Symes c. Canada

Symes c. Canada
Collection
Jugements de la Cour suprême
Date
1993-12-16
Recueil
[1993] 4 RCS 695
Numéro de dossier
22659
Juges
Lamer, Antonio; La Forest, Gérard V.; L'Heureux-Dubé, Claire; Sopinka, John; Gonthier, Charles Doherty; Cory, Peter deCarteret; McLachlin, Beverley; Iacobucci, Frank; Major, John C.
En appel de
Cour d'appel fédérale
Sujets
Droit constitutionnel
Droit fiscal
Notes
Renseignements sur les dossiers de la Cour : 22659
Contenu de la décision
Symes c. Canada, [1993] 4 R.C.S. 695
Elizabeth C. Symes Appelante
c.
Sa Majesté la Reine Intimée
et
Le procureur général du Québec,
le Comité de la Charte et des
questions de pauvreté et
l'Association du Barreau canadien Intervenants
Répertorié: Symes c. Canada
No du greffe: 22659.
1993: 2 mars; 1993: 16 décembre.
Présents: Le juge en chef Lamer et les juges La Forest, L'Heureux‑Dubé, Sopinka, Gonthier, Cory, McLachlin, Iacobucci et Major.
en appel de la cour d'appel fédérale
Impôt sur le revenu ‑‑ Déductions ‑‑ Frais de garde d'enfants ‑‑ Une associée dans un cabinet d'avocats a déduit dans sa déclaration d'impôt sur le revenu le salaire versé à une gardienne d'enfants ‑‑ Les frais de garde d'enfants sont‑ils déductibles à titre de dépense d'entreprise? ‑‑ Loi de l'impôt sur le revenu, S.R.C. 1952, ch. 148, art. 9(1), 18(1)a), h), 63.
Droit constitutionnel ‑‑ Charte des droits ‑‑ Droits à l'égalité ‑‑ Impôt sur le revenu ‑‑ Frais de garde d'enfants ‑‑ Une associée dans un cabinet d'avocats a déduit dans sa déclaration d'impôt sur le revenu le salaire versé à une gardienne d'enfants ‑‑ Les frais de garde d'enfants sont‑ils déductibles à titre de dépense d'entreprise? ‑‑ Dans la négative, y a‑t‑il violation des droits à l'égalité? ‑‑ Charte canadienne des droits et libertés, art. 15(1) .
L'appelante exerçait le droit à temps plein à titre d'associée dans un cabinet d'avocats au cours des années d'imposition 1982 à 1985. Au cours de cette période, elle avait à son service une gardienne d'enfants (elle avait un enfant pendant les années d'imposition 1982, 1983 et 1984 et deux enfants en 1985). Dans ses déclarations personnelles de revenu pour ces années, l'appelante a déduit le salaire versé à la gardienne à titre de dépense d'entreprise. Revenu Canada a d'abord accepté les déductions pour 1982 et 1983, mais a ensuite, par avis de nouvelle cotisation, rejeté les déductions pour les quatre années. L'appelante s'y est opposée, mais le rejet des déductions a été confirmé pour le motif que les dépenses n'étaient pas des débours ou des dépenses faites ou engagées en vue de tirer un revenu d'une entreprise, comme l'exige l'al. 18(1)a) de la Loi de l'impôt sur le revenu, mais constituaient des frais personnels ou de subsistance, dont la déduction était interdite par l'al. 18(1)h). Au lieu des déductions refusées, Revenu Canada a autorisé une déduction révisée de 1 000 $ pour frais de garde d'enfants pour 1982, de 2 000 $ pour 1983 et 1984 et de 4 000 $ pour 1985, conformément à l'art. 63 de la Loi. La Section de première instance de la Cour fédérale a jugé que l'appelante pouvait déduire les paiements faits à la gardienne à titre de dépense d'entreprise. La Cour d'appel fédérale a infirmé la décision et rétabli les avis de nouvelle cotisation.
Arrêt (les juges L'Heureux‑Dubé et McLachlin sont dissidentes): Le pourvoi est rejeté. Les frais de garde d'enfants de l'appelante ne sont pas déductibles à titre de dépense d'entreprise.
