Amoroso c. Canada (Procureur général)

Amoroso c. Canada (Procureur général)
Base de données – Cour (s)
Décisions de la Cour fédérale
Date
2013-02-14
Référence neutre
2013 CF 157
Numéro de dossier
T-402-11, T-403-11
Contenu de la décision
Date : 20130214
Dossier : T‑402‑11
T‑403‑11
Référence : 2013 CF 157
[TRADUCTION FRANÇAISE CERTIFIÉE, NON RÉVISÉE]
Ottawa (Ontario), le 14 février 2013
En présence de monsieur le juge Boivin
ENTRE :
GIUSEPPE AMOROSO
ANGELINA PERROTTI‑AMOROSO
demandeurs
et
LE PROCUREUR GÉNÉRAL DU CANADA
défendeur
MOTIFS DU JUGEMENT ET JUGEMENT
[1] Les demandeurs sollicitent, conformément à l’article 18.1 de la Loi sur les Cours fédérales, LRC 1985, c F‑7, le contrôle judiciaire de la décision datée du 3 février 2011 par laquelle l’Agence du revenu du Canada (l’ARC) a refusé en partie d’annuler des intérêts en vertu des dispositions d’allègement pour les contribuables de la Loi de l’impôt sur le revenu, LRC 1985, c 1 (5e suppl.) [la Loi]. Les demandeurs cherchent à obtenir l’annulation de tous les intérêts accumulés relativement aux impôts dus pour les années 1989, 1990 et 1992. L’ARC a accepté de le faire pour la période allant du 1er janvier 2009 au 5 janvier 2011, mais pas pour les années antérieures à 2009.
[2] Le 28 juillet 2011, les instances se rapportant aux dossiers T‑402‑11 (M. Giuseppe Amoroso) et T‑403‑11 (Mme Angelina Perrotti‑Amoroso) ont été réunies par ordonnance de la Cour.
Le contexte factuel
[3] En 1992, M. Giuseppe Amoroso et Mme Angelina Perrotti‑Amoroso (les demandeurs) ont investi dans un projet de recherche et développement appelé Biosystems 2, après avoir, à leurs dires, visité les locaux de l’entreprise concernée et contacté l’ARC pour obtenir des renseignements sur le projet. À la suite de cet investissement, de nouvelles cotisations ont été établies le 15 mars 1996 relativement à leurs années d’imposition 1989, 1990 et 1992, dans la foulée d’une vérification de l’ARC concernant plusieurs abris fiscaux fonctionnant comme un régime frauduleux de recherche et développement. Comme des milliers d’autres contribuables, les demandeurs ont été touchés par cette vérification (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, pages 2 et 250).
[4] Selon le stratagème, les contribuables investissaient une certaine somme d’argent dans un projet de recherche et développement, pour se faire ensuite rembourser la moitié de leur investissement en liquide ou se voir effacer leur « prêt ». L’investissement réel dans le projet ne représentait donc que la moitié de la somme déclarée. Les contribuables faisaient alors valoir une perte commerciale ou un crédit d’impôt à l’investissement bien plus élevé que le montant réellement investi (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, pages 2 et 250) pour bénéficier d’un remboursement d’impôt substantiel, allant de 135 % à 140 % du montant investi dans le projet (dossier de la demande, page 41).
[5] La vérification de l’ARC s’est faite en plusieurs étapes, dont la deuxième concernait un groupe appelé le « groupe principal ». L’opération a duré de 1991 à 1995 et a couvert les années d’imposition 1989 à 1993 et touché plus de 12 000 personnes et 176 sociétés. Les demandeurs faisaient partie de ce « groupe principal » (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, pages 3 et 251).
[6] Compte tenu du nombre élevé de contribuables ayant eu recours au stratagème, l’ARC a décidé de leur proposer une solution globale. Un document intitulé « Projet de règlement », daté du 30 juin 1995, a été transmis à tous les contribuables du « groupe principal » touchés par le contrôle des abris fiscaux de recherche et développement (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, pages 3 et 251; pièce R‑3, pages 29 à 52 et 276 à 299). L’offre de règlement se voulait une solution globale ne visant que les années d’imposition 1989 à 1993. L’offre initiale du 30 juin 1995 annulait les intérêts accumulés jusqu’au 31 octobre 1995 et devait être acceptée avant le 30 septembre 1995. L’échéance a été repoussée jusqu’au 28 février 1997, et l’ARC a proposé d’annuler les intérêts accumulés entre le 1er mai de l’année à partir de laquelle les impôts étaient dus et la date d’établissement des nouvelles cotisations, ou le 29 décembre 1995, pour ceux qui avaient signé l’offre après le 30 décembre 1995. Les contribuables devaient en échange voir leurs crédits d’impôt à l’investissement et leurs pertes commerciales annulés, et devaient renoncer à se prévaloir d’une opposition et d’un appel.
[7] En réponse à l’offre de règlement, un fonds de défense a été mis sur pied en août 1995, et il a été recommandé aux investisseurs de refuser cette offre et de s’opposer aux avis de nouvelles cotisations devant la Cour canadienne de l’impôt. Le groupe d’investisseurs qui s’est opposé à ces avis était représenté par Me Jean‑Maurice Gagné (dossier du défendeur, pièce R‑4, pages 53 à 61 et 300 à 308). L’ARC n’a jamais reçu des demandeurs une copie signée de l’offre de règlement (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, pages 3 et 251).
