotent une attitude qui est loin d'être objective de la part de M. Sayson à l'égard de la demanderesse;
b) lorsqu'elle a envoyé les lettres de demande, la Division de la vérification avait terminé ses activités de vérification pour les années d'imposition 1996 à 2000 de la demanderesse. C'est pourquoi l'envoi à ce moment-là des lettres de demande ne semble pas avoir eu pour but de favoriser l'application et l'exécution de la Loi par la Division de la vérification de l'ADRC;
c) les lettres de demande exigeaient la production de renseignements qui avaient déjà été fournis à plusieurs reprises à l'ADRC;
d) en ce qui concerne la lettre de demande de production de renseignements se trouvant au Canada, les défendeurs ont tenté de contourner les délais raisonnables prévus au paragraphe 231.6(4) de la Loi.
[38] En outre, la demanderesse affirme que les demandes de production de documents étrangers exigeaient des renseignements ou documents qui étaient sous le contrôle ou à la disposition d'un non-résident n'ayant aucun lien avec la demanderesse.
a) L'attitude du vérificateur
[39] La demanderesse prétend que le vérificateur s'est senti personnellement attaqué quand la Division des appels a annulé son évaluation, rejetant les honoraires pour services de gestion de 827 473 $ et de 945 619 $ payés à Thistlefield pour les années d'imposition 1997 et 1998. La demanderesse donne les exemples suivants pour établir l'attitude du vérificateur :
1. Malgré la teneur du courriel de M. Itwar reproduit au paragraphe 7 ci-dessus, le vérificateur a fait les trois choses suivantes qui entraient en conflit avec les conseils de M. Itwar :
i) il a demandé la renonciation pour prolonger la période de vérification;
ii) quand la renonciation a été révoquée, il a établi une nouvelle cotisation pour l'année d'imposition 1999;
iii) dans cette nouvelle cotisation, il a rejeté les honoraires pour services de gestion payés à Thistlefield.
2. Le vérificateur n'a pas tenu compte de la demande voulant que, dans toute nouvelle cotisation pour l'année d'imposition 1999, la demanderesse puisse déduire les déductions maximales de DPA et de MCIA. De plus, le vérificateur a donné un motif illogique pour ne pas accepter la demande.
3. Ce refus était malveillant et préjudiciable pour la demanderesse parce que, en tant que grande société, elle devait, en vertu du paragraphe 225.1(7) de la Loi, payer au moins la moitié de l'impôt dû dans les 90 jours de la nouvelle cotisation.
[40] La demanderesse souligne que le ministre n'a déposé aucune preuve par affidavit pour s'opposer à la présente demande et elle demande à la Cour de tirer de ce fait une déduction défavorable.
[41] La demanderesse a produit en preuve le rapport de vérification visant la période de vérification relative à l'année d'imposition 1999 (le rapport de vérification). Ce rapport a été signé par le chef de l'équipe de vérification de l'ADRC le 15 mai 2003 et indique qu'il a été remanié par le vérificateur le 22 juillet 2003. La dernière page est une note relative aux demandes de production (qui doit, par conséquent, avoir été ajoutée après le 6 octobre 2003). La demanderesse a obtenu ce rapport en vertu de la Loi sur l'accès à l'information, L.R.C. 1985, ch. A-1. Je n'ai aucune raison de douter de son authenticité et, à mon avis, il constitue la meilleure preuve de ce que croyait le vérificateur et de ce qu'il avait l'intention de faire. À cause de l'importance accordée par la demanderesse à l'attitude et aux intentions du vérificateur, une partie importante de ce rapport de vérification est reproduite ci-dessous. Dans ce rapport, le vérificateur a écrit ce qui suit :
[traduction] Parmi les rajustements faits au cours de notre vérification antérieure, il y avait les sommes de 945 619 $ et de 827 473 $ en honoraires pour services de gestion qui ont été refusées pour 1997 et 1998 respectivement. Ces honoraires auraient été payés à Thistlefield Limited (R.-U.), une société inscrite aux îles Vierges britanniques (IVB), pour des services de consultation qui auraient été effectués à l'extérieur du Canada.
Voici nos commentaires au sujet de notre examen de cette dépense lors de la vérification précédente :
i. Au cours de la vérification, nous avons constaté la présence de factures relatives à des honoraires pour services de gestion, de consultation et de marketing de Thistlefield Limited, située au 46 Cheyne Court, Royal Hospital Road, Londres, UK SW3 5TS. Thistlefield Limited est une société des îles Vierges britanniques ayant des bureaux à Londres, en Angleterre.
ii. Les seuls éléments de preuve documentaire produits pour confirmer les services rendus par Thistlefield Limited étaient :
· des factures mensuelles de Thistlefield, contenant une description des « honoraires pour services de gestion, de consultation et de marketing » et
· un contrat de gestion.
iii. Le contrat de gestion prévoyait le paiement des honoraires sur la base d'un pourcentage des recettes brutes de l'hôtel. De plus, le contrat précisait en ce qui concerne les modalités de paiement que les paiements seraient effectués si 1144020 Ontario Limited, à son entière discrétion et agissant de façon raisonnable, disposait de fonds suffisants. Le paiement (par traite bancaire) de la somme de 1 773 088 $ pour les honoraires pour services de gestion de 1997 et 1998 a été effectué le 9 septembre 1998.
iv. Compte tenu de la nature inhabituelle de cet arrangement et du fait qu'aucun document ou preuve indiquant que Thistlefield Limited a effectivement accompli un quelconque travail n'a été fourni par le contribuable et vu que nous soupçonnons que les fonds ont été simplement soutirés au fisc au Canada,
v.
vi. et n'ayant reçu de la contribuable aucune preuve documentaire indiquant qu'un travail quelconque a effectivement été accompli par Thistlefield Limited, nous avons refusé la dépense en raison de l'absence de preuve corroborant que les services ont été réellement fournis et nous avons appliqué l'impôt prévu à la Partie XIII.
La contribuable s'est opposée non seulement à d'autres rajustements, mais aussi au refus de la déduction des honoraires pour services de gestion et elle a demandé au BSF de Vancouver de s'occuper de l'objection. Le refus de la déduction des honoraires pour services de gestion a été annulé par la Division des appels. La Division des appels semble s'être appuyée sur quelques documents intéressés, qui n'étaient pas là au moment de la vérification. Elle semble également ne pas avoir réellement tenu compte de nos inquiétudes concernant le caractère raisonnable des honoraires au sujet desquels on n'avait produit quasiment aucune preuve ou confirmation.
Par la suite, lors de notre vérification de suivi des livres et registres de 1144020 Ontario Limited, nous avons constaté que la société avait déduit à titre de dépenses les sommes de 1 119 394 $ et 1 210 995 $ en 1999 et 2000 respectivement, pour les services rendus par Thistlefield Limited. (De plus, la contribuable a réclamé à titre de dépenses des honoraires de consultation de 700 000 $ payés à Sedko Investment Services, Inc. (U.S.) et une allocation de présence de 600 000 $ payée à Andrew Paraskeva à Chypre.) Nous avons encore une fois demandé à la contribuable de produire une preuve confirmant que ces paiements étaient déductibles. Comme ce fut le cas lors de la première vérification, aucune preuve corroborante et/ou documentation n'a été fournie.
Cependant, la contribuable dispose maintenant comme arme de la décision de la Division des appels, même si cette décision concernait les dépenses de 1997 et 1998.
[...]
a) Les faits :
Les seuls éléments de preuve documentaire concernant les honoraires pour services de gestion/de consultation payés à Thistlefield Limited (R.-U.) étaient les factures mensuelles de Thistlefield Limited, qui contenaient une description des « honoraires pour services de gestion, de consultation et de marketing » , un contrat de gestion (ainsi qu'une entente de modification du contrat de gestion) et les chèques annulés pour le paiement de la traite bancaire en faveur de Thistlefield Limited.
b) Notre position sur la vérification antérieure (1996-1998) :
Lors de la vérification effectuée pour les années 1996 à 1998, nous avons refusé les honoraires pour services de gestion/de consultation payés à Thistlefield Limited (R.-U.) pour les raisons suivantes :
i) Les seuls éléments de preuve documentaire fournis pour confirmer le travail effectué par Thistlefield étaient les factures mensuelles de Thistlefield Limited, qui contenaient une description des « honoraires pour services de gestion, de consultation et de marketing » , un contrat de gestion et les chèques annulés.
ii) La contribuable n'a fourni aucune preuve confirmant que les services ont été effectivement rendus. On a demandé à la contribuable de produire les éléments de preuve documentaire qui devraient normalement être produits, comme les relevés d'appels téléphoniques, les copies de rapports, les noms des personnes qui ont fourni les services ainsi que d'autres documents vérifiables provenant de tiers, mais elle ne l'a pas fait. (Des observations ont été présentées à la Division des appels, après la vérification.)
iii) Dans le rapport de vérification concernant l'année précédente, nous n'avons pas mis l'accent sur le caractère raisonnable du montant versé parce que la contribuable n'a pas démontré que les services allégués avaient « effectivement » été fournis.
iv) Bien que nous n'ayons aucune preuve, nous soupçonnons que les fonds ont été s