Harris c. Canada

Harris c. Canada
Base de données – Cour (s)
Décisions de la Cour fédérale
Date
2001-12-19
Référence neutre
2001 CFPI 1408
Numéro de dossier
T-2407-96
Notes
Décision rapportée
Contenu de la décision
Recueil des arrêts de la Cour fédérale Harris c. Canada (1re inst.) [2002] 2 C.F. 484
Date : 20011219
Dossier : T-2407-96
Référence neutre : 2001 CFPI 1408
ENTRE :
GEORGE WILLIAM HARRIS,
pour son propre compte et pour le compte d'une catégorie
de demandeurs composée des particuliers et autres personnes qui sont
tenus de produire des déclarations conformément à l'article 150 de la
Loi de l'impôt sur le revenu, L.R.C. (1985), ch. 1 (5e suppl.), dans sa
forme modifiée, à l'exception des personnes visées au paragraphe 2
de la présente demande
demandeur
et
SA MAJESTÉ LA REINE et
LE MINISTRE DU REVENU NATIONAL
défendeurs
MOTIFS DU JUGEMENT
LE JUGE DAWSON
[1] Au mois de mai 1996, le vérificateur général du Canada a fait part de graves préoccupations au sujet de l'administration de la Loi de l'impôt sur le revenu, L.R.C. (1985) (5e suppl.), ch. 11 (la Loi) en ce qui concerne le transfert, à l'extérieur du Canada, d'actifs d'une valeur d'au moins deux milliards de dollars détenus dans des fiducies familiales à la suite de la délivrance, en 1991, d'une décision anticipée en matière d'impôt sur le revenu par l'entité qui était alors connue sous le nom de Revenu Canada.
[2] La décision anticipée portait sur les attributs fiscaux d'une fiducie qui cessait d'être résidente du Canada et devenait résidente des États-Unis. Le vérificateur général craignait que les opérations visées par la décision contournent l'économie de la législation fiscale et que la décision ait pour effet de rendre caduque toute demande future visant à la perception de recettes fiscales élevées; il déplorait l'absence de documents et d'analyse de décisions cruciales prises par Revenu Canada et faisait remarquer que parce que la décision anticipée n'avait pas été rendue publique en temps opportun, d'autres contribuables s'étaient peut-être vu refuser un avantage similaire.
LA NATURE ET L'HISTORIQUE DE LA PRÉSENTE ACTION
[3] En se fondant sur ces préoccupations, M. Harris a intenté la présente action au mois d'octobre 1996. Il l'a fait en son nom et au nom de tous les contribuables qui doivent produire des déclarations de revenu sauf les contribuables qui, entre le 1er janvier 1985 et le 1er octobre 1996, ont conclu des opérations ou ont fait l'objet de cotisations compte tenu du fait qu'en droit, un « bien canadien imposable » au sens de la Loi peut être détenu ou aliéné par un résident du Canada.
[4] Dans la présente action, M. Harris invoque deux causes d'action distinctes. Il allègue en premier lieu que, par suite de la décision anticipée en matière d'impôt sur le revenu rendue en 1991, la Couronne [TRADUCTION] « a accordé un traitement préférentiel et un avantage particulier indus » aux contribuables touchés et qu'il y a une [TRADUCTION] « crainte raisonnable de mauvaise foi dans un acte d'administration et un motif inavoué de la part de la Couronne dans les circonstances de l'espèce » . En second lieu, M. Harris affirme qu'en recevant la demande visant à l'obtention d'une décision anticipée, en 1991, et en répondant à cette demande, le ministre du Revenu national (le ministre) [TRADUCTION] « agissait à titre de fiduciaire ou dans une qualité similaire » envers la catégorie de contribuables qu'il représente et que le ministre a manqué à son obligation.
[5] M. Harris cherche fondamentalement à obtenir un jugement déclaratoire portant que le ministre est tenu d'exercer tous les pouvoirs et de prendre toutes les mesures possibles en vertu de la Loi en vue de percevoir l'impôt qui est à juste titre dû et exigible par suite des opérations mentionnées dans la décision anticipée.
[6] Les défendeurs ont demandé la radiation de la déclaration en alléguant qu'elle ne révélait aucune cause d'action et que M. Harris n'avait pas qualité pour présenter la demande dans l'intérêt public. La requête visant à la radiation a initialement été accueillie par le protonotaire adjoint, mais à la suite d'un appel interjeté devant la Section de première instance, elle a été rejetée par Monsieur le juge Muldoon. L'appel interjeté devant la Cour d'appel a été rejeté et la Cour suprême a refusé l'autorisation de se pourvoir contre cette décision.
[7] Une défense a ensuite été déposée à l'encontre de la demande et l'audience a été tenue à la suite de l'interrogatoire préalable des défendeurs.
LA NATURE DE LA PREUVE PRÉSENTÉE À L'INSTRUCTION ET LES QUESTIONS DE PREUVE
[8] La preuve présentée à l'instruction était composée d'un exposé conjoint des faits, des dépositions de 14 témoins, du dépôt en preuve d'un certain nombre de documents et de la production d'extraits tirés de l'interrogatoire préalable du représentant des défendeurs. Sur les 14 témoins, trois étaient associés au bureau du vérificateur général et onze étaient ou avaient été des représentants de Revenu Canada ou du ministère des Finances.
[9] Le demandeur a cité comme témoins trois personnes associées au bureau du vérificateur général, un ancien représentant du ministère des Finances et quatre personnes qui étaient ou avaient été associées à Revenu Canada. Sur consentement, le demandeur a été autorisé à contre-interroger les représentants en place et les anciens représentants de Revenu Canada sans qu'il soit nécessaire de conclure qu'ils lui étaient hostiles.
[10] La masse des documents qui ont été reçus en preuve se trouvait dans deux volumes d'un exposé conjoint déposé sur consentement qui indiquait si les documents constituaient une preuve prima facie de leur contenu ou s'il s'agissait simplement de copies authentiques. Le premier volume de l'exposé conjoint était composé des documents figurant dans le dossier de Revenu Canada se rapportant à la décision anticipée rendue en 1991. Ces documents étaient en bonne partie composés de notes versées au dossier ou de notes de service préparées par l'agent des décisions responsable de l'analyse initiale de la demande de décision anticipée, M. J. Chan. Les défendeurs n'ont pas admis ces notes en tant que preuve prima facie de leur contenu.
(i) L'admissibilité des notes de l'agent des décisions en tant que preuve du contenu
[11] M. Chan a témoigné à l'instruction. En ce qui concerne les notes qu'il avait préparées, M. Chan a témoigné qu'il les avait lui-même rédigées à la main sur un formulaire du ministère au moment où les événements étaient consignés ou à peu près à ce moment-là et qu'il devait conserver ce type de notes de façon qu'elles fassent partie du dossier de Revenu Canada. M. Chan a également témoigné qu'il faisait tout son possible pour que ces notes soient toujours exactes et complètes. Néanmoins, les notes que M. Chan prenait lors des réunions n'étaient pas nécessairement exhaustives. Ces notes n'étaient pas non plus distribuées aux personnes qui avaient participé aux réunions pour commentaires.
[12] En se fondant sur cette preuve, le demandeur a demandé que les notes de M. Chan soient reçues en preuve en vue d'établir l'exactitude de leur contenu conformément à l'article 30 de la Loi sur la preuve au Canada, L.R.C. (1985), ch. C-5. Cette disposition prévoit essentiellement ce qui suit :
30. (1) Lorsqu'une preuve orale concernant une chose serait admissible dans une procédure judiciaire, une pièce établie dans le cours ordinaire des affaires et qui contient des renseignements sur cette chose est, en vertu du présent article, admissible en preuve dans la procédure judiciaire sur production de la pièce.
[...]
(6) Aux fins de déterminer si l'une des dispositions du présent article s'applique, ou aux fins de déterminer la valeur probante, le cas échéant, qui doit être accordée aux renseignements contenus dans une pièce admise en preuve en vertu du présent article, le tribunal peut, sur production d'une pièce, examiner celle-ci, admettre toute preuve à son sujet fournie de vive voix ou par affidavit, y compris la preuve des circonstances dans lesquelles les renseignements contenus dans la pièce ont été écrits, consignés, conservés ou reproduits et tirer toute conclusion raisonnable de la forme ou du contenu de la pièce.
30. (1) Where oral evidence in respect of a matter would be admissible in a legal proceeding, a record made in the usual and ordinary course of business that contains information in respect of that matter is admissible in evidence under this section in the legal proceeding on production of the record.
[...]
(6) For the purpose of determining whether any provision of this section applies, or for the purpose of determining the probative value, if any, to be given to information contained in any record admitted in evidence under this section, the court may, on production of any record, examine the record, admit any evidence in respect thereof given orally or by affidavit including evidence as to the circumstances in which the information contained in the record was written, recorded, stored or reproduced, and draw any reasonable inference from the form or content of the record.
[13] Les défendeurs se sont opposés à ce que les documents soient reçus en vue d'établir l'exactitude de leur contenu pour le motif que les notes n'étaient pas des pièces établies dans le cours ordinaire des affaires et qu'étant donné qu'elles n'étaient pas exhaustives et n'étaient pas distribuées aux personnes qui avaient participé aux réunions, leur fiabilité pouvait être remise en question.
[14] Selon le paragraphe 30(12) de la Loi sur la preuve au Canada, le mot « affaires » s'entend notamment de toute activité exercée ou opération effectuée par un ministère du gouvernement. Compte tenu du témoignage de M. Chan, je suis convaincue que les notes que celui-ci a prises étaient des pièces établies dans le cours ordinaire des affaires et qu'elles étaient admissibles conformément à l'article 30 de la Loi sur la preuve au Canada, et j'ai rendu une décision en ce sens. En me fondant sur la preuve mise à ma disposition, j'ai conclu que les questions relatives au caractère complet de toute note de service ou autre individuelle se rapportaient davantage à l'importance à accorder aux renseignements qui y étaient contenus, au sens du paragraphe 30(6) de la Loi sur la preuve au Canada.
(ii) L'expertise du bureau du vérificateur général
[15] Une deuxième question, en ce qui concerne la preuve, était de savoir si les représentants du bureau du vérificateur général pouvaient témoigner à titre d'experts au sujet du fonctionnement des ministères gouvernementaux en général et de Revenu Canada en particulier et, par conséquent, s'ils pouvaient exprimer leur opinion au sujet du bon fonctionnement de Revenu Canada.
[16] L'ancien vérificateur général du Canada, Denis Desautels, le vérificateur général adjoint du Canada, Shahid Minto, et Barry Elkin, haut fonctionnaire au bureau du vérificateur général du Canada, ont tous témoigné. Leurs compétences et leur participation respectives en ce qui concerne les questions en litige dans la présente action sont ci-après énoncées.
[17] M. Desautels est comptable agréé et membre de l'Ordre des comptables agréés du Québec et de l'Institut des comptables agréés de l'Ontario. Il est membre et ancien président du Comité sur la comptabilité et la vérification des organismes du secteur public de l'Institut canadien des comptables agréés. Il a agi à titre de vérificateur général du Canada du 1er avril 1991 au 31 mars 2001.
[18] Les fonctions et pouvoirs du vérificateur général sont énoncés dans la Loi sur le vérificateur général, L.R.C. (1985), ch. A-17. Conformément à l'article 7 de cette loi, le vérificateur général établit un rapport annuel à l'intention de la Chambre des communes; il peut adresser des rapports spéciaux à la Chambre. Dans chaque rapport, le vérificateur général signale tout sujet qui, à son avis, est important et doit être porté à l'attention de la Chambre de communes. En vertu de l'alinéa 7(2)b) de la Loi sur le vérificateur général, il inclut dans le rapport les cas où il a constaté que « les registres essentiels n'ont pas été tenus ou les règles et procédures utilisées ont été insuffisantes pour [...], assurer un contrôle efficace des cotisations, du recouvrement et de la répartition régulière du revenu [...] » .
[19] M. Desautels a témoigné que, pendant qu'il exerçait ses fonctions de vérificateur général :
· De 20 à 40 vérifications de Revenu Canada ont été effectuées.
· Par suite de cette participation, son bureau est arrivé à très bien comprendre le fonctionnement de Revenu Canada.
· En 1993 et en 1996, son bureau a vérifié les activités de la Direction des décisions anticipées.
· En 1996, son bureau a procédé à l'examen de décisions précises plutôt que toutes les procédures suivies par la Direction des décisions anticipées.
· Son bureau évalue la qualité des systèmes qui sont en place dans divers ministères aux fins de l'exercice de certaines activités et porte jugement sur la qualité de ces systèmes.
· En sa qualité de vérificateur général il ne pouvait pas faire rapport et il n'aurait pas fait rapport à une entité autre que le Parlement.
· Quant au rapport du mois de mai 1996, il était personnellement chargé de veiller à ce que son bureau ait la compétence technique nécessaire pour examiner la question et demande de l'aide au besoin et qu'il excède les normes de qualité le régissant tout en veillant à ce que les activités du bureau soient assujetties à une contestation indépendante appropriée et à ce que les conclusions tirées soient étayées par une preuve complète. À la fin de l'enquête menée par son bureau, M. Desautels devait également s'assurer qu'il comprenait les conclusions figurant dans le rapport soumis au Parlement et qu'il y souscrivait.
· M. Desautels était convaincu que les questions procédurales faisant l'objet de commentaires dans le rapport présenté au Parlement relevaient de son expertise et de l'expertise de son bureau.
[20] M. Shahid Minto est enquêteur agréé en matière de fraude et comptable agréé; il est titulaire d'une maîtrise en sciences politiques et d'un baccalauréat en droit. M. Minto a été promu au poste de vérificateur général adjoint en 1989. À ce moment-là, il a mis en place une pratique en matière fiscale au bureau du vérificateur général et il a préparé des plans stratégiques et opérationnels en vue d'examiner les activités de Revenu Canada et de la Direction de la politique de l'impôt. M. Minto a été chargé de 15 à 20 vérifications à Revenu Canada; il a témoigné avoir énormément d'expérience en ce qui concerne les activités de Revenu Canada et son processus décisionnel. Il a assumé la responsabilité générale de l'examen, en 1993, du processus applicable aux décisions anticipées et il est d'une façon générale chargé d'assurer la qualité de toutes les vérifications effectuées par le bureau du vérificateur général.
[21] M. Barry Elkin est comptable agréé; il travaille au bureau du vérificateur général depuis 1982. De 1982 à 1987, il a été le principal responsable de la vérification du ministère du Revenu national (Impôt); depuis 1989, il est le principal responsable des questions liées à l'impôt sur le revenu, aux études fiscales spéciales ainsi qu'aux dépenses et politiques fiscales. M. Elkin a témoigné avoir dirigé l'équipe de vérification dans le cadre de près de 17 vérifications portant sur des questions fiscales; il convenait que, grâce à ces vérifications, il avait acquis énormément d'expérience en ce qui concerne les activités et procédures à Revenu Canada, notamment au sujet du processus relatif aux décisions anticipées en matière d'impôt sur le revenu.
[22] Les défendeurs se sont opposés à l'admission des témoignages d'expert de ces personnes en affirmant que le demandeur ne s'était pas conformé à l'alinéa 279b) des Règles de la Cour fédérale (1998) et que ces témoignages constituaient une preuve par ouï-dire inadmissible. Ils n'ont pas contesté l'expertise des témoins.
[23] Après avoir entendu l'argumentation le premier jour de l'instruction, j'ai reporté la question de l'admissibilité des opinions exprimées et conclusions tirées par ces témoins au sujet du bon fonctionnement de la Direction des décisions anticipées, à Revenu Canada, mais sous cette réserve, j'ai autorisé les témoins à exprimer leur opinion.
[24] En ce qui concerne l'objection fondée sur l'article 279 des Règles soulevée par les défendeurs, cette disposition prévoit essentiellement de ce qui suit :
279. Sauf ordonnance contraire de la Cour, le témoignage d'un témoin expert recueilli à l'interrogatoire principal n'est admissible en preuve, à l'instruction d'une action, à l'égard d'une question en litige que si les conditions suivantes sont réunies :
[...]
b) un affidavit ou une déclaration signée par le témoin expert et certifiée par un avocat, qui reproduit entièrement le témoignage, a été signifié aux autres parties au moins 60 jours avant le début de l'instruction.
279. Unless the Court orders otherwise, no evidence in chief of an expert witness is admissible at the trial of an action in respect of any issue unless
[...]
(b) an affidavit, or a statement in writing signed by the expert witness and accompanied by a solicitor's certificate, that sets out in full the proposed evidence, has been served on all other parties at least 60 days before the commencement of the trial.
[25] Comme on peut le constater, la disposition en question prévoit que, dans certaines circonstances, la présentation du témoignage d'un expert peut être autorisée, et ce, même si les conditions prévues ne sont pas toutes remplies. Toutefois, il n'est dérogé à cette règle qu'exceptionnellement. L'alinéa b) de la disposition vise à éviter le recours à des pièges pendant le procès; il n'y est dérogé que si la Cour est tout à fait convaincue qu'aucun préjudice n'est causé à la partie adverse.
[26] En l'espèce, les opinions de ces témoins étaient essentiellement énoncées dans le rapport du vérificateur général du mois de mai 1996, que les parties peuvent se procurer depuis lors. De plus, les parties avaient à leur disposition la transcription de la déposition que le vérificateur général avait faite devant des comités permanents du Parlement. Une semaine avant l'instruction, les parties ont obtenu la communication complète du dossier du bureau du vérificateur général.
[27] Dans ces conditions, je suis convaincue que la communication exigée par l'article 279 des Règles a fondamentalement été effectuée au moyen du rapport du vérificateur général de 1996 et de la déposition que ce dernier a faite devant le Parlement, de sorte qu'aucune partie des témoignages de MM. Desautels, Minto et Elkin n'a pris les défendeurs par surprise. Cela étant et compte tenu du témoignage de M. Desautels selon lequel le demandeur n'aurait pas pu fournir un affidavit ou une déclaration signée par les témoins, je conclus qu'il s'agit ici d'un des rares cas dans lesquels une autorisation doit être accordée aux fins de l'admission de la preuve d'opinion, et ce, sans qu'il soit nécessaire de se conformer à l'article 279 des Règles.
[28] Quant aux autres objections soulevées par les défendeurs, l'admission d'une preuve d'opinion est régie par l'application des principes énoncés par la Cour suprême du Canada dans l'arrêt R. c. Mohan, [1994] 2 R.C.S. 9. Pour être admissible, la preuve doit être pertinente; elle doit aider le juge des faits; elle ne doit pas aller à l'encontre d'une règle d'exclusion et la personne qui témoigne doit être un expert qualifié.
[29] Comme il en a ci-dessus été fait mention, les compétences des témoins n'ont pas été contestées; je suis convaincue que ces témoins ont les compétences voulues pour exprimer leur opinion au sujet du bon fonctionnement de la Direction des décisions anticipées, à Revenu Canada.
[30] De même, les défendeurs n'ont pas soutenu que la preuve n'était pas pertinente ou qu'elle n'était pas nécessaire. Dans la mesure où le demandeur allègue que, contrairement à la politique et à la pratique établies, le 23 décembre 1991, aucun procès-verbal des réunions des hauts fonctionnaires à Revenu Canada et des réunions avec les représentants du ministère des Finances n'a été dressé, ce que les défendeurs nient, et dans la mesure où le demandeur invoque un manquement à l'obligation de publier la décision anticipée (questions qui seront désignées ensemble comme étant les questions de procédure), je suis convaincue que la preuve est pertinente. Je suis également convaincue que la preuve est nécessaire en ce sens qu'elle renferme des renseignements ne relevant pas de l'expérience ou de la connaissance de la Cour.
[31] L'objection soulevée par les défendeurs était en réalité axée sur le fait que le bureau du vérificateur général n'avait pas effectué son examen en vue d'exprimer un avis au sujet de la question de savoir s'il y avait manquement à une obligation fiduciaire ou mauvaise administration. En plus de faire rapport sur les questions de procédure, le vérificateur général a également fait des commentaires sur des points de droit, en particulier sur la question de savoir si la substance de la décision anticipée avait pour effet de rendre caduque toute demande légitime s'élevant à des centaines de millions de dollars au titre de recettes fiscales. Dans cette mesure, l'avis du vérificateur général et de ses représentants était fondé sur des documents et des déclarations de tiers et sur les opinions d'experts en droit et en comptabilité indépendants. Il a donc été soutenu que les témoignages portant sur des points de droit étaient fondés sur une preuve par ouï-dire qui n'était ni nécessaire ni digne de foi.
[32] En examinant ces prétentions, il importe de se rappeler le domaine restreint à l'égard duquel les témoins ont été présentés à titre d'experts : le fonctionnement des ministères gouvernementaux et, en particulier, de Revenu Canada. Ces témoins n'ont pas été présentés à titre d'experts en ce qui concerne le droit fiscal interne et, de toute façon, pareille preuve n'aurait pas été admissible.
[33] J'ai reçu le contre-interrogatoire auquel les témoins ont été assujettis en ce qui concerne leur capacité d'exprimer une opinion au sujet de la qualité de la documentation en date du 23 décembre 1991 et des pratiques de Revenu Canada relativement à la publication d'avis et de décisions anticipées; je suis convaincue que les conclusions des témoins étaient à juste titre fondées sur l'examen des dossiers de Revenu Canada qu'ils avaient eux-mêmes effectué. La preuve sur laquelle étaient fondées les conclusions que les témoins ont tirées au sujet des questions de procédure a par la suite été corroborée par les témoignages des représentants de Revenu Canada et par le dossier de Revenu Canada concernant la décision anticipée de 1991. Je conclus donc que la preuve d'opinion que MM. Desautels, Minto et Elkin ont présentée au sujet des questions de procédure est à juste titre admissible. Lorsque je me fonde sur cette preuve pour tirer mes conclusions, il en est expressément fait mention dans les présents motifs.
[34] En rendant cette décision, je tiens compte du fait que les témoignages des témoins n'étaient pas limités aux questions de procédure. En plus de la preuve d'opinion, il y avait des témoignages à juste titre admissibles se rapportant à des faits cruciaux concernant l'enquête et à ce qu'avaient révélé les dossiers du ministère des Finances et de Revenu Canada au sujet de la décision anticipée de 1991. Toutefois, le rapport du vérificateur général (qui a été reçu en preuve, sauf pour ce qui est de la preuve de l'exactitude de son contenu) faisait également état des doutes existant au sujet du bien-fondé de la décision anticipée. Les témoins en cause ont parlé des mesures qu'ils avaient prises en vue d'arriver à leur opinion. Dans la mesure où cette opinion était fondée sur des entrevues tenues avec certaines personnes, mais pas avec toutes les personnes, en cause dans la décision anticipée et puisque des experts-conseils indépendants qui n'ont pas comparu devant la Cour avaient été consultés, il n'a pas été possible d'examiner l'opinion en question au moyen d'un contre-interrogatoire. Par conséquent, j'estime que cette opinion n'avait aucune valeur probante pour ce qui est des questions relatives au bien-fondé de la décision qu'il faut ici trancher.
[35] Les conclusions se rapportant à des questions de droit fiscal interne sont uniquement fondées sur les dispositions pertinentes de la Loi et sur les arguments présentés à la Cour par les avocats, une fois la preuve présentée.
(iii) Les rapports des comités permanents des finances et des comptes publics et la motion de voies et moyens déposée devant le Parlement par le ministre des Finances le 2 octobre 1986.
[36] Avant le début de l'instruction, les défendeurs ont sollicité une ordonnance en vue de faire admettre en preuve les documents susmentionnés de façon à établir qu'un processus politique était en place aux fins de l'examen du rapport du vérificateur général et que ce processus était suivi. Les défendeurs n'ont pas cherché à faire admettre les documents en vue d'établir l'exactitude de leur contenu ou en tant que preuve prima facie des faits, des inférences et des opinions qui y étaient énoncés.
[37] Le demandeur s'est opposé à l'admission de ces documents en affirmant que la preuve se rapportait à des faits admis dans les actes de procédure et qu'elle n'était donc pas nécessaire, pertinente ou admissible.
[38] J'ai examiné les arguments écrits des parties et j'ai ordonné, pour les motifs qui devaient être prononcés après la fin de l'instruction, que les documents soient reçus en preuve à l'instruction. Étant donné que les défendeurs ont par la suite décidé de ne pas produire ces documents, je ne me propose pas d'examiner la question.
LES FAITS
[39] Les préoccupations du demandeur découlent fondamentalement des événements et décisions en date du 23 décembre 1991, se rapportant à la demande visant à l'obtention d'une décision anticipée. Avant d'examiner les événements qui se sont produits ce jour-là par rapport aux deux causes d'action invoquées par le demandeur, je crois qu'il faut établir en détail les événements qui ont mené aux événements du 23 décembre 1991, de façon que ces derniers puissent être considérés dans le contexte approprié. Les événements antérieurs ne sont en général pas contestés; ils sont dans une large mesure énoncés ou confirmés dans les documents de l'époque. Compte tenu du temps qui s'est écoulé depuis que les événements en question se sont produits, j'estime que les documents de l'époque constituent en général une preuve particulièrement digne de foi.
[40] Avant de traiter des faits précis, il faut expliquer la façon dont le contribuable et les entités connexes sont décrits dans les présents motifs. Les défendeurs ont toujours veillé à assurer le caractère confidentiel de l'identité du contribuable et des renseignements concernant celui-ci, comme l'exige l'article 241 de la Loi. Dans la présente instance, le contribuable est donc désigné comme étant le « contribuable » ou « C » . Les représentants du contribuable sont désignés comme étant « Monsieur l'avocat » , « Monsieur le comptable » et « Monsieur le conseiller » . Les fiducies en cause sont désignées sous le nom de « fiducie familiale » et de « fiducie de protection d'actifs » . Les autres personnes concernées sont appelées « A » ou « B » . Deux sociétés en cause sont désignées comme étant la « société publique » et la « société privée » .
[41] J'examinerai maintenant brièvement le fonctionnement du service des décisions anticipées.
[42] Une décision anticipée est une déclaration que Revenu Canada fait par écrit à un contribuable, indiquant l'interprétation donnée par Revenu Canada à la législation en matière d'impôt sur le revenu en ce qui concerne son application à une opération ou à des opérations précises que le contribuable envisage de conclure. Le demandeur allègue dans sa demande, allégation qui est étayée par la preuve, qu'une décision est en général demandée parce que la législation est ambiguë ou qu'une opération particulière est complexe. Le processus applicable aux décisions anticipées n'a aucun fondement législatif; il s'agit d'un service administratif qui, au moment pertinent, était exploité conformément aux lignes directrices énoncées dans la Circulaire d'information 70-6R2, dont les points saillants sont ci-après énoncés :
i) Une décision anticipée pouvait être favorable ou défavorable à l'interprétation recherchée par le contribuable. Lorsqu'une décision anticipée défavorable devait être rendue, le contribuable avait la possibilité de retirer la demande de décision anticipée.
ii) Une décision anticipée était considérée comme liant Revenu Canada.
iii) Le service des décisions anticipées cherchait à encourager l'observation volontaire, l'uniformité et l'autocotisation en permettant de déterminer avec certitude les attributs fiscaux des opérations envisagées.
iv) Les décisions anticipées n'étaient rendues qu'à l'égard d'opérations envisagées et non à l'égard d'opérations qui avaient déjà été conclues ou d'une série d'opérations qui avaient en bonne partie été menées à terme.
v) En cas d'omission ou de fausse déclaration importante dans l'énoncé des faits pertinents ou des opérations envisagées fourni par le contribuable, Revenu Canada considérait la décision anticipée comme invalide.
vi) La demande visant à l'obtention d'une décision anticipée pouvait dans certaines circonstances être refusée, notamment lorsque l'opération devait être conclue à un moment indéterminé dans l'avenir et lorsque les faits pertinents ne pouvaient pas tous être établis au moment où la demande était faite.
vii) La Direction des décisions anticipées délivrait également des avis écrits au sujet de l'interprétation de dispositions précises de la loi. Toutefois, lorsqu'une interprétation demandée se rapportait à une opération envisagée, Revenu Canada recommandait aux contribuables de demander une décision anticipée plutôt qu'un avis.
[43] Quant à la façon dont les demandes de décision anticipée étaient traitées, la procédure est décrite dans une publication de Revenu Canada intitulée : « Direction des décisions - Services offerts » ; cette procédure a été expliquée d'une façon plus complète dans le témoignage de M. R. Read, qui avait été directeur des décisions concernant les corporations, de 1980 à 1984, directeur des décisions spécialisées, de 1986 à 1988, et directeur général des décisions, de 1989 à 1993. M. Read n'a pas été contre-interrogé au sujet des explications qu'il avait données relativement au fonctionnement de la Direction des décisions au moment pertinent.
[44] Sur réception, une demande de décision anticipée était transmise à un agent des décisions, qui était habituellement comptable ou avocat; celui-ci examinait la demande en vue de s'assurer qu'elle était complète, effectuait des recherches sur la question ou sur les questions posées et préparait un projet de réponse. Le projet était examiné par le chef de section de l'agent en question. Une fois approuvée par le chef de section, la décision proposée était en général transmise à l'un de quatre directeurs, au sein de la Direction des décisions, pour que celui-ci la signe. Le directeur pouvait réviser la réponse proposée. Si le directeur croyait qu'il s'agissait d'un cas inhabituel et s'il croyait que d'autres directeurs devaient être mis au courant de la situation, ou si le directeur voulait obtenir les commentaires de certains autres directeurs ou encore s'il craignait que la décision prête à controverse et [TRADUCTION] « soit transmise à un palier supérieur » , l'affaire était soumise au Comité de révision des décisions. Ce comité se réunissait toutes les semaines; il était composé des quatre directeurs et du directeur général des Décisions. Si l'on croyait que le contribuable s'adresserait à une autorité supérieure, des notes d'information étaient préparées à l'intention du sous-ministre ou du ministre. Selon M. Read, dans un cas comme dans l'autre, [TRADUCTION] « la décision était portée » à ce palier. Un autre témoin a confirmé que si une affaire était renvoyée au sous-ministre, celui-ci était alors responsable de la prise de la décision, auquel cas l'affaire n'était pas soumise au Comité de révision des décisions.
[45] M. Read a également témoigné que, par suite d'un examen de Revenu Canada effectué en 1985, le ministre avait convenu que Revenu Canada éviterait, dans la mesure du possible, de refuser de rendre une décision. M. Read ne pouvait se rappeler d'aucun cas dans lequel Revenu Canada avait refusé de rendre une décision après que le ministre eut pris cet engagement.
[46] Quant aux faits de la présente espèce, le 8 mars 1991, Monsieur l'avocat a demandé qu'une décision anticipée soit rendue. Par la suite, après qu'on eut fait savoir que Revenu Canada ne pourrait pas rendre une décision favorable sur un aspect important des opérations alors envisagées, la demande a été retirée et remplacée par la demande en date du 7 novembre 1991.
[47] Les faits ayant donné lieu à la demande de décision du 7 novembre 1991 ont été énoncés comme suit dans la demande.
[48] Feu A avait constitué la fiducie familiale (parfois désignée sous le nom de « FF » ) au profit de B et des enfants de B, dont l'un était le contribuable C. La participation du contribuable dans la FF a par la suite été versée dans la fiducie de protection des actifs (parfois désignée comme étant la « FP » ) en 1987 ou vers 1987. Or, C était l'unique bénéficiaire de la FP. Au moment où la décision a été demandée, la FF, la FP et C résidaient au Canada, mais C avait décidé de résider en permanence aux États-Unis.
[49] Au moment où la demande de décision a été faite, les principaux actifs de la FF étaient composés d'un titre de propriété bénéficiaire afférent à un certain nombre d'actions de la société publique, une corporation canadienne imposable qui était une corporation publique, au sens où chaque expression est définie dans la Loi. La FF avait acquis les actions en cause de la société publique en échangeant les actions qu'elle possédait dans la société privée contre des actions ordinaires de la société publique qui venaient d'être émises. Dans la demande de décision, il était déclaré que les actions de la société privée constituaient des biens canadiens imposables de la FF au sens du sous-alinéa 115(1)b)(iii) de la Loi et que la FF et la société publique avaient conjointement décidé que les dispositions du paragraphe 85(1) s'appliqueraient à l'échange de façon qu'en vertu du sous-alinéa 85(1)i) de la Loi, les actions de la société publique que la FF avait reçues par suite de l'échange constituaient des biens canadiens imposables de la FF.
[50] Les opérations envisagées étaient décrites comme suit. Après que C fut devenu résident des États-Unis, les fiduciaires de la FP devaient démissionner et être remplacés par des fiduciaires résidant aux États-Unis. Le lieu d'administration de la FP changerait de façon que la FP cesse de résider au Canada et devienne résidente des États-Unis. Par la suite, avant le 1er janvier 1992, la FF devait céder à la FP le titre de propriété bénéficiaire afférent à un certain nombre des actions de la société publique qui avaient été échangées.
[51] Deux décisions ont été demandées au sujet des opérations envisagées. En premier lieu, on demandait qu'il soit décidé que la FF était réputée aliéner les actions de la société publique qui avaient été attribuées à la FP au prix de base rajusté qui leur avait été imputé et que la FP était réputée acquérir ces actions à ce prix. En second lieu, on demandait une décision portant que la FP n'était pas réputée avoir aliéné, en vertu du paragraphe 48(1) de la Loi, la participation qu'elle avait dans la FF lorsqu'elle avait cessé de résider au Canada.
[52] Le 8 novembre 1991, la demande de décision a été renvoyée à M. Chan, qui a conclu que la décision dépendait de la question de savoir si un résident du Canada pouvait détenir un « bien canadien imposable » au sens où cette expression est définie dans la Loi. Le 14 novembre 1991, M. Chan a rencontré M. J. Bentley en vue d'examiner la question. M. Bentley était avocat au ministère de la Justice; il avait fourni des services juridiques à Revenu Canada depuis 1975, sauf pendant deux périodes ayant duré deux ans et demi en tout. M. Bentley a informé M. Chan qu'à première vue, il était d'avis qu'un résident du Canada ne pouvait pas posséder un bien canadien imposable.
[53] M. Chan a également parlé par téléphone, le 14 novembre, à M. S. Thompson, qui était alors agent principal de la politique de l'impôt au ministère des Finances. M. Thompson a informé M. Chan que, sur le plan de la politique fiscale, l'argument selon lequel un résident pouvait posséder un bien canadien imposable [TRADUCTION] « était peut-être bien fondé » .
[54] Le 18 novembre 1991, M. Chan a parlé à Monsieur l'avocat d'un certain nombre de questions liées à la demande de décision. M. Chan se demandait si un résident du Canada pouvait posséder un bien canadien imposable et, par conséquent, si les actions de la société publique pouvaient constituer des biens canadiens imposables. Monsieur l'avocat a fait savoir qu'à son avis, le paragraphe 97(2) de la Loi indiquait qu'un résident du Canada pouvait détenir un bien canadien imposable. C'était la première fois que M. Chan considérait que le paragraphe 97(2) s'appliquait peut-être à la demande de décision.
[55] Le lendemain, M. Chan a de nouveau parlé à M. Bentley au sujet de la question du bien imposable canadien. Il a informé M. Bentley de l'argument fondé sur l'alinéa 97(2)c) de la Loi invoqué par Monsieur l'avocat. M. Bentley a répondu qu'il n'avait jamais encore tenu compte de l'effet de cette disposition, mais qu'après avoir examiné la question, il devait souscrire à l'avis de Monsieur l'avocat.
[56] Le 21 novembre 1991, M. Chan a de nouveau parlé à Monsieur l'avocat qui, à ce moment-là, a souscrit à l'avis qu'il a exprimé, à savoir que la disposition envisagée des actions de la FP serait soustraite à l'imposition au Canada à cause de l'application de l'alinéa (5)a) de l'article XIII de la Convention entre le Canada et les États-Unis d'Amérique en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune, 26 septembre 1986, R.T.Can. 1984 no 15 (la Convention). Cette disposition permettait au Canada d'imposer un ancien résident qui résidait aux États-Unis à l'égard d'un gain en capital si celui-ci avait résidé au Canada pendant dix ans au cours d'une période de 20 années consécutives ayant précédé la date de la disposition. Le contribuable C avait ainsi résidé au Canada pendant dix ans, mais il n'en allait pas de même pour la FP, puisqu'elle avait uniquement été créée en 1987.
[57] Le 3 décembre 1991, un représentant de Revenu Canada a écrit à M. R. A. Short, qui était alors directeur général de la Direction de la politique et de la législation de l'impôt, au ministère des Finances. L'auteur de la lettre informait M. Short des faits énoncés dans la demande de décision anticipée; il se demandait s'il était possible de se soustraire à l'impôt canadien sur les gains en capital tirés d'un bien canadien imposable en ayant recours à une fiducie et en invoquant la protection fournie par une convention fiscale. Il terminait sa lettre en faisant remarquer que la Direction des décisions avait l'intention de refuser de rendre une décision favorable et voulait au besoin soumettre l'affaire au comité concerné en vue de recommander que la disposition générale anti-évitement (la DGAE) figurant au paragraphe 245(2) de la Loi s'applique à l'opération. M. Chan avait remarqué que, dans un projet antérieur de cette lettre, à l'exception des questions liées à la DGAE, aucun argument technique convaincant justifiant le refus de rendre les décisions demandées n'avait été mentionné. La Direction des décisions n'a jamais pris de mesures en vue d