[8] De ce fait, le dossier des demandeurs est resté pendant jusqu’à l’établissement des nouvelles cotisations le 15 mars 1996. M. Amoroso a ainsi fait l’objet des nouvelles cotisations suivantes : (i) pour l’année d’imposition 1989, 5 918,78 $ en impôt sur le revenu et 1 561,83 $ en intérêts; (ii) pour l’année d’imposition 1990, 2 090,83 $ en impôt sur le revenu et 551,72 $ en intérêts; (iii) pour l’année d’imposition 1992, 6 380,46 $ en impôt sur le revenu et 1 762,95 $ en intérêts (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, pages 3 et 4). Quant à Mme Amoroso, ses nouvelles cotisations prévoyaient : (i) pour l’année d’imposition 1989, 2 234,14 $ en impôt sur le revenu et 471,31 $ en intérêts; (ii) pour l’année d’imposition 1990, 6 506,49 $ en impôt sur le revenu et 1 372,62 $ en intérêts; (iii) pour l’année d’imposition 1992, 15 687,10 $ en impôt sur le revenu et 4 609,56 $ en intérêts (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, page 251).
[9] Après avoir déposé leurs avis d’opposition en juin 1996 à l’égard des nouvelles cotisations établies cette année‑là, les demandeurs ont été avisés par l’ARC que même si les sommes n’étaient pas dues immédiatement, les intérêts continueraient à courir.
[10] Le 10 septembre 1996, pour M. Amoroso, et le 28 février 1997, pour Mme Amoroso, le représentant des demandeurs et avocat du fonds de défense des investisseurs, Me Gagné, a interjeté directement appel, en leurs noms, devant la Cour canadienne de l’impôt à l’égard de l’année d’imposition 1992 uniquement (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, page 4).
[11] Le 28 février 1997, l’offre de règlement de l’ARC est parvenue à expiration (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, pages 4 et 252).
[12] Le 21 mars 1997, les avocats de l’ARC et des contribuables, parmi lesquels Me Gagné, ont choisi le cas de Richard McKeown (l’affaire McKeown) comme cause type dans l’affaire des régimes frauduleux de recherche et développement devant la Cour canadienne de l’impôt (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, pages 4 et 252). Les avis d’opposition des demandeurs visant les nouvelles cotisations se rapportant aux années d’imposition 1989 et 1990 ont été suspendus jusqu’à la résolution de la cause type McKeown.
[13] Le 12 mars 2001, après trente‑trois (33) journées d’audience en 1998 et 1999, la Cour canadienne de l’impôt a rendu son jugement dans l’affaire McKeown. Ce jugement n’était pas favorable aux contribuables concernés (McKeown c Canada, [2001] 4 CTC 2197, [2001] ACI no 236 (QL) [McKeown]).
[14] Le 7 février 2003, on a envoyé aux demandeurs une lettre les informant qu’ils pouvaient demander un allègement s’ils n’étaient pas en mesure de payer, et que les intérêts ne pouvaient être annulés que si la somme payable était définitive. Conformément à la décision McKeown, l’ARC a confirmé les nouvelles cotisations établies pour le demandeur à l’égard des années 1989 et 1990 le 7 novembre 2003, et pour la demanderesse, le 10 mai 2004. Le 13 août suivant, le demandeur a déposé un avis d’appel devant la Cour canadienne de l’impôt relativement aux nouvelles cotisations touchant les années 1989 et 1990; la demanderesse en a fait autant le 23 juin 2004 (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, pages 5 et 252).
[15] Le 23 décembre 2004, les demandeurs ont soumis une première demande d’allègement, de leur propre aveu incomplète (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, pièce R‑7, pages 140 à 142 et 393 à 395). Ils demandaient à l’ARC de renoncer aux intérêts dus, mais aussi d’attendre que leur demande soit complète avant de rendre une décision. L’ARC a répondu, dans une lettre du 22 juin 2005, qu’elle recueillerait les renseignements nécessaires pour examiner le dossier, mais qu’elle devait savoir à l’égard de quelles années d’imposition ils sollicitaient l’allègement avant d’examiner leur demande (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, pièce R‑8, pages 143 à 145 et 396 à 398). Cette lettre rappelait également aux demandeurs que les intérêts continueraient à courir en dépit de la demande d’allègement présentée. D’après le défendeur, les demandeurs n’ont jamais répondu à la lettre du 22 juin 2005 de l’ARC. Ces derniers prétendent qu’ils ne l’ont jamais reçue.