Le juge en chef Lamer et les juges La Forest, Sopinka, Gonthier, Cory, Iacobucci et Major: Les principes bien reconnus de la pratique courante des affaires visés au par. 9(1) de la Loi de l'impôt sur le revenu, en vertu duquel le revenu tiré par un contribuable d'une entreprise est le bénéfice qu'il en tire pour cette année, auraient généralement pour effet d'interdire la déduction de dépenses qui n'ont pas pour objet de tirer un revenu, ou qui sont des dépenses personnelles, de la même façon que les al. 18(1)a) et h) visent expressément à interdire de telles déductions. L'analyse fiscale traditionnelle qualifiait les frais de garde d'enfants de frais personnels, de sorte que l'al. 18(1)h) aurait pour effet, de nos jours, de les interdire spécifiquement. On doit toutefois procéder à une analyse plus critique de la corrélation entre les frais de garde d'enfants et les revenus d'entreprise pour déterminer si cette corrélation suffit à justifier la déduction des frais de garde. Le libellé actuel de l'al. 18(1)a) indique que le Parlement a modifié l'ancien article pour élargir les déductions au titre des dépenses d'entreprise. Le libellé de la disposition en question offre le critère le plus approprié: a‑t‑on engagé les dépenses en vue de tirer un revenu de l'entreprise ou de faire produire un revenu à l'entreprise? Les tribunaux examineront comment l'objet se manifeste objectivement, et l'objet est en définitive une question de fait à trancher en tenant compte de toutes les circonstances. Il pourrait être pertinent d'examiner si une déduction donnée est ordinairement acceptée à titre de dépense d'entreprise par les comptables, si la dépense en cause est habituellement engagée par d'autres dans une entreprise de même nature que celle du contribuable, et si cette dépense aurait été engagée si le contribuable ne visait pas la production d'un revenu d'entreprise.
En l'espèce, on peut avancer des arguments qui appuient ou contestent la classification des frais de garde d'enfants parmi les dépenses d'entreprise. Bien qu'il soit clair que l'appelante n'aurait pas engagé les frais en question si elle n'avait pas eu son entreprise, il est tout aussi évident que le besoin auquel répondent les frais de garde d'enfants existe indépendamment de l'activité d'entreprise poursuivie par l'appelante. Par ailleurs, bien qu'il n'existe aucune preuve que les comptables considèrent les frais de garde d'enfants comme des dépenses d'entreprise, de nombreux parents, plus particulièrement un grand nombre de femmes, doivent faire face à des frais de garde pour travailler. Enfin, la décision de l'appelante d'avoir des enfants ne devrait pas être considérée seulement comme un choix de consommation ou un choix personnel. Lorsqu'on examine la déductibilité en fonction seulement de l'art. 9 et des al. 18(1)a) et 18(1)h), les frais de garde d'enfants peuvent demeurer difficiles à qualifier.
Cependant, compte tenu du libellé de l'art. 63, l'art. 9 et les al. 18(1)a) et 18(1)h) ne peuvent être interprétés de façon à justifier une déduction des frais de garde d'enfants à titre de dépense d'entreprise. Il est évident que la définition de «frais de garde d'enfants» à l'art. 63 mentionne spécifiquement l'objet pour lequel l'appelante a engagé des dépenses de garde d'enfants. Selon une partie de cette définition, les frais de garde d'enfants sont engagés dans le but de faire assurer des services de garde d'enfants «pour permettre au contribuable [. . .] d'exploiter une entreprise, soit seul, soit comme associé». Par ailleurs, l'al. 63(1)e) a pour effet de limiter la déduction en fonction du «revenu gagné» incluant «des revenus qu'il tire de toutes les entreprises qu'il exploite soit seul, soit comme associé participant activement à l'exploitation de l'entreprise». Si l'intention de l'art. 63 est de limiter les déductions aux personnes assumant les frais d'entretien qui ont un revenu moins élevé, cet objet serait grandement contrecarré si l'appelante était autorisée à déduire complètement les frais de garde d'enfants, qu'elle soit ou non la personne ayant le revenu le moins élevé. Le paragraphe 4(2), qui prévoit qu'aucune des déductions autorisées par les art. 60 à 63 n'est applicable à une source déterminée, pourrait être une autre preuve que l'art. 63 se veut une réponse législative complète à la question des frais de garde d'enfants. Les propositions qui ont directement abouti à son adoption appuient le point de vue que l'art. 63 constitue cette réponse complète. Puisque l'article 63 élimine toute ambiguïté, il élimine aussi la nécessité du recours aux valeurs de la Charte canadienne des droits et libertés à des fins d'interprétation.
