Canada (Revenu national) c. BP Canada Energy Company

Canada (Revenu national) c. BP Canada Energy Company
Base de données – Cour (s)
Décisions de la Cour fédérale
Date
2015-06-05
Référence neutre
2015 CF 714
Numéro de dossier
T-908-12
Contenu de la décision
Date : 20150605
Dossier : T‑908‑12
Référence : 2015 CF 714
[TRADUCTION FRANÇAISE CERTIFIÉE, NON RÉVISÉE]
Ottawa (Ontario), le 5 juin 2015
En présence de monsieur le juge Campbell
ENTRE :
MINISTRE DU REVENU NATIONAL
demandeur
et
BP CANADA ENERGY COMPANY
défenderesse
ORDONNANCE ET MOTIFS
[1] La présente requête porte sur une sommation du ministre demandeur (le ministre) en vertu du paragraphe 231.1(1) de la Loi de l’impôt sur le revenu, LRC (1985), ch 1 (5e suppl.), modifiée, (la Loi), exigeant que la défenderesse (BP Canada), société cotée en bourse, fournisse des dossiers décrivant ses positions fiscales incertaines, afin de permettre au ministre d’assumer ses responsabilités actuelles et ultérieures en matière de contrôle fiscal. BP Canada s’oppose à cette sommation. Le ministre dépose la présente requête en vertu du paragraphe 231.7(1) de la Loi pour obtenir une ordonnance contraignant BP à fournir les dossiers en question.
[2] La présente requête est appuyée par les affidavits de Mme Dawn Temple, chargée de dossiers importants pour le ministre, et de M. Steven M. Ingram, ex‑conseiller fiscal principal chez BP Canada, qui ont tous deux participé de manière décisive à l’objet de l’espèce.
I. Aperçu de la présente requête [3] Dans ses observations écrites, l’avocat du ministre donne l’aperçu suivant :
[traduction]
Leministre du Revenu national est en train de procéder à une vérification de BP Canada Energy Company et cherche à obtenir certains documents de travail de l’entreprise à cette fin. Ces documents de travail ont été rédigés par du personnel interne de l’entreprise et contiennent des positions fiscales incertaines, qui ciblent ainsi des secteurs exposés à un très grand risque de perte de recettes fiscales. Le ministre cherche à obtenir ces documents pour vérifier si BP a respecté les dispositions de la Loi de l’impôt sur le revenu.
Au même titre que tous les autres contribuables du Canada, BP est tenue de produire une déclaration d’impôt et de calculer les sommes qu’elle doit payer. Le ministre a l’obligation, en vertu de la loi, de vérifier si les calculs effectués par les contribuables sont exacts.
Pour aider le ministre à assumer ses responsabilités officielles, le Parlement lui a conféré des pouvoirs importants en matière de collecte de renseignements. Selon la Cour suprême du Canada, ces pouvoirs comprennent celui d’« inspecter, vérifier ou examiner une vaste gamme de documents qui va au‑delà de ceux que la Loi de l’impôt sur le revenu oblige par ailleurs le contribuable à préparer et à conserver ». La Cour a également conclu que le ministre a le droit de décider s’il procédera à une vérification et de déterminer la forme que prendra cette vérification.
Les documents en question dans la présente requête sont des documents comptables généralement désignés comme documents de travail sur l’impôt couru ou sur les provisions fiscales. Un contribuable qui adopte des positions fiscales incertaines doit créer les inscriptions comptables prescrites dites « provisions », qui représentent l’impôt et l’intérêt payables si cette position se révèle erronée. Une provision fiscale pour position fiscale incertaine n’est créée que s’il est probable, de l’avis du contribuable, que le ministre n’acceptera pas sa position.
Au cours de la vérification de BP et des sociétés apparentées, le ministre a demandé à BP de produire ses documents de travail sur l’impôt couru. Lesdits documents ont été produits avec la liste expurgée des positions fiscales incertaines. Le ministre dépose la présente requête pour obtenir une ordonnance exécutoire en vertu du paragraphe 231.7(1) de la Loi de l’impôt sur le revenu pour exiger que BP produise des copies non expurgées des documents.
(Mémoire des faits et du droit déposé par le ministre, paragraphes 1 à 5 [notes de bas de page omises])
[4] Voici des détails plus précis sur le contenu de la requête du ministre :
[traduction]
Les entreprises cotées en bourse comme BP p.l.c., la société mère ultime de la défenderesse, sont tenues, au regard de la reddition des comptes et d’autres dispositions de la réglementation, d’établir des états financiers consolidés conformes aux principes comptables généralement reconnus (les PCGR). Pour établir des états financiers conformes aux PCGR, l’entreprise et ses filiales doivent calculer des provisions en cas de dette fiscale imprévue. Ces calculs doivent prévoir une estimation du passif à combler par BP si le ministre devait contester des positions fiscales incertaines dans la déclaration d’impôt de BP.
Les documents de travail conservés par BP circonscrivent les questions [les listes de questions] dont BP sait qu’elles pourraient justifier un redressement. La liste des positions fiscales incertaines de BP permettrait de circonscrire les secteurs le plus exposés au risque de perte de recettes fiscales. Le ministre demande qu’on lui communique cette liste pour vérifier si les positions fiscales incertaines de BP respectent les dispositions de la Loi.
(Mémoire des faits et du droit déposé par le ministre, paragraphes 31 et 32 [notes de bas de page omises])
[5] Le ministre estime que BP Canada est un « dossier important » et que, par conséquent, il est vérifié tous les ans. Plus précisément, Mme Temple, chargée du groupe de vérification de BP Canada au moment visé par la présente requête, explique la valeur vérifiée des documents de travail non expurgés dont la production est demandée :
[traduction]
L’analyse et l’évaluation des risques est une procédure de vérification normalisée aux termes de laquelle l’ARC examine les renseignements portant sur un contribuable dans le but de déterminer les secteurs susceptibles de donner lieu à la perte de recettes fiscales. Cette procédure est généralement appliquée au début et tout au long de la vérification. Il s’agit de déterminer les secteurs le plus exposés au risque de perte de recettes fiscales et de concentrer les ressources de l’ARC dans ces secteurs. C’est un moyen efficace et rentable de réduire la somme de travail à faire sur le terrain.
[…]
Les documents de travail non expurgés demandés par l’ARC au cours des vérifications de 2005, 2006 et 2007 [concernant spécifiquement les demandes 2005‑10.1, 2006‑10.1 et 2007‑10.1] aideront l’ARC à vérifier le revenu imposable de BP. Les documents de travail permettront de circonscrire les secteurs où il est le plus probable de constater des positions fiscales contestables au cours de ces exercices et des suivants. Ces renseignements permettront de circonscrire les secteurs les plus exposés au risque de perte de recettes fiscales et de concentrer les ressources de l’ARC dans ces secteurs.
[...]
La production des documents de travail non expurgés pour 2005, 2006 et 2007 permettra également de faciliter la vérification des exercices suivants.
[Non souligné dans l’original.]
(Affidavit de Dawn Temple en date du 30 mai 2012, paragraphes 5, 44 et 45)
[6] Par ailleurs, au cours de son argumentation orale, l’avocat du ministre a expliqué ce qui justifiait la requête en ordonnance de production demandée :
[traduction]
Si l’ARC n’est pas informée des opérations au cours de la période normale de cotisation, il n’y a pas de vérification de la conformité fiscale à ces dispositions. Il n’y a pas de vérification de la part de l’ARC, et il n’y a pas de contrôle de la part de la Cour canadienne de l’impôt. Si l’ARC n’a pas connaissance des positions fiscales à temps, les actionnaires de BP sont gagnants et les contribuables canadiens sont perdants. Si la position fiscale est découverte et contestée par l’ARC, la question de son bien‑fondé peut, au final, être réglée par la Cour canadienne de l’impôt.
J’estime qu’en l’occurrence, ces questions doivent être examinées par l’ARC et, ultimement, par la Cour canadienne de l’impôt. Lorsque de grandes entreprises adoptent des positions limites et floues, ce sont les tribunaux qui doivent trancher.
(Transcription, p. 11)
[7] Le ministre et BP Canada conviennent que les listes de questions constituent une « feuille de route » permettant de cibler les ressources de vérification sur les questions problématiques.
II. Les questions en litige [8] Les questions en litige eu égard à la portée et à l’applicabilité du paragraphe 231.1(1) et de l’article 231.7 de la Loi sont les suivantes :
1. Est‑ce que, comme l’affirme BP Canada, le ministre a le droit de contraindre l’entreprise à communiquer les listes de questions pour accélérer les vérifications comptables ultérieures?
Pour les motifs énoncés ci‑après, je réponds à cette question par l’affirmative.
2. La Cour devrait‑elle, en vertu de son pouvoir discrétionnaire, interdire la production de ces listes?
Pour les motifs énoncés ci‑après, je réponds à cette question par la négative.
3. La demande du ministre concernant la production de ces listes est‑elle injuste envers BP Canada?
Pour les motifs énoncés ci‑après, je réponds à cette question par la négative.
[9] Pour plus de commodité, les paragraphes 231.1(1) et 231.7(1) de la Loi sont cités à l’annexe A des présents motifs.
III. Première question : la contraignabilité de BP Canada à l’égard des listes de questions [10] Il s’agit d’une question de droit. À cet égard, le ministre fait valoir que la politique de longue date du ministère n’a rien à voir avec la question de droit. Je suis d’accord. Je pense cependant que la politique a son importance en tant que contexte des arguments relatifs au pouvoir discrétionnaire avancés par BP Canada.
A. La politique du ministère [11] Cela fait de nombreuses années que le ministère part du principe que les documents de travail sur l’impôt couru, comme ceux dont il est question dans la présente requête, peuvent faire l’objet d’une contrainte à produire, mais ce principe a été appliqué avec une retenue non contraignante. En 2004, la confirmation suivante a été communiquée :
[traduction]
Position du ministère
Il n’est pas dans les habitudes du ministère, en théorie ou en pratique, de demander aux comptables de fournir leurs dossiers de vérification pour inspection. En général, ce genre de demande ne se produit que lorsque les dossiers du vérificateur font partie des documents du contribuable et qu’il n’est pas possible de procéder à un examen en bonne et due forme sans accès à ces dossiers.
[…]
Il n’est pas dans les habitudes de l’ARC de demander un accès général aux documents de travail d’un comptable pour les examiner dans le cadre d’une vérification.
(Dossier de la demande conjointe, vol. III, affidavit de M. Ingram, pièce F, p. 433‑434)
[12] Le 10 mai 2010, le ministre a publié un document intitulé « Obtention de renseignements de la part de contribuables, d’inscrits et de tiers », dans lequel il précise deux éléments qui ont leur importance dans la présente requête :
Les personnes autorisées de l’ARC ont le pouvoir de demander et de recevoir tous les documents nécessaires à la tenue d’une inspection, d’une vérification ou d’un examen approprié à moins que ces documents ne soient protégés par le privilège des communications entre client et avocat (…) ou le privilège relatif à un litige.
[…]
(…) « [T]out document » comprend les documents de travail des comptables et des vérificateurs qui se rapportent aux livres de comptes et registres du contribuable et qui peuvent être pertinents à l’administration ou à l’exécution de la LIR, la LTA et d’autres lois connexes. Les documents de travail des comptables et des vérificateurs comprennent les documents de travail préparés par ou pour un vérificateur ou un comptable indépendant en lien avec une mission de vérification ou d’examen, les documents contenant des conseils, les documents de travail sur les impôts courus (notamment ceux qui sont liés aux provisions pour dettes fiscales actuelles, à venir, possibles ou contingentes).
[…]
Bien que cela ne soit pas une exigence courante, les personnes autorisées peuvent demander les documents de travail sur l’impôt couru.
[Non souligné dans l’original.]
(Dossier de la demande conjointe, vol. III, affidavit de M. Ingram, pièce K, p. 499‑500 et 503)
[13] Ainsi, en mai 2010, le ministre a clairement expliqué que les documents de travail sur l’impôt couru tels que ceux dont il est question dans la présente requête peuvent faire l’objet d’une contrainte à produire.
B. La position du ministre [14] Du point de vue du droit, le ministre fait valoir ce qui suit :
[traduction]
Le Canada est doté d’un système fiscal d’autocotisation et d’autodéclaration. Chaque contribuable tenu de faire une déclaration d’impôt doit évaluer le montant qu’il a à payer et le déclarer sans avis ou demande de la part du ministère. Les contribuables ont le droit d’organiser leurs activités de façon à réduire au minimum leur charge fiscale, mais certains d’entre eux ont recours à des plans et opérations complexes destinés à réduire au minimum, voire à éliminer, leurs responsabilités fiscales.
Le ministre a l’obligation, par le biais des fonctionnaires de l’ARC, de faire respecter la Loi de l’impôt sur le revenu. Il doit déterminer si l’autocotisation du contribuable est exacte ou s’il convient de corriger certains éléments de la déclaration d’impôt. Et il doit le faire dans un délai dit « période normale de nouvelle cotisation ».
Pour qu’il soit possible de vérifier les autocotisations des contribuables, le Parlement confère au ministre le pouvoir d’obtenir des renseignements et des documents auprès des contribuables faisant l’objet d’une vérification et auprès d’autres parties. L’exercice du pouvoir de veiller à ce que les contribuables paient le montant d’impôt qu’ils doivent relève de l’intérêt public.
Le ministre a l’obligation, en vertu de la loi, d’évaluer le montant d’impôt à payer en fonction des faits qu’il constate conformément à la loi. Le contribuable faisant l’objet d’une vérification ne peut pas être autorisé à entraver l’aptitude du ministre à exercer cette fonction. Si le ministre procède à une vérification de bonne foi, ni la Cour ni personne ne peut prescrire la profondeur ou l’ampleur de ladite vérification. La décision en revient exclusivement au ministre, qui agit par le biais de ses fonctionnaires. Il entre dans ses prérogatives de retourner chaque pierre et d’employer les techniques d’évaluation des risques qu’il juge utiles pour circonscrire le risque fiscal.
Le contribuable dispose de tous les renseignements concernant ses responsabilités fiscales, mais ce n’est pas le cas du ministre. Lorsqu’il existe des documents de travail sur l’impôt couru, le contribuable est au courant des éléments qui justifieraient un redressement et il enregistre cette analyse dans ses documents de travail. En demandant ces documents, le ministre a pour but de remplir son obligation de vérifier l’autocotisation en dépit du déficit d’information propre à notre système fiscal d’auto‑évaluation.
Le paragraphe 231.1(1) de la Loi est le principal instrument dont dispose le ministre pour obtenir des documents auprès des contribuables faisant l’objet d’une vérification. […].
Le paragraphe 231.1(1) fait partie d’une série de dispositions conférant au ministre le pouvoir de demander et d’exiger la production de documents appartenant aux contribuables et à d’autres parties dans le but de procéder à une vérification et à d’autres fins relevant de l’exécution et de l’administration de la Loi.
Aux termes du paragraphe 230(1), les contribuables sont tenus de tenir des registres et dossiers contenant de l’information qui permettra de calculer l’impôt qu’ils doivent payer. Dans le cadre d’une vérification, le ministre n’est cependant pas limité au seul examen de ces documents. Dans Jarvis, la Cour suprême du Canada a rappelé que le pouvoir d’inspection conféré par l’article 231.1 permet à une personne autorisée par le ministre d’« inspecter, vérifier ou examiner » une gamme de documents « qui va au‑delà de ceux que la Loi de l’impôt sur le revenu oblige par ailleurs le contribuable à préparer et à conserver ».
Le ministre demande régulièrement à des contribuables et à des parties tierces de produire des documents créés et conservés par eux à d’autres fins, par exemple des états bancaires, des renseignements sur les cartes de crédit et des documents sur les réorganisations d’entreprise conservés par une banque, les états financiers établis et présentés à un autre organisme de réglementation, les états financiers d’une société mère étrangère du contribuable, les registres de vente tenus par une maison d’encan en ligne, les registres de procès‑verbaux et autres dossiers d’entreprise, les documents opérationnels confiés à un avocat, et les documents de planification fiscale non protégé par le secret professionnel.
On a demandé à BP de produire ses documents de travail sur l’impôt couru en vertu du paragraphe 231.1(l) de la Loi. Lorsque, comme c’est le cas en l’occurrence, le contribuable refuse de fournir les documents demandés dans le cadre d’une procédure de vérification, on peut le lui ordonner en faisant une demande en vertu de l’article 231.7 […].
(Mémoire des faits et du droit déposé par le ministre, paragraphes 21 à 30 [notes de bas de page omises])
C. La position de BP Canada [15] Les arguments suivants ont été avancés par la défenderesse au sujet de la question de droit en litige :
[traduction]
BP Canada estime que la requête du ministre doit être rejetée. Les conditions applicables à la délivrance d’une ordonnance exécutoire ne sont pas remplies : le ministre n’a pas besoin des listes de questions pour remplir son obligation de faire respecter la Loi. Il a toute autorité pour avoir accès à l’information qui se trouve (ou devrait se trouver) dans les registres et les dossiers d’un contribuable ou documents sources qui témoignent des opérations et activités donnant lieu au revenu qui est (ou devrait être) déclaré. Mais la Loi n’impose pas aux contribuables d’établir des états financiers conformes aux PCGR ou de procéder à l’analyse des provisions que traduisent ces états financiers. Les listes de questions traduisent l’opinion subjective de BP Canada concernant le risque fiscal potentiel à l’égard d’années d’imposition désormais légalement prescrites. Ces listes ne sauraient être considérées comme pertinentes à l’égard du calcul du revenu imposable en vertu de la Loi. Par ailleurs, il est évident que le ministre n’en a pas besoin puisqu’il a pu jusqu’ici procéder à la vérification de chacun des exercices sans s’en servir.
Même lorsque les conditions applicables à la délivrance d’une ordonnance exécutoire sont remplies, la Cour doit par ailleurs conclure que les circonstances de la requête justifient l’exercice de son pouvoir discrétionnaire à cet égard. BP Canada estime que l’exercice de ce pouvoir discrétionnaire n’est pas justifié en l’espèce. Premièrement, la communication des listes de questions constituerait une autovérification obligatoire de la part de BP Canada, ce qui aurait pour effet de distordre le fonctionnement du système fiscal canadien. Deuxièmement, la politique du ministère et ses habitudes elles‑mêmes attestent que ces listes ne sont pas nécessaires à l’application de la Loi. Troisièmement, les demandes du ministre concernant les listes de questions au cours des vérifications en cause ont été fallacieuses et opaques, à l’encontre de son obligation de procéder à des vérifications de bonne foi. Enfin, la contrainte à produire les listes de questions serait contraire à l’intérêt public eu égard à la communication franche et intégrale des risques fiscaux aux fins de la reddition des comptes sans crainte de répercussions. Chacun de ces facteurs pèse dans la balance contre l’exercice du pouvoir discrétionnaire de la Cour de délivrer une ordonnance exécutoire de production des documents demandés par le ministre.
(Mémoire des faits et du droit déposé par BP Canada, paragraphes 7 et 8)
[16] Par ailleurs, BP Canada fait plus précisément valoir que les listes de questions ne devraient pas faire l’objet d’une contrainte à produire parce que, sur le fond, cela porte atteinte aux principes du système d’autodéclaration que le ministre a la responsabilité légale d’administrer.
[traduction]
L’autovérification n’appartient pas à l’esprit de la Loi
En l’espèce, le ministre affirme être habilité sans réserve, en vertu de l’article 231.1, à avoir accès à tous les renseignements qu’il juge utiles sur les contribuables. Il est d’avis qu’il peut demander la communication de documents de travail sur les provisions fiscales en tout temps dans le but de circonscrire les problèmes de vérification. Il affirme plus particulièrement au paragraphe 32 de son mémoire que la liste des questions « permettrait de circonscrire les secteurs le plus exposés au risque de perte de recettes fiscales » et qu’il demande « qu’on lui communique cette liste pour vérifier si les positions fiscales incertaines de BP respectent les dispositions de la Loi ».
Autrement dit, le ministre affirme que l’article 231.1 doit être interprété comme visant la catégorie de contribuables qui, comme BP Canada, conservent des documents de travail sur l’impôt couru, et comme exigeant que ces contribuables assument une partie importante de la fonction de vérification de l’ARC et fournissent une liste de questions sur lesquelles l’ARC pourrait faire enquête. L’affirmation du ministre est incompatible avec une interprétation de l’article 231.1 dûment contextualisée dans la Loi. Son interprétation ne tient pas compte à la fois du contexte légal dans lequel s’inscrivent les droits que lui confère la Partie XV en termes d’enquête et de vérification et du contexte opérationnel du système fiscal canadien, qui est fondé sur l’autocotisation par le contribuable et la vérification par le ministère.
La portée de l’article 231.1 n’a pas jusqu’ici été analysée par les tribunaux dans les circonstances soulevées par la présente requête. Cependant, le contexte et l’objet de cette disposition facilitent son interprétation. En l’espèce, le point de départ, pour comprendre l’esprit de la loi, est le fait que le système fiscal canadien s’appuie sur l’autodéclaration. Ce n’est pas un système d’autovérification. Les contribuables sont tenus de déclarer intégralement et fidèlement leur revenu, et le ministère en assume la vérification.
La façon habituelle de comprendre les rôles respectifs du contribuable et du ministère dans le système canadien est résumée de manière concise par Vern Krishna :
[traduction]
Le système d’imposition du revenu s’appuie principalement sur l’autocotisation et la déclaration « volontaire » de la dette fiscale. Le contribuable fait le calcul initial et présente sa déclaration à l’ARC.
[...]
Mais ce n’est pas tout. Bien que le système fiscal s’appuie sur l’autocotisation, l’ARC jouit de pouvoirs considérables en matière de vérification et d’enquête pour garantir le respect de la Loi. (…)
La vérification civile est un examen visant à vérifier l’exactitude du revenu imposable tel qu’il est déclaré par le contribuable. Cette vérification aux termes des pouvoirs de réglementation de l’ARC est une simple procédure routinière de vérification des renseignements financiers du contribuable et d’examen des documents étayant sa déclaration. La vérification a pour but de veiller au respect de la réglementation et de vérifier l’exactitude mathématique des calculs et la validité des données fournies à l’appui de la déclaration. Si l’Agence n’est pas d’accord avec le calcul du contribuable, elle impose une nouvelle cotisation à celui‑ci et lui facture des intérêts sur tout impôt couru.
[The Fundamentals of Canadian Income Tax, 9e édition, Thomson Carswell, Toronto, 2006, p. 956]
Ainsi, c’est le contribuable qui calcule sa cotisation et déclare son revenu sur le formulaire prévu, et c’est l’ARC qui se charge de la tâche souvent laborieuse de vérifier ces déclarations.
(Mémoire des faits et du droit déposé par BP Canada, paragraphes 49 à 52 [notes de bas de page omises])
[17] Au cours de son argumentation orale, l’avocat de BP Canada a clairement et valablement illustré ce point de vue par l’analogie suivante :
[traduction]
Je ne sais combien de millions de contribuables canadiens ont envoyé leur déclaration d’impôt en avril. Beaucoup sont des gens d’affaires. Ils ont une entreprise. Leur déclaration n’est pas simple. Certains sont dans le secteur pétrolier et gazier, d’autres dans le secteur de la fabrication de widgets. Tous font leur déclaration d’impôt. Ils le font comme la loi les y enjoint : honnêtement. Ils remplissent tous les champs des formulaires, établissent tous les relevés, signent au bas du formulaire pour dire « Monsieur le ministre, en tant que citoyen et contribuable, je vous envoie ma déclaration d’impôt, merci beaucoup. »
Le lendemain, la vérificatrice s’annonce dans les locaux du contribuable : « Je vais commencer une vérification, mais avant, vous savez, je dois dire que les temps sont durs et nous devons économiser nos ressources. Votre déclaration est compliquée, il y a toutes sortes de questions là‑dedans, des déductions pour le pétrole et le gaz, des intérêts déductibles, des frais de financement, etc… Alors, avant que je commence, pourriez‑vous, s’il vous plaît, me fournir une note indiquant la partie de votre déclaration susceptible d’être controversée, c’est‑à‑dire la partie sur laquelle je devrais concentrer mon attention? Écrivez‑moi simplement une note avec les cinq principales questions à vérifier. Si vous faites ça pour moi, mon travail sera facilité, et ça me permettra de cibler les maigres ressources dont je dispose.
Le contribuable dit au ministre en souriant : « Écoutez, dans un système d’autocotisation, je dois préparer une déclaration d’impôt exacte et je dois remettre le montant d’impôt qui convient : c’est ce qu’on appelle un système d’autocotisation. Monsieur le ministre ou Madame la ministre, à votre tour. Une partie de votre travail consiste à décider ce que vous voulez vérifier. Je sais qu’il peut y avoir 50 questions à vérifier dans ma déclaration d’impôt. Vous pouvez les vérifier toutes. Vous pouvez en choisir deux. Ou en choisir 10. Le pouvoir de procéder à une vérification et la responsabilité – j’insiste – de procéder à une vérification vous incombent. La responsabilité de la vérification ne m’appartient pas. »
« Nous avons un système d’autocotisation. Ce n’est pas un système d’autovérification. J’ai ici tous mes registres et dossiers. J’ai un chèque payé pour chaque dollar que l’entreprise a dépensé. J’ai une facture pour chaque paiement. J’ai des états bancaires indiquant chaque dollar encaissé. Je vous donnerai accès à tout sans exception, mais vous devez faire votre travail. Et votre travail consiste à décider de ce que vous voulez vérifier. Vous ne pouvez pas me contraindre à vous dire ce que vous devez vérifier. J’ai mon propre jugement sur ma déclaration d’impôt.
Mon jugement ne découle pas d’un point de vue malhonnête. Il découle du fait que votre système fiscal est compliqué. »
(Transcription, p. 64 à 66)
D. Conclusion [18] BP Canada est un contribuable aux termes de la Loi. Comme tous les autres contribuables, elle doit prendre de graves décisions dans le cadre de la déclaration de son revenu imposable. Comme tous les autres contribuables, elle doit décider de ce qui, dans son revenu, est imposable. En cas d’incertitude, elle peut décider de ne pas déclarer certaines recettes en espérant que le ministère, après examen, ne sera pas en désaccord.
[19] Et pourtant, du seul fait qu’il s’agit d’une société cotée en bourse, en vertu d’une autre autorité que la Loi, BP Canada est tenue de procéder à des inscriptions comptables dites « provisions » représentant l’impôt et l’intérêt éventuellement payables si ses décisions se révèlent erronées. Les inscriptions comptables sont les documents de travail à conserver, qui comprennent les listes de questions fiscales concernant le revenu non déclaré.
[20] Selon moi, l’objection de BP à l’égard de la communication des listes de questions est de l’ordre de l’imputabilité. Tous les contribuables ont des comptes à rendre au ministère. Cette imputabilité se concrétise par un examen des dossiers du contribuable au cours d’une procédure de vérification. Pour des raisons que l’on peut comprendre, les contribuables ne font pas tous l’objet d’une vérification : il y faudrait des ressources incommensurables. Certains contribuables font systématiquement l’objet de vérifications : BP Canada est dans ce lot avec beaucoup d’autres. Comme elle est constamment vérifiée, l’entreprise est concrètement plus imputable que d’autres contribuables. Cette différence est un simple fait et elle n’est pas contraire à l’esprit de la Loi.
[21] BP Canada ne s’oppose pas au principe d’imputabilité, mais, par le biais des divers arguments qu’elle avance, elle s’oppose à la certitude de l’imputabilité qui découlerait de la communication des listes de questions.
[22] Voici les conclusions que je tire des quatre arguments formulés.
[23] Voyons tout d’abord l’argument selon lequel le ministre n’aurait pas besoin des listes de questions pour procéder à une vérification exhaustive et complète. C’est peut‑être tout à fait vrai, excepté que le ministre les veut, non seulement pour accélérer la procédure de vérification, mais aussi pour faciliter les vérifications ultérieures de l’entreprise. C’est au ministre de déterminer ce besoin, et c’est ce qu’il explique clairement dans la déclaration publiée le 10 mai 2010.
[24] Passons à l’argument selon lequel l’usage que ferait la ministre des listes de questions porterait atteinte au système fiscal canadien d’autodéclaration en instituant un système d’autovérification. Je ne peux accorder aucun poids à cet argument. L’argument de la « contrainte imposée au contribuable » n’a rien à voir avec les faits de l’espèce. Les listes de questions existent et elles traduisent une opinion sur la dette fiscale compte tenu du choix de créer une provision. Le ministre ne fait que demander la communication de listes déjà existantes, il ne demande pas d’en créer. Cela n’institue pas, à mon avis, de système « d’autovérification » tel qu’il est illustré dans l’analogie.
[25] Quant à dire qu’on ne peut pas contraindre la production des listes de questions tout simplement parce que la Loi n’exige pas de les créer, je ne suis pas d’accord. Le fait que ces listes sont exigibles en vertu d’une autre autorité que la Loi n’a rien à voir. Elles ont à voir avec le paiement de l’impôt en vertu de la Loi parce qu’elles constituent un dossier fiscal important que BP a en sa possession.
[26] Il y a enfin l’argument selon lequel les listes de questions n’ont rien à voir avec le calcul du revenu imposable en vertu de la Loi. Compte tenu d’une interprétation littérale du paragraphe 231.1(1), je ne suis pas d’accord. Selon moi, les documents de travail qui contiennent les listes de questions sont des documents qui ont un objet lié à l’application de la Loi, à savoir l’imputabilité fiscale (voir Tower c MRR, 2003 CAF 307, paragraphe 29), qui ont trait aux renseignements contenus dans les dossiers de BP Canada et qui ont également trait à un montant payable par l’entreprise en vertu de la Loi. Quoi qu’il en soit du fait que les documents de travail sur l’impôt couru contiennent des analyses subjectives des risques fiscaux, ainsi que des renseignements factuels étayant la reddition des comptes, je conclus que les documents de travail en question sont assujettis au paragraphe 231.1(1) parce qu’ils sont liés à l’intention de BP Canada de prévoir des provisions (voir Tower, paragraphe 31).
[27] Par conséquent, je suis d’avis, du point de vue du droit, que les listes de questions auxquelles renvoient les demandes 2005-10.1, 2006-10.1 et 2007-10.1 peuvent faire l’objet d’une contrainte à produire.
E. Ramifications [28] BP Canada formule l’argument suivant sous la rubrique intitulée La communication des documents de travail est préjudiciable et discriminatoire :
[traduction]
Concernant la décision discrétionnaire de délivrer une ordonnance exécutoire, BP Canada fait valoir que la Cour devrait tenir compte des conséquences sur la politique gouvernementale d’autoriser l’accès à des renseignements concernant des provisions fiscales. Nul ne conteste que les documents de travail sur l’impôt couru contiennent des renseignements permettant à des vérificateurs indépendants de remplir leur responsabilité de « s’interroger, de remettre en question et d’exercer son jugement professionnel dans le but de se faire une opinion sur les états financiers d’une entreprise ». L’accès à ces dossiers est important pour garantir la confiance de la population et la confiance internationale dans le fonctionnement des marchés de capitaux canadiens et américains.
C’est ce qu’a reconnu le groupe de travail convoqué par l’ICCA relativement à l’examen effectué par l’ARC de sa politique de divulgation des documents de travail. En novembre 2004, le groupe de travail a écrit au ministre pour exposer ses observations au sujet de la politique de l’ARC. Dans cette lettre, les auteurs rappellent qu’une inversion de la pratique habituelle de l’ARC de ne pas systématiquement demander l’accès à ces documents inciterait « les entreprises à invoquer le secret professionnel pour couvrir des procédures donnant lieu à une estimation de la dette fiscale » et mettaient en garde contre le fait que cela pourrait entraîner « un accès limité des vérificateurs à des renseignements cruciaux pour l’évaluation des états financiers et indispensables aux marchés de capitaux ».
Si l’on se mettait à demander systématiquement et sans justification les listes de questions contenues dans les documents de travail sur l’impôt couru, on placerait les entreprises publiques dans une situation intenable : elles seraient tenues, d’une part, de prévoir des provisions suffisantes et précises en raison de leurs positions fiscales incertaines et elles seraient contraintes, d’autre part, de révéler au ministre l’analyse interne des risques fiscaux. Ce genre de demande est contraire à l’esprit de la Loi concernant la fonction de vérification du ministère, qui occupe une position neutre parmi les diverses catégories de contribuables. À moins de circonstances exceptionnelles, la Cour ne devrait pas exercer son pouvoir discrétionnaire d’ordonner la communication de ces renseignements.
(Mémoire des faits et du droit déposé par BP Canada, paragraphes 79 à 81 [notes de bas de page omises])
[29] En présentant cette requête, le ministre adhère à l’idée, et l’applique sans restriction, que les documents de travail peuvent faire l’objet d’une contrainte à produire en vertu de la Loi. Dans les circonstances de l’espèce et compte tenu de la conclusion déjà exprimée en faveur de la position du ministre, si le besoin se fait sentir à l’égard d’une entreprise, et BP Canada en est une, c’est au ministre d’en juger. Le ministre est censé connaître les ramifications d’une issue positive de la question juridique soulevée en l’espèce. L’intérêt public et celui des entreprises sont du ressort du ministre et non pas de la Cour.
IV. Deuxième question : la Cour devrait‑elle exercer son pouvoir discrétionnaire? [30] Selon BP Canada, les représentants du ministre se sont montrés de mauvaise foi au cours du scénario factuel ayant donné lieu à la présente requête. L’entreprise estime qu’en raison de ce comportement de mauvaise foi, la Cour devrait exercer son pouvoir discrétionnaire de refuser l’octroi d’une ordonnance de production des listes de questions si celles‑ci peuvent en droit faire l’objet d’une contrainte à produire (voir MRN c Chambre immobilière du Grand Montréal, 2007 CAF 346, paragraphe 48). Le ministre ne conteste pas que la Cour ait le pouvoir discrétionnaire de refuser une ordonnance demandée en vertu du paragraphe 231.7(1) de la Loi.
A. Le point de vue du ministre [31] Les nombreux éléments distincts de la situation sont fournis dans les paragraphes ci‑dessous du mémoire des faits et du droit déposé par le ministre :
[traduction]
LA VÉRIFICATION DE BP ET LE REFUS DE BP DE PRODUIRE LES DOCUMENTS DE TRAVAIL
L’ARC procède à une vérification limitée ou complète de la conformité selon l’importance et le revenu du contribuable. Dans le cas des grandes entreprises comme BP, elle procède généralement à des vérifications complètes annuelles. Ces vérifications font partie des « dossiers importants ».
Les dossiers importants sont pris en charge par des équipes de vérification. À partir de 2003, c’est Dawn Temple, responsable des dossiers importants, qui a été chargée des vérifications annuelles de BP. À l’automne 2009, l’équipe de vérification chargée de BP était composée d’agents du Bureau des services fiscaux de Calgary, dont plusieurs vérificateurs de l’impôt sur le revenu, un vérificateur de la TPS, un vérificateur de l’évasion fiscale, un vérificateur international et un spécialiste de la vérification du commerce électronique.
À l’automne 2009, l’équipe vérifiait l’exercice de l’entreprise se terminant le 31 juillet 2005 et fournissait à BP un plan de vérification général (« plan de 2005 ») indiquant les questions et entités qui feraient l’objet d’une vérification, les procédures de vérification applicables, les questions ayant déjà fait l’objet de vérifications, les échéances et les aspects budgétaires. Il faut savoir que, tout au long du plan de 2005, des changements ont pu être apportés à l’un ou l’autre des éléments examinés, qu’il s’agisse de l’ajout d’entités ou de questions ou de la vérification de questions particulières circonscrites par le responsable de l’évasion fiscale ou celui de la vérification internationale. Le plan de 2005 fournit une liste très générale des dossiers à communiquer, dont « les registres de procès‑verbaux, les documents de travail du contribuable, les balances de vérification de fin d’exercice et les écritures de régularisation, les rapports annuels publiés, les contrats relatifs aux achats et aux ventes d’importance, les autorisations de dépenses et les factures, et les données informatisées pour la section spécialisée en vérification du commerce électronique ». On y précise également que l’équipe formulera des demandes d’information par écrit à l’occasion de chaque réunion de mise à jour mensuelle en vertu du paragraphe 231.1(1) de la Loi de l’impôt sur le revenu.
Il est courant, dans le cadre de l’élaboration de ces plans de vérification généraux, que l’ARC produise ses propres documents de travail sur l’évaluation des risques, où sont indiquées et décrites les questions de vérification et les sommes en cause. Lorsqu’il s’agit d’un dossier important, un état des redressements proposés est régulièrement mis à jour pour suivre l’évolution éventuelle de la dette fiscale du contribuable.
L’équipe de vérification a circonscrit des éléments jugés très risqués dans le secteur pétrolier et gazier, notamment en ce qui concerne BP. L’objet en a été expliqué par Mme Temple dans son affidavit :
L’analyse et l’évaluation des risques est une procédure de vérification normalisée aux termes de laquelle l’ARC examine les renseignements portant sur un contribuable dans le but de déterminer les secteurs susceptibles de donner lieu à la perte de recettes fiscales. Cette procédure est généralement appliquée au début et tout au long de la vérification. Il s’agit de déterminer les secteurs le plus exposés au risque de perte de recettes fiscales et de concentrer les ressources de l’ARC dans ces secteurs. C’est un moyen efficace et rentable de réduire la somme de travail à faire sur le terrain. [Non souligné dans l’original.]
Le plan de 2005 relève 16 questions de vérification générales concernant BP, 12 au sujet de ses sociétés apparentées et 30 à l’échelle du secteur. On y trouve également une liste de 16 redressements importants au revenu de BP par rapport aux vérif