[16] Le 1er octobre 2007, Me Daniel Bourgeois a, au nom de plusieurs contribuables, dont les demandeurs, adressé par écrit à l’ARC une demande d’allègement sous la forme de l’annulation des intérêts, invoquant à l’appui la circulaire d’information IC07‑1, du 31 mai 2007, et en particulier les paragraphes 35 et 36 relatifs aux actions de tiers. D’après la lettre, leur représentant d’alors, Me Gagné, avait donné aux contribuables le conseil peu judicieux de ne pas accepter l’offre de règlement de 1995. Or, ils souhaitaient à présent s’en prévaloir (dossier du défendeur, volume 1, page 148, et volume 2, page 401). Le 29 octobre suivant, M. Jean Laporte, responsable du contentieux du bureau des services fiscaux de Montréal, a répondu à Me Daniel Bourgeois que l’offre de règlement n’était valide que du 30 juin 1995 au 28 février 1997, et que l’ARC n’avait pas l’intention de la renouveler. Il indiquait également que les contribuables ne pouvaient présenter de demandes d’allègement qu’en dernier ressort, et pas avant que les autres recours judiciaires ne soient épuisés (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, volume 1, pages 150 à 152; volume 2, pages 403 à 405).
[17] Le 17 janvier 2008, les demandeurs ont abandonné leurs appels devant la Cour canadienne de l’impôt relativement aux années d’imposition 1989, 1990 et 1992.
[18] Le 18 janvier 2008, pour donner suite à une rencontre qui avait eu lieu avec les demandeurs le 6 novembre 2007, l’ARC a confirmé dans une lettre que leurs appels devant la Cour canadienne de l’impôt avaient été retirés, et indiqué qu’ils pouvaient communiquer avec Mme Francine Perreault de l’ARC s’ils souhaitaient encore que leurs dossiers soient examinés au titre des dispositions d’allègement pour les contribuables de la LIR (document du tribunal déposé dans le dossier T‑402‑11, onglet 4).
[19] Voici un résumé du dossier du demandeur pour les années d’imposition pertinentes (dossier du défendeur, volume 1, page 198) :
Année
Cotisation initiale
Nouvelle cotisation
Opposition
Confirmation
Avis d’appel
Désistement
Intérêts accumulés au 13‑10‑2010
1989
07‑10‑1991
15‑03‑1996
OUI
07‑11‑2003
13‑08‑2004
17‑01‑2008
15 546,31 $
1990
28‑08‑1992
15‑03‑1996
OUI
07‑11‑2003
13‑08‑2004
17‑01‑2008
6 728,09 $
1992
16‑06‑1993
15‑03‑1996
OUI
S/O
10‑09‑1996
17‑01‑2008
18 923,55 $
[20] Voici un résumé du dossier de la demanderesse pour les années d’imposition pertinentes (dossier du défendeur, volume 2, page 452) :
Année
Cotisation initiale
Nouvelle cotisation
Opposition
Confirmation
Avis d’appel
Désistement
Intérêts accumulés au 13‑10‑2010
1989
03‑06‑1991
15‑03‑1996
OUI
10‑05‑2004
23‑06‑2004
17‑01‑2008
5 554,72 $
1990
25‑09‑1992
15‑03‑1996
OUI
10‑05‑2004
23‑06‑2004
17‑01‑2008
17 649,94 $
1992
07‑06‑1993
15‑03‑1996
OUI
S/O
28‑02‑1997
17‑01‑2008
52 825,89 $
[21] Le 22 mars 2008, les demandeurs ont présenté une demande d’allègement pour les années 1989, 1990 et 1992. Ils demandaient aussi l’annulation des intérêts, invoquant des erreurs et des retards imputables à l’ARC, des difficultés financières, leur incapacité de payer et d’autres circonstances exposées dans leurs documents (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, pièce R‑11, pages 155 et 408). Dans les rapports relatifs aux dispositions d’allègement pour les contribuables signés le 12 mai 2008, pour le demandeur, et le 5 juin 2008, pour la demanderesse, l’ARC a indiqué que le montant total dû par le demandeur, y compris les intérêts, s’élevait à plus de 48 000 $, alors qu’il ne proposait de payer que la somme réclamée dans l’offre de règlement en 1995, soit un peu plus de 10 000 $. La demanderesse devait quant à elle plus de 84 000 $ à l’époque et a proposé un règlement définitif d’un peu plus de 16 000 $, correspondant aussi à l’offre de règlement de 1995 (dossier du défendeur, pages 158 à 161 et 411 à 414). L’examen des dossiers des demandeurs a révélé un déficit mensuel, mais des actifs supérieurs aux dettes se traduisant par un surplus de presque 250 000 $. L’ARC a conclu dans ces rapports que les demandeurs n’étaient pas en difficulté financière.
[22] La demande d’allègement de premier niveau des demandeurs, traitée par Mme Francine Perreault, a été refusée dans une lettre envoyée le 20 juin 2008 (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, pièces R‑13 et R‑14, pages 162 à 179 et 415 à 433). L’ARC a analysé le temps de traitement du dossier des demandeurs et a conclu que les nouvelles cotisations avaient été établies dans le délai prescrit. Compte tenu du nombre de contribuables concernés (plus de 10 000), les vérifications des programmes de recherche et développement se sont déroulées de 1992 à 1995 et ont abouti à une offre de règlement en juin de cette année‑là. L’ARC a estimé qu’elle n’était pas responsable de la décision des demandeurs de rejeter cette offre conformément à ce que leur avait recommandé leur représentant juridique d’alors, et que ses agents n’avaient pas manqué de diligence en établissant les nouvelles cotisations des demandeurs.
[23] Dans son analyse des retards occasionnés par les avis d’opposition et les procédures engagées devant la Cour canadienne de l’impôt, l’ARC a noté que le représentant des demandeurs et le ministre de la Justice avaient convenu d’attendre l’issue de l’affaire McKeown, qui a été connue en mars 2001. Bien que la décision rendue dans cette affaire ne leur ait pas été favorable, les demandeurs ont poursuivi les procédures judiciaires et tardé à payer leurs dettes. Les nouvelles cotisations établies relativement aux années 1989 et 1990 ont été confirmées en novembre 2003 pour le demandeur, et en mai 2004 pour la demanderesse. À propos du temps écoulé entre le jugement McKeown et la confirmation des nouvelles cotisations des demandeurs, l’ARC souligne que ces derniers ont bénéficié d’une période de 30 jours pour en appeler du jugement, ainsi que du moratoire, entre le 1er mai et le 30 novembre 2001, demandé par le ministère de la Justice en raison du grand nombre d’appels déjà interjetés devant la Cour canadienne de l’impôt. Même si l’ARC reconnaît dans son analyse qu’aucune raison précise n’explique pourquoi il a fallu attendre jusqu’en décembre 2001, les nouvelles cotisations ne pouvaient être confirmées sans un certain délai de traitement, étant donné le nombre de dossiers liés aux projets de recherche et développement.
[24] L’ARC ajoute qu’elle n’avait aucun contrôle sur la lenteur du processus après que les demandeurs eurent interjeté appel de leurs nouvelles cotisations devant la Cour canadienne de l’impôt; elle cite à cet égard la juge Lamarre‑Proulx dans Lassonde c Sa Majesté la Reine, 2003 CCI 715, aux paragraphes 141 et 158, 2003 DTC 1289 [Lassonde] :
[141] […] Une fois les procédures devant cette Cour entamées, il appartient à l’appelant de promouvoir l’audience de sa cause.
[158] Il est possible pour un contribuable de demander à notre Cour d’inscrire son appel pour audition une fois que la Réponse a été produite. En fait, dans une procédure judiciaire qui est un appel, c’est à l’appelant de la promouvoir.
L’ARC note également qu’au paragraphe 142 du jugement Lassonde, qui portait aussi sur des investissements en recherche et développement, la Cour de l’impôt a conclu que les agents du ministre du Revenu national n’avaient pas manqué de diligence dans leur traitement des cotisations. D’après l’ARC, les demandeurs ont choisi d’attendre que la Cour d’appel fédérale statue sur l’affaire Lassonde : c’est ce qu’elle a fait en 2005 en rendant une décision qui ne leur était pas favorable (Lassonde c Canada, 2005 CAF 323, [2005] ACF no 1682 (QL)).
[25] L’ARC convient que l’attente en l’espèce a été très longue, mais estime avoir agi avec diligence. Quant à l’argument des demandeurs voulant que les retards aient diminué leurs chances de succès, elle fait valoir qu’aucun des contribuables ayant eu recours au régime frauduleux de recherche et développement n’a eu gain de cause en justice, et que cette issue était connue depuis le prononcé de la décision McKeown en 2001. L’ARC fait par ailleurs remarquer que les demandeurs ont bénéficié d’importants remboursements d’impôt en investissant dans le projet Biosystems 2, qu’ils ont eu la jouissance exclusive de ces sommes d’argent, et que même s’il encourageait l’investissement dans la recherche et le développement, le gouvernement n’approuvait pas le stratagème dans lequel les demandeurs avaient investi. Les demandeurs auraient dû savoir que l’investissement proposé était « trop beau pour être vrai ». L’ARC précise que le numéro d’abri fiscal qu’elle a émis n’était qu’une formalité administrative et ne garantissait en rien sa légitimité.
[26] L’ARC a reconnu que la bonne foi et l’intégrité des demandeurs n’étaient pas contestées, et qu’ils avaient produit leurs déclarations et payé leurs impôts à temps dans le passé.
[27] L’offre de règlement proposée par l’ARC en 1995 se voulait une solution globale et définitive et, en l’acceptant, les contribuables devaient renoncer à leurs droits d’appel. En interjetant appel devant la Cour canadienne de l’impôt, les demandeurs ont clairement rejeté cette offre, qui ne peut plus s’appliquer au contexte de l’allègement pour les contribuables.
[28] L’ARC estime que les demandeurs n’ont pas agi avec diligence, puisqu’ils n’ont pas pris les mesures nécessaires pour limiter autant que possible l’accumulation des intérêts, et qu’ils ont investi dans un projet douteux. Après avoir évalué leurs actifs, l’ARC a conclu que leur valeur suffisait à établir qu’ils n’étaient pas en difficulté financière, malgré un déficit mensuel important, et que leur incapacité de payer dépendait de facteurs n’échappant à leur contrôle. Elle a d’ailleurs indiqué que les demandeurs étaient en train de construire une clinique médicale, dont le coût s’élevait à environ six (6) millions de dollars.
[29] L’ARC renvoie également à la décision Moledina c Canada, 2007 CCI 354, au paragraphe 31, [2008] ACI no 286 [Moledina], où la Cour canadienne de l’impôt a déclaré ce qui suit au sujet de l’offre de règlement de 1995 :
[31] […] Toutefois, je ne crois pas que je puisse accorder à l’appelant les mesures de redressement demandées. Abstraction faite de la question de compétence, il faut se demander qui est responsable du retard. Ce n’est certainement pas la faute du ministère du Revenu national. Le ministère a réagi au problème d’une manière rapide, résolue et responsable. Il a présenté une offre de règlement équitable et généreuse et a même prorogé le délai pour l’accepter. Je ne vois rien de critiquable dans le comportement du gouvernement, et, même si le retard pouvait constituer un fondement juridique d’une décision accordant les mesures de redressement demandées par l’appelant, je ne vois rien qui justifie l’imputation de ce retard au gouvernement. Le ministre a retardé la ratification des cotisations dans le but de régler les milliers d’oppositions déposées relativement aux abris fiscaux de RS&DE. N’importe lequel des contribuables pouvait interjeter appel devant la Cour 90 jours après avoir déposé un avis d’opposition. Une fois cette Cour saisie d’une affaire, le greffe a pour pratique de se montrer obligeant [sic] l’appelant qui veut expédier le traitement de son appel. Si les parties veulent une date d’audience, il est possible d’en fixer une dans un délai d’un mois. […]
[30] La recommandation de premier niveau était de ne pas annuler les intérêts parce qu’ils ne résultaient ni de circonstances exceptionnelles échappant au contrôle des demandeurs ni d’actions attribuables à l’ARC. Cette recommandation a été confirmée dans une lettre envoyée aux demandeurs le 20 juin 2008 (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, pièces R‑13 et R‑14, pages 162 à 178 et 415 à 433).
[31] Les demandeurs ont sollicité un réexamen de leurs dossiers le 8 août 2008 (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, pièce R‑15, pages 180 à 184 et 434 à 437), au motif que leur situation financière ne leur aurait pas permis de rembourser les montants dus en 1996. Leur conseiller juridique, Me Gagné, leur aurait dit que ceux qui avaient accepté l’offre de règlement en 1995 avaient autre chose à cacher, et que leur situation était différente. Ils ajoutent qu’ils ont signé l’offre de règlement en demandant à leur représentant juridique de s’assurer qu’elle soit valide et, le cas échéant, de la faire parvenir à l’ARC. D’après les demandeurs, il est possible qu’il l’ait fait et que l’ARC l’ait perdue. Ils prétendent également qu’ils ont contacté l’ARC plusieurs fois entre 1995 et 1996, mais qu’ils ont été invités à payer et porter l’affaire en appel, ou à signer l’offre de règlement.
[32] Les demandeurs affirment que leur rencontre avec les agents de l’ARC les ont poussés à faire deux choses : 1) retirer leur appel devant la Cour canadienne de l’impôt; 2) demander un allègement relativement aux intérêts qui, leur a‑t‑on assuré, leur serait probablement accordé compte tenu des circonstances exceptionnelles de l’affaire. Les demandeurs rejettent les conclusions de l’examen de premier niveau de l’ARC concernant leur situation financière, et indiquent que le centre médical de six (6) millions de dollars ne leur appartient pas, qu’il est financé par de nombreux investisseurs, et donc ne doit pas entrer dans l’évaluation de leur situation financière. Ils ont exprimé le désir de se prévaloir de l’offre de règlement de 1995. Ils indiquent dans leur lettre qu’ils ont épuisé toutes leurs ressources financières pour acquitter le principal des impôts impayés relativement aux années 1989, 1990 et 1992, et que la dernière question à régler concerne les intérêts composés sur ces montants.
[33] Les demandeurs y font également valoir qu’ils ont été induits en erreur du fait que le gouvernement ne les a pas mis en garde contre l’instabilité du programme. Ils citent un document intitulé « La charte des droits du contribuable », qui prévoit à l’article 14 : « Vous êtes en droit de vous attendre à ce que nous vous mettions en garde contre des stratagèmes fiscaux douteux en temps opportun »; ils soutiennent qu’ils n’ont pas été avertis lorsqu’ils se sont renseignés en 1992 sur la validité du projet Biosystems 2. Ils prétendent que le gouvernement avait des doutes sur le programme de recherche et développement en 1987, mais qu’il ne les a pas mis en garde lorsqu’ils l’ont contacté en 1992 avant d’investir.
[34] L’ARC a donné suite à la demande des demandeurs en effectuant un examen de deuxième niveau et en rendant une décision définitive dans une lettre datée du 3 février 2011. C’est cette décision qui est visée par la présente demande de contrôle judiciaire.
La décision soumise au contrôle
[35] Un rapport sur les dispositions d’allègement du contribuable daté du 24 septembre 2008, qui portait sur la question des difficultés financières, a été signé le 28 octobre 2008 (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, pièce R‑6, pages 185 à 188 et 438 à 442). Il conclut que les demandeurs n’étaient pas incapables de payer toutes les sommes dues en intérêts et qu’ils n’étaient pas en difficulté financière. Dans le rapport, on a passé en revue les actifs des demandeurs et indiqué que l’utilisation de leurs REER pour éponger les intérêts ne ferait que créer une nouvelle dette. Cependant, la valeur nette de leur maison a été évaluée à environ 532 000 $. Il était indiqué qu’on ne voyait pas comment les demandeurs pouvaient maintenir leur train de vie avec un déficit mensuel de presque 4 000 $ et les revenus déclarés, et suggéraient de corriger la situation en vendant leur maison pour en acquérir une plus modeste. On indiquait aussi que l’ARC avait reçu des chèques postdatés de la part des deux demandeurs pour le remboursement du capital des impôts impayés (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, pièce R‑16, pages 186 et 439). La Direction générale des appels de l’ARC a reçu le rapport le 7 novembre 2008 (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, pièce R‑17, pages 190 et 444).
[36] Le deuxième rapport d’examen, préparé par Mme Françoise Bienvenue, a été signé le 3 février 2011 (dossier du défendeur, affidavit de Jean Laporte, pièce R‑18, pages 191 à 213 et 445 à 468). Il résume l’historique du projet de recherche et développement et précise que des vérifications ont été effectuées à l’égard de trois (3) groupes différents, celle qui visait le « groupe principal » dont faisaient partie les demandeurs s’étant déroulée entre novembre 1991 et mars 1996. Il fait état de la mise sur pied d’un groupe d’étude en octobre 1994, à la suite de laquelle la Direction générale des appels a demandé de suspendre le traitement des dossiers de recherche et développement qui faisaient l’objet d’une vérification et ceux des contribuables qui s’étaient opposés à une nouvelle cotisation. Après que le groupe eut publié ses résultats, une offre de règlement a été envoyée aux investisseurs concernés en juin 1995. L’offre a été réitérée en novembre de la même année. En mars 1996, l’ARC a établi des nouvelles cotisations pour tous les contribuables qui n’avaient pas accepté l’offre et dont les nouvelles cotisations n’avaient pas encore été établies.
[37] Après avoir présenté un long historique du projet de recherche et développement en général et expliqué dans les grandes lignes les retards découlant des avis d’opposition et les procédures intentées devant la Cour canadienne de l’impôt, l’ARC s’est penchée sur la situation particulière des demandeurs et exposé comme suit les motifs soulevés par eux en août 2008 :
a. ils ont toujours payé leurs impôts à temps;
b. leur représentant juridique, Me Gagné, et un rapport établi par le « Protecteur du citoyen », les avaient convaincus qu’ils devaient agir ainsi et que les nouvelles cotisations étaient non fondées;
c. ils ont signé l’offre de 1995 et l’ont remise à leur représentant juridique pour qu’il la transmette à l’ARC après en avoir vérifié la validité;
d. les retards excessifs dans l’affaire ont entraîné la perte d’éléments de preuve et diminué leurs chances de succès;
e. les gouvernements provincial et fédéral leur ont fourni des numéros d’abri fiscal;
f. le projet Biosystems 2 était sérieux, il représentait un potentiel économique et il s’est poursuivi pendant plusieurs années;
g. l’offre de règlement de 1995 devrait s’appliquer aujourd’hui, car l’ARC a tort de la leur refuser sous prétexte qu’ils ont exercé leurs droits.
[38] L’ARC a commencé par expliquer que les dispositions d’allègement confèrent un pouvoir discrétionnaire au ministre du Revenu national lorsque les intérêts accumulés découlent d’un retard injustifié de traitement, par exemple. Elle devait déterminer si le délai de traitement était raisonnable et justifié dans les circonstances. Citant le paragraphe 132 de la décision Lassonde, précitée, elle note que :
[132] Dans des procédures relatives à des plaintes faites dans le cadre du droit administratif, la question de savoir si un délai est excessif dépend non pas uniquement de la longueur de ce délai, mais de facteurs contextuels, dont la nature de l’affaire et sa complexité, de l’objet et de la nature des procédures ainsi que de la question de savoir si la personne visée par les procédures a contribué ou renoncé au délai.
[39] L’ARC estime qu’il est normal que le processus de vérification ait duré plusieurs années, compte tenu de la complexité et du nombre de dossiers en cause. Les sociétés de recherche devaient faire l’objet d’une vérification avant que les crédits d’impôt puissent être refusés aux investisseurs, et les règles générales anti‑évitement devaient être examinées pour savoir si elles s’appliquaient. L’ARC ajoute que les conseillers scientifiques qui ont pris part au processus étaient d’avis que les projets étaient interreliés et qu’ils devaient être examinés globalement. L’ARC précise que certains promoteurs étaient eux‑mêmes responsables des retards. Elle reconnaît que certains de ces retards n’étaient pas directement attribuables aux demandeurs, mais qu’ils n’étaient pas moins légitimes dans la mesure où ils avaient décidé d’investir dans un abri fiscal douteux. L’ARC conclut qu’elle ne pouvait pas être tenue responsable de ces retards et qu’elle avait établi les nouvelles cotisations dans un délai raisonnable qui se justifiait eu égard aux circonstances. L’ARC ajoute aussi que même si elle soupçonnait que certaines sociétés n’étaient pas admissibles, elle ne pouvait simplement et automatiquement annuler tous les avantages fiscaux des contribuables concernés sans se livrer à une analyse approfondie. Elle insiste sur le fait que le retard relatif à l’année d’imposition 1992 s’expliquait notamment par l’étude qui lui a permis de mieux prendre position et de proposer une offre de règlement aux contribuables en 1995.
[40] L’ARC analyse ensuite les retards découlant des oppositions présentées par les contribuables et des procédures engagées devant la Cour canadienne de l’impôt. Elle note qu’une cotisation est réputée valide en vertu du paragraphe 152(8) de la Loi et qu’elle doit donc être payée immédiatement. L’opposition permet simplement au contribuable de retarder le paiement du montant dû jusqu’à ce qu’une décision soit rendue, montant auquel viennent s’ajouter les intérêts accumulés si la décision lui est défavorable. L’ARC rappelle que les contribuables ont été avisés en octobre 1994 et mars 1995 que leurs oppositions resteraient en instance pendant qu’elle étudierait la situation pour établir sa position – procédure interne fréquente lorsque les litiges concernent plusieurs contribuables aux prises avec une question similaire. En vertu de l’alinéa 169(1)b) de la Loi, les contribuables pouvaient contester cette décision administrative en interjetant appel devant la Cour canadienne de l’impôt dans les 90 jours, comme l’ont fait les demandeurs. L’ARC rappelle également qu’en mars 1997, les parties, y compris le représentant des demandeurs, avaient convenu que l’affaire McKeown serait la cause type et que les autres audiences seraient suspendues jusqu’à ce qu’elle soit tranchée. Toutes les oppositions étaient également réputées en suspens jusqu’à ce que l’issue de cette affaire soit connue. L’ARC note que les demandeurs ont été informés en février 1999 qu’il était possible que l’affaire McKeown ne soit pas tranchée avant l’automne, et qu’ils ont pourtant choisi de ne rien faire.
[41] Le rapport d’examen de deuxième niveau reprend l’explication contenue dans le rapport de premier niveau pour ce qui est du temps écoulé entre le jugement McKeown (mars 2001) et la confirmation des nouvelles cotisations des contribuables (novembre 2003 et mai 2004), et mentionne également l’obligation des contribuables de faire valoir leurs arguments devant la Cour canadienne de l’impôt. Sur la question des retards, l’ARC conclut que ceux‑ci étaient normaux eu égard à l’ensemble des circonstances et au fait que les contribuables ont délibérément laissé courir les intérêts sur les impôts dus pour cette période.
[42] L’ARC note que la plupart des investisseurs ont accepté l’offre de règlement après que tous les fiscalistes ou presque eurent formulé des recommandations en ce sens. L’ARC indique que les demandeurs ont, sur les conseils de leur représentant juridique, décidé de continuer à faire valoir leurs arguments et qu’elle ne peut être tenue responsable des recommandations faites par un tiers.
[43] Comme dans le rapport de premier niveau, l’ARC rappelle que même s’il avait encouragé l’investissement dans la recherche et le développement, le gouvernement n’avait pas encouragé l’investissement dans l’abri fiscal précis choisi par les demandeurs, lequel était douteux et paraissait trop beau pour être vrai. L’ARC note également que la bonne foi des demandeurs n’est pas en cause, pas plus que leurs antécédents en matière d’impôt, qui ne posent par ailleurs aucun problème. Elle réitère également ses commentaires concernant l’offre de règlement de 1995 à laquelle les demandeurs ont renoncé en interjetant appel devant la Cour canadienne de l’impôt le 10 septembre 1996 et le 28 février 1997, cette offre se voulant une solution globale et définitive qui ne saurait s’appliquer au titre des dispositions sur l’allègement.
[44] L’ARC estime qu’il est déraisonnable que les demandeurs retardent davantage le paiement de leurs dettes en réclamant un allègement puisqu’ils connaissent le montant exact des sommes dues, qu’ils savent que les intérêts continuent à courir et que le litige entre l’ARC et les contribuables est réglé en l’occurrence. D’après l’ARC, aucune circonstance échappant au contrôle des demandeurs ne justifie de leur accorder un allègement, et aucune difficulté financière n’a été établie en ce qui les concerne.
[45] Dans ce rapport de deuxième niveau, l’ARC résume la rencontre qui a eu lieu le 9 décembre 2010 entre les demandeurs, M. Jean Laporte, directeur du Comité d’allègement pour les contribuables, et Mme Françoise Bienvenue, agente des litiges. L’ARC reconnait que certains retards méritaient considération et justifiaient l’annulation des vingt‑quatre (24) mois d’intérêts correspondant à la période écoulée entre la réception par la Direction générale des appels du rapport relatif aux dispositions d’allègement pour les contribuables le 7 novembre 2008 et l’examen du dossier au début de janvier 2011. D’après l’ARC, le traitement d’une demande prend normalement deux (2) mois et donc aurait dû être complété en l’occurrence à la fin de décembre 2008. C’est pourquoi les intérêts accumulés entre le 1er janvier 2009 et le 5 janvier 2011 ont été annulés.
Dispositions pertinentes
[46] Le paragraphe 220(3.1) de la Loi de l’impôt sur le revenu confère au ministre du Revenu le pouvoir discrétionnaire de renoncer aux pénalités et intérêts ou de les annuler :
PARTIE XV
APPLICATION ET EXÉCUTION
Application
[…]
Renonciation aux pénalités et aux intérêts
220. (3.1) Le ministre peut, au plus tard le jour qui suit de dix années civiles la fin de l’année d’imposition d’un contribuable ou de l’exercice d’une société de personnes ou sur demande du contribuable ou de la société de personnes faite au plus tard ce jour‑là, renoncer à tout ou partie d’un montant de pénalité ou d’intérêts payable par ailleurs par le contribuable ou la société de personnes en application de la présente loi pour cette année d’imposition ou cet exercice, ou l’annuler en tout ou en partie. Malgré les paragraphes 152(4) à (5), le ministre établit les cotisations voulues concernant les intérêts et pénalités payables par le contribuable ou la société de personnes pour tenir compte de pareille annulation.
PART XV
ADMINISTRATION AND ENFORCEMENT
Administration
…
Waiver of penalty or interest
220. (3.1) The Minister may, on or before the day that is ten calendar years after the end of a taxation year of a taxpayer (or in the case of a partnership, a fiscal period of the partnership) or on application by the taxpayer or partnership on or before that day, waive or cancel all or any portion of any penalty or interest otherwise payable under this Act by the taxpayer or partnership in respect of that taxation year or fiscal period, and notwithstanding subsections 152(4) to (5), any assessment of the interest and penalties payable by the taxpayer or partnership shall be made that is necessary to take into account the cancellation of the penalty or interest.
[47] Les autres dispositions pertinentes sont reproduites en annexe du présent jugement.
[48] Le ministre du Revenu national a également élaboré des lignes directrices pour faciliter l’exercice de ce pouvoir discrétionnaire (Lignes directrices concernant l’allègement pour les contribuables (partie II) : circulaire d’information IC07‑1 (les lignes directrices)). Celles‑ci ne sont pas contraignantes et ne peuvent justifier l’exclusion de motifs pertinents (Sutherland c Canada (Agence des douanes et du revenu), 2006 CF 154, au paragraphe 17, [2006] ACF no 242 (QL)), mais elles indiquent, de façon générale, ce qui suit :
Partie II
Lignes directrices concernant l’annulation ou la renonciation aux pénalités et aux intérêts
[…]
Situations dans lesquelles un allègement des pénalités et des intérêts peut être justifié
23. Le ministre peut accorder un allègement de l’application des pénalités et des intérêts lorsque les situations suivantes sont présentes et qu’elles justifient l’incapacité du contribuable à s’acquitter de l’obligation ou de l’exigence fiscale en cause :
a) circonstances exceptionnelles;
b) actions de l’ARC;
c) incapacité de payer ou difficultés financières.
24. Le ministre peut également accorder un allègement même si la situation du contribuable ne se trouve pas parmi les situations mentionnées au paragraphe 23.
Part II
Guidelines for the Cancellation or Waiver of Penalties and Interest
…
Circumstances Where Relief From Penalty and Interest May Be Warranted
23. The Minister may grant relief from the application of penalty and interest where the following types of situations exist and justify a taxpayer’s inability to satisfy a tax obligation or requirement at issue :
(a) extraordinary circumstances
(b) actions of the CRA
(c) inability to pay or financial hardship
24. The Minister may also grant relief if a taxpayer’s circumstances do not fall within the situations stated in 23.
La question en litige
[49] La seule question que soulève la présente demande de contrôle judiciaire est de savoir si la décision de l’ARC de n’annuler qu’une partie des intérêts des demandeurs était raisonnable.
Norme de contrôle
[50] La décision discrétionnaire du ministre d’annuler des intérêts impayés est assujettie à la norme de contrôle de la raisonnabilité (Lalonde c Canada (Agence du revenu), 2010 CF 531, aux paragraphes 27 à 30, [2010] ACF no 638 (QL); Telfer c Canada (Agence du revenu), 2009 CAF 23, au paragraphe 24, [2009] ACF no 71 )QL); Jim’s Pizza (1980) Ltd c Canada (Agence du revenu), 2007 CF 782, au paragraphe 3, [2007] ACF no 1052 (QL) [Jim’s Pizza]). Le ministre peut décider de renoncer aux intérêts ou de les annuler, à sa discrétion, ce qui implique que la Cour doit faire preuve de déférence et s’intéresser « principalement à la justification de la décision, à la transparence et à l’intelligibilité du processus décisionnel », ainsi qu’à « l’appartenance de la décision aux issues possibles acceptables pouvant se justifier au regard des faits et du droit » (Dunsmuir c Nouveau‑Brunswick, 2008 CSC 9 , au paragraphe 47, [2008] 1 RCS 190 [Dunsmuir]). Comme le fait remarquer le défendeur, l’annulation discrétionnaire par le ministre des intérêts est une mesure exceptionnelle (décision Jim’s Pizza, précitée, au paragraphe 13).
Arguments
Arguments des demandeurs
[51] Le