Il n'y a pas eu violation du par. 15(1) de la Charte en l'espèce. Puisque l'art. 63 crée un code complet à l'égard des frais de garde d'enfants, l'argument fondé sur la Charte doit être axé sur cet article. L'appelante n'a pas démontré que l'art. 63 constituait une violation du par. 15(1) de la Charte , puisqu'elle n'a pas prouvé que cet article établit une distinction fondée sur la caractéristique personnelle que constitue le sexe. Bien qu'il soit évident que les femmes assument une part disproportionnée de la garde des enfants dans la société, il n'a pas été établi que les femmes paient une part disproportionnée des frais de garde d'enfants. Bien que l'appelante ait fort bien établi comment la question de la garde des enfants a, du point de vue de l'emploi, un effet négatif sur les femmes, la preuve que les femmes paient les coûts sociaux ne suffit pas à établir que ce sont elles qui paient les frais de garde d'enfants.
Le juge L'Heureux‑Dubé (dissidente): La détermination du bénéfice en vertu du par. 9(1) de la Loi de l'impôt sur le revenu se rattache à la question de savoir si une dépense constitue une véritable dépense d'entreprise devant être incluse dans le calcul du gain net. Dans le calcul du bénéfice net, la question cruciale est de savoir si une déduction est interdite parce que la dépense n'a pas été engagée en vue de tirer un revenu comme l'exige l'al. 18(1)a), ou parce que la dépense est de nature personnelle conformément à l'al. 18(1)h). Il s'est produit au cours des 40 dernières années des changements importants et fondamentaux au sein du marché du travail et de la structure de la famille. Une majorité de femmes, même celles avec de très jeunes enfants, font partie de la population active. L'interprétation d'une loi peut changer au fil des ans pour s'adapter à l'évolution constante de la société. En outre, le respect des valeurs de la Charte doit jouer un rôle de premier plan dans l'interprétation des lois. Les textes de loi sont censés être réparateurs et doivent ainsi s'interpréter de façon juste, large et libérale. Dans le passé, on a constamment élargi la gamme des dépenses d'entreprise déductibles et il a été décidé qu'elles comprenaient un vaste éventail de dépenses. Toute dépense légitime encourue pour les fins d'une entreprise peut être déduite à titre de dépense d'entreprise. L'interprétation traditionnelle de «dépense d'entreprise» a été formulée en fonction de la situation des hommes d'affaires et de la façon dont ils font affaires. Le monde actuel des affaires est de plus en plus peuplé d'hommes et de femmes, et l'interprétation de l'expression «dépense d'entreprise» doit tenir compte de la situation de tous les participants dans ce domaine. Le soin des enfants est un élément essentiel de la capacité des femmes de gagner un revenu. L'appelante a été «logique sur le plan commercial» en engageant une gardienne d'enfants. Ces dépenses ont été engagées «en vue de tirer un revenu [. . .] ou de faire produire un revenu» et, par conséquent, leur déduction en vertu du par. 9(1) n'est pas interdite par l'al. 18(1)a) tel que rédigé.
Les frais de garde d'enfants ne devraient pas être refusés à titre de dépense d'entreprise en vertu de l'al. 18(1)h) parce qu'ils constituent des frais de nature personnelle. Bien que la responsabilité du soin des enfants n'ait aucune incidence sur le nombre d'heures de travail de la plupart des hommes, ni d'ailleurs sur leur capacité de travailler, la capacité même d'une femme d'entrer sur le marché du travail peut dépendre entièrement de sa capacité d'obtenir des services de garde. De nombreuses déductions d'entreprise ont été autorisées dans le passé même si les dépenses possèdent un élément personnel. Les coûts réels engagés par les femmes d'affaires ayant des enfants sont tout aussi réels, tout aussi dignes d'être pris en considération et tout aussi encourus pour tirer un revenu de l'entreprise ou faire produire un revenu à l'entreprise. Enfin, bien que l'éducation des enfants présente un élément personnel, ce «choix» bénéficie à l'ensemble de la société et, pourtant, ce sont les femmes qui assument la majeure partie des responsabilités à ce chapitre.
L'article 63 de la Loi n'empêche pas la déduction des frais de garde d'enfants à titre de dépense d'entreprise. L'article 63 offre un avantage général aux parents, mais son libellé n'a pas pour effet d'abolir ou de restreindre les déductions possibles en vertu du par. 9(1). En établissant qu'aucune des déductions autorisées par les art. 60 à 63 n'est applicable à une source déterminée de revenus, le par. 4(2) dispose clairement que certaines déductions pourront légitimement exister en vertu de deux dispositions de la Loi. L'article 63 est, à tout le moins, ambigu quant à son incidence sur le par. 9(1), et en vertu des règles générales d'interprétation des lois, toute ambiguïté doit jouer en faveur du contribuable. En l'absence de termes précis et clairs dans la Loi quant à l'effet de l'art. 63 sur le par. 9(1), des frais généraux de garde d'enfants susceptibles d'être déductibles en vertu de l'art. 63 peuvent coexister avec des frais de garde d'enfants déductibles à titre de dépense d'entreprise. Conclure que l'art. 63 vise à limiter la possibilité pour une femme d'affaires de déduire ses frais de garde d'enfants va à l'encontre de l'objet même de la loi, qui est d'aider les femmes sur le marché du travail et leur famille à assumer les coûts élevés de la garde des enfants. La préoccupation que les employés et les gens d'affaires ne seront pas traités de la même façon est un fait lié au fondement même de la Loi: généralement, seuls les gens d'affaires peuvent se prévaloir des déductions pour dépenses d'entreprise et non les employés. L'établissement par le gouvernement d'une déduction pour les frais de garde d'enfants dont peuvent bénéficier tous les parents, y compris les employés, qui bénéficient habituellement de très peu de déductions, indique bien que le gouvernement reconnaît les frais de garde d'enfants comme une dépense légitime des parents sur le marché du travail, tout particulièrement les mères. Puisque, ou la Loi permet de déduire les frais de garde d'enfants à titre de dépense d'entreprise, ou la Loi est ambiguë à ce sujet, il faut examiner cette ambiguïté à travers le prisme des valeurs de la Charte , plus particulièrement ses art. 15 et 28 qui reconnaissent l'importance de l'égalité entre les sexes. Refuser les frais de garde à titre de dépense d'entreprise a clairement une incidence différente sur les femmes. L'examen des valeurs de la Charte aux fins de l'interprétation de la Loi renforce la conclusion que l'appelante devrait pouvoir déduire ses frais de garde d'enfants à titre de dépense d'entreprise.
Une interprétation qui empêche l'appelante de déduire ses frais de garde d'enfants à titre de dépense d'entreprise porte atteinte au droit à l'égalité que lui garantit l'art. 15 de la Charte . L'appelante a prouvé qu'elle avait engagé des frais réels et calculables pour la garde d'enfants et que ces frais sont assumés d'une façon disproportionnée par les femmes.
Le juge McLachlin (dissidente): L'interprétation que le juge L'Heureux‑Dubé donne aux art. 9, 18 et 63 de la Loi de l'impôt sur le revenu et à l'art. 15 de la Charte et sa conclusion que les frais de garde d'enfants sont déductibles à titre de dépense d'entreprise sont acceptées.
Jurisprudence
Citée par le juge Iacobucci
Arrêt examiné: Olympia Floor & Wall Tile (Quebec) Ltd. c. Ministre du Revenu National, [1970] R.C. de l'É. 274; arrêts mentionnés: Bowers c. Harding (1891), 3 Tax Cas. 22; Andrews c. Law Society of British Columbia, [1989] 1 R.C.S. 143; Slaight Communications Inc. c. Davidson, [1989] 1 R.C.S. 1038; Hills c. Canada (Procureur général), [1988] 1 R.C.S. 513; Ontario Public Service Employees Union c. National Citizens Coalition Inc. (1987), 60 O.R. (2d) 26; Royal Trust Co. c. Minister of National Revenue, 57 D.T.C. 1055; Daley c. Minister of National Revenue, [1950] R.C. de l'É. 516; The Queen c. MerBan Capital Corp., 89 D.T.C. 5404; Neonex International Ltd. c. The Queen, [1978] C.T.C. 485; Associated Investors of Canada Ltd. c. Minister of National Revenue, [1967] 2 R.C. de l'É. 96; Canadian General Electric Co. c. Minister of National Revenue, [1962] R.C.S. 3; R. c. Salituro, [1991] 3 R.C.S. 654; Imperial Oil Ltd. c. Minister of National Revenue, [1947] C.T.C. 353; Minister of National Revenue c. Dominion Natural Gas Co., [1941] R.C.S. 19; Kellogg Co. of Canada Ltd. c. Minister of National Revenue, [1942] C.T.C. 51; Hudson's Bay Co. c. Minister of National Revenue, [1947] C.T.C. 86; Premium Iron Ores Ltd. c. Minister of National Revenue, [1966] R.C.S. 685; Mattabi Mines Ltd. c. Ontario (Ministre du Revenu), [1988] 2 R.C.S. 175; Brooks c. Canada Safeway Ltd., [1989] 1 R.C.S. 1219; Impenco Ltée c. Minister of National Revenue, 88 D.T.C. 1242; R. c. Big M Drug Mart Ltd., [1985] 1 R.C.S. 295; AFPC c. Canada, [1987] 1 R.C.S. 424; Tétreault‑Gadoury c. Canada (Commission de l'Emploi et de l'Immigration), [1991] 2 R.C.S. 22; McKinney c. Université de Guelph, [1990] 3 R.C.S. 229; Commission ontarienne des droits de la personne c. Simpsons‑Sears Ltd., [1985] 2 R.C.S. 536; R. c. Turpin, [1989] 1 R.C.S. 1296; R. c. Swain, [1991] 1 R.C.S. 933; Janzen c. Platy Enterprises Ltd., [1989] 1 R.C.S. 1252; Schachtschneider c. Minister of National Revenue (1993), 154 N.R. 321; R. c. Oakes, [1986] 1 R.C.S. 103; Schachter c. Canada, [1992] 2 R.C.S. 679.
Citée par le juge L'Heureux‑Dubé (dissidente)
Andrews c. Law Society of British Columbia, [1989] 1 R.C.S. 143; AFPC c. Canada, [1987] 1 R.C.S. 424; Daley c. Minister of National Revenue, [1950] R.C. de l'É. 516; Mattabi Mines Ltd. c. Ontario (Ministre du Revenu), [1988] 2 R.C.S. 175; Premium Iron Ores Ltd. c. Minister of National Revenue, [1966] R.C.S. 685; Edmonton Journal c. Alberta (Procureur général), [1989] 2 R.C.S. 1326; Murdoch c. Murdoch, [1975] 1 R.C.S. 423; Rathwell c. Rathwell, [1978] 2 R.C.S. 436; Canada (Procureur général) c. Mossop, [1993] 1 R.C.S. 554; Hills c. Canada (Procureur général), [1988] 1 R.C.S. 513; Slaight Communications Inc. c. Davidson, [1989] 1 R.C.S. 1038; Compagnie des chemins de fer nationaux du Canada c. Canada (Commission canadienne des droits de la personne), [1987] 1 R.C.S. 1114; Olympia Floor & Wall Tile (Quebec) Ltd. c. Ministre du Revenu National, [1970] R.C. de l'É. 274; Impenco Ltée c. Minister of National Revenue, 88 D.T.C. 1242; Kellogg Co. of Canada Ltd. c. Minister of National Revenue, [1942] C.T.C. 51; Royal Trust Co. c. Minister of National Revenue, 57 D.T.C. 1055; Friedland c. The Queen, 89 D.T.C. 5341; Brooks c. Canada Safeway Ltd., [1989] 1 R.C.S. 1219; Stubart Investments Ltd. c. La Reine, [1984] 1 R.C.S. 536; Johns‑Manville Canada Inc. c. La Reine, [1985] 2 R.C.S. 46; Ontario Public Service Employees Union c. National Citizens' Coalition Inc. (1987), 60 O.R. (2d) 26 (H.C.), conf. par (1990), 74 O.R. (2d) 260 (C.A.); R. c. Turpin, [1989] 1 R.C.S. 1296; R. c. Seaboyer, [1991] 2 R.C.S. 577.
Lois et règlements cités
Charte canadienne des droits et libertés, art. 1 , 15 , 28 , 32 .
Code criminel, L.R.C. (1985), ch. C‑46, art. 215 .
Income Tax Act (R.-U.), 16 & 17 Vict., ch. 34, art. 51.
Loi constitutionnelle de 1982, art. 52(1) .
Loi de l'impôt de guerre sur le revenu, S.R.C. 1927, ch. 97, art. 3, 6a).
Loi de l'impôt sur le revenu, S.C. 1948, ch. 52, art. 12(1)a).
Loi de l'impôt sur le revenu, S.R.C. 1952, ch. 148 [mod. 1970‑71‑72, ch. 63], art. 2(1), (2), 3, 4, 8(1)f), h), (2), (9), 9(1), 14, 18(1)a), h), (12), 20(1)b), 60 à 62, 63, 67, 67.1, 118.1.
Règlement de l'impôt sur le revenu, C.R.C. 1978, ch. 945, Annexe II, Catégorie 8(i).
Doctrine citée
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POURVOI contre un arrêt de la Cour d'appel fédérale, [1991] 3 C.F. 507, [1991] 2 C.T.C. 1, 91 D.T.C. 5397, 7 C.R.R. (2d) 333, 127 N.R. 348, qui a infirmé une décision de la Section de première instance de la Cour fédérale, [1989] 3 C.F. 59, [1989] 1 C.T.C. 476, 89 D.T.C. 5243, 40 C.R.R. 278, 25 F.T.R. 306, qui avait décidé que l'appelante pouvait déduire ses frais de garde d'enfants à titre de dépense d'entreprise. Pourvoi rejeté, les juges L'Heureux‑Dubé et McLachlin sont dissidentes.
Mary Eberts et Wendy M. Matheson, pour l'appelante.
John R. Power, c.r., et Sandra E. Phillips, pour l'intimée.
Monique Rousseau, pour l'intervenant le procureur général du Québec.
Raj Anand, pour l'intervenant le Comité de la Charte et des questions de pauvreté.
J. J. Camp, c.r., et Melina Buckley, pour l'intervenante l'Association du Barreau canadien.
Version française du jugement du juge en chef Lamer et des juges La Forest, Sopinka, Gonthier, Cory, Iacobucci et Major rendu par
Le juge Iacobucci ‑‑ Le présent pourvoi vise principalement à déterminer si les frais de garde d'enfants sont en l'espèce déductibles à titre de dépense d'entreprise dans le calcul du bénéfice, en vertu de la Loi de l'impôt sur le revenu, S.R.C. 1952, ch. 148, et modifications (la "Loi").
I. Les faits
La contribuable appelante, Elizabeth Symes, est avocate et mère de famille. Au cours de la période en cause, elle exerçait sa profession à temps plein à titre d'associée dans un cabinet d'avocats de Toronto. Elle était mère d'un enfant (pendant les années d'imposition 1982, 1983 et 1984), puis mère de deux enfants (pendant l'année d'imposition 1985). L'appelante est mariée.
Au cours desdites années d'imposition, l'appelante avait à son service une gardienne d'enfants, Mme Simpson (Simpson). Le travail de Simpson consistait uniquement à s'occuper des enfants de l'appelante à la maison de l'appelante. Au cours des années 1982, 1983 et 1984, l'appelante a respectivement versé à Simpson les sommes de 10 075 $, de 11 200 $ et de 13 173 $ pour la garde de son enfant. En 1985, l'appelante a payé Simpson la somme de 13 359 $ pour le soin des deux enfants. L'appelante, comme elle était tenue de le faire, a déduit du salaire de Simpson, et remis à Revenu Canada, des paiements au titre de l'impôt sur le revenu, des cotisations au Régime de pensions du Canada et des primes d'assurance‑chômage. L'appelante a aussi remis les cotisations de pension et d'assurance‑chômage exigées des employeurs. Simpson a reçu de l'appelante un feuillet T‑4 pour chacune des années d'imposition.
Dans ses déclarations personnelles de revenu pour les années 1982 à 1985, l'appelante a déduit le salaire versé à Simpson à titre de dépense d'entreprise. Par avis de cotisation reçus par l'appelante en 1983 et 1984, Revenu Canada a accepté les déductions. Toutefois, par avis de nouvelles cotisations en date du 9 décembre 1985 et du 7 novembre 1986, Revenu Canada a rejeté les déductions pour les quatre années. L'appelante s'est opposée, mais le rejet des déductions a été confirmé pour le motif que les dépenses n'étaient pas des débours ou des dépenses faites ou engagées en vue de tirer un revenu d'une entreprise. Les dépenses ont été considérées comme des frais personnels ou des frais de subsistance. Au lieu des déductions refusées, Revenu Canada a autorisé une déduction révisée de 1 000 $ pour frais de garde d'enfants pour l'année 1982, de 2 000 $ pour les années 1983 et 1984 et de 4 000 $ pour l'année 1985 conformément à l'art. 63 de la Loi.
Après l'opposition de l'appelante et la confirmation par Revenu Canada des avis de nouvelles cotisations, l'appelante a eu gain de cause dans la contestation de ces avis devant la Section de première instance de la Cour fédérale, qui a statué que l'appelante pouvait déduire les paiements faits à Simpson à titre de dépense d'entreprise: [1989] 3 C.F. 59, [1989] 1 C.T.C. 476, 89 D.T.C. 5243, 40 C.R.R. 278, 25 F.T.R. 306. Le ministre du Revenu national a interjeté appel et, en accueillant l'appel, la Cour d'appel fédérale a rétabli les avis de nouvelle cotisation: [1991] 3 C.F. 507, [1991] 2 C.T.C. 1, 91 D.T.C. 5397, 7 C.R.R. (2d) 333, 127 N.R. 348. Notre Cour a accordé l'autorisation d'appel: [1992] 1 R.C.S. xi.
II. Les dispositions constitutionnelles et législatives pertinentes
A. Les dispositions constitutionnelles
1.Charte canadienne des droits et libertés, art. 1 , 15 et 32
1. La Charte canadienne des droits et libertés garantit les droits et libertés qui y sont énoncés. Ils ne peuvent être restreints que par une règle de droit, dans des limites qui soient raisonnables et dont la justification puisse se démontrer dans le cadre d'une société libre et démocratique.
15. (1) La loi ne fait acception de personne et s'applique également à tous, et tous ont droit à la même protection et au même bénéfice de la loi, indépendamment de toute discrimination, notamment des discriminations fondées sur la race, l'origine nationale ou ethnique, la couleur, la religion, le sexe, l'âge ou les déficiences mentales ou physiques.
(2) Le paragraphe (1) n'a pas pour effet d'interdire les lois, programmes ou activités destinés à améliorer la situation d'individus ou de groupes défavorisés, notamment du fait de leur race, de leur origine nationale ou ethnique, de leur couleur, de leur religion, de leur sexe, de leur âge ou de leurs déficiences mentales ou physiques.
32. (1) La présente charte s'applique:
a) au Parlement et au gouvernement du Canada, pour tous les domaines relevant du Parlement, y compris ceux qui concernent le territoire du Yukon et les territoires du Nord‑Ouest;
b) à la législature et au gouvernement de chaque province, pour tous les domaines relevant de cette législature.
(2) Par dérogation au paragraphe (1), l'article 15 n'a d'effet que trois ans après l'entrée en vigueur du présent article.
2.Loi constitutionnelle de 1982, par. 52(1) :
52. (1) La Constitution du Canada est la loi suprême du Canada; elle rend inopérantes les dispositions incompatibles de toute autre règle de droit.
B. Les dispositions législatives
Loi de l'impôt sur le revenu, S.R.C. 1952, ch. 148, modifiée et applicable aux années d'imposition 1983 à 1985, art. 4, 9(1), 18(1), 63 et 67
4. (1) Aux fins de la présente loi,
a) le revenu [. . .] d'un contribuable pour une année d'imposition, provenant d'une charge, d'un emploi, d'une entreprise, de biens ou d'une autre source [. . .] signifie le revenu [. . .] du contribuable, calculée conformément à la présente loi, en supposant que ce contribuable n'a eu, durant l'année d'imposition, aucun revenu [. . .] sauf ce qui provenait de cette source [. . .] et qu'il n'avait droit à aucune déduction lors du calcul de son revenu pour l'année d'imposition à l'exception des déductions qui peuvent raisonnablement être considérées comme entièrement applicables à cette source [. . .] et à l'exception de la partie de toutes autres déductions qui peut raisonnablement être considérée comme applicable à cette source . . .
. . .
(2) Sous réserve du paragraphe (3), pour l'application du paragraphe (1) aux fins de la présente Partie, aucune des déductions autorisées par les articles 60 à 63 n'est applicable, en totalité ou en partie, à une source déterminée . . .
. . .
(4) Sauf intention contraire évidente, aucune des dispositions de la présente Partie ne doit s'interpréter comme exigeant l'inclusion ou permettant la déduction, lors du calcul du revenu d'un contribuable pour une année d'imposition ou du revenu ou de la perte de ce contribuable pour une année d'imposition, provenant d'une source déterminée ou de sources situées dans un endroit déterminé, de toute somme dans la mesure où celle‑ci a été, selon le cas, incluse ou déduite lors du calcul de ce revenu ou de cette perte en conformité ou en vertu de toute autre disposition de la présente Partie.
9. (1) Sous réserve des dispositions de la présente Partie, le revenu tiré par un contribuable d'une entreprise ou d'un bien pour une année d'imposition est le bénéfice qu'il en tire pour cette année.
18. (1) Dans le calcul du revenu du contribuable, tiré d'une entreprise ou d'un bien, les éléments suivants ne sont pas déductibles:
a) un débours ou une dépense sauf dans la mesure où elle a été faite ou engagée par le contribuable en vue de tirer un revenu des biens ou de l'entreprise ou de faire produire un revenu aux biens ou à l'entreprise;
. . .
h) le montant des frais personnels ou frais de subsistance du contribuable, sauf les frais de déplacement (y compris la somme intégrale dépensée pour les repas et le logement) engagés par le contribuable alors qu'il était absent de chez lui, dans le cadre de l'exploitation de son entreprise;
63. (1) Sous réserve du paragraphe (2), il peut être déduit dans le calcul du revenu d'un contribuable pour une année d'imposition le total des montants dont chacun représente un montant payé dans l'année à titre ou au titre de frais de garde d'enfants pour un enfant admissible du contribuable pour l'année.
. . .
b) par le contribuable ou la personne assumant les frais d'entretien de l'enfant pour l'année . . .
dans la mesure où le montant
c) n'est pas inclus par un autre particulier dans le calcul du montant déductible en vertu du présent paragraphe,
d) n'est pas un montant (sauf un montant qui est inclus dans le calcul du revenu d'un particulier et qui n'est pas déductible dans le calcul de son revenu imposable) à l'égard duquel un particulier a droit, ou avait droit, à un remboursement ou à une autre forme d'aide,
et dont le paiement est établi en produisant auprès du Ministre un ou plusieurs reçus délivrés par le bénéficiaire du paiement et portant, lorsque celui‑ci est un particulier, le numéro d'assurance sociale de ce particulier; le total ne doit pas être supérieur à l'excédent éventuel
e) du moins élevé des montants suivants:
(i) $8, 000,
(ii) le produit de $2, 000 par le nombre d'enfants admissibles du contribuable pour l'année pour lesquels les frais de garde d'enfants ont été supportés, ou
(iii) 2/3 du revenu gagné par le contribuable pour l'année
sur
f) le total des montants dont chacun représente un montant déduit, à l'égard des enfants admissibles du contribuable visés au sous‑alinéa e)(ii), en vertu du présent paragraphe pour l'année par un particulier (autre que le contribuable) à qui le paragraphe (2) s'applique pour l'année.
. . .
(3) Dans le présent article
a) «frais de garde d'enfants» signifie tous frais engagés dans le but de faire assurer au Canada la garde de tout enfant admissible du contribuable, en le confiant à des services de garde d'enfants, notamment à une gardienne d'enfants, à une garderie ou en le plaçant dans un pensionnat ou dans une colonie de vacances, si les services étaient assurés
(i) pour permettre au contribuable, ou à la personne assumant les frais d'entretien de l'enfant pour l'année, qui résidait avec l'enfant au moment où les frais ont été engagés,
(A) de remplir les fonctions d'une charge ou d'un emploi,
(B) d'exploiter une entreprise, soit seul, soit comme associé participant activement à l'exploitation de l'entreprise,
. . .
b) «revenu gagné» d'un contribuable signifie le total
(i) des traitements, salaires et autre rémunération, y compris les gratifications, reçus par lui dans le cadre de charges ou d'emplois, et de toutes les sommes incluses dans le calcul de son revenu en vertu des articles 6 et 7,
(ii) des sommes incluses dans le calcul de son revenu, en vertu de l'alinéa 56(1)m), n) ou o), et
(iii) des revenus qu'il tire de toutes les entreprises qu'il exploite soit seul, soit comme associé participant activement à l'exploitation de l'entreprise;
c) «enfant admissible» d'un contribuable pour une année d'imposition désigne
(i) l'enfant du contribuable ou de son conjoint, ou
(ii) un enfant à l'égard duquel le contribuable a déduit un montant pour l'année en vertu de l'article 109,
si, à une date quelconque de l'année, l'enfant était âgé de moins de 14 ans ou était âgé de plus de 13 ans et était, en raison d'une infirmité physique ou mentale, à la charge du contribuable; et
d) «personne assumant les frais d'entretien» d'un enfant admissible d'un contribuable pour une année d'imposition désigne
(i) un parent de l'enfant,
(ii) le conjoint du contribuable, ou
(iii) un particulier qui a déduit un montant à l'égard de l'enfant pour l'année en vertu de l'article 109,
si le parent, le conjoint ou le particulier, selon le cas, a résidé avec le contribuable à une date quelconque au cours de l'année et à une date quelconque dans les 60 jours de la fin de l'année.
67. Lors du calcul du revenu, aucune déduction ne doit être faite relativement à un débours ou à une dépense à l'égard de laquelle une somme est déductible par ailleurs en vertu de la présente loi, sauf dans la mesure où ce débours ou cette dépense était raisonnable eu égard aux circonstances.
III. Les instances inférieures
A.La Section de première instance de la Cour fédérale, [1989] 3 C.F. 59 (le juge Cullen)
1. Les frais de garde d'enfants à titre de dépense d'entreprise
Abordant tout d'abord les questions d'interprétation des lois, le juge Cullen précise que «[l]a détermination du bénéfice et la question de savoir si une dépense est une véritable dépense d'entreprise qui doit être incluse dans le calcul du bénéfice sont des questions de droit» (p. 66). Après avoir examiné la jurisprudence, il affirme que l'approche appropriée à adopter pour déterminer ce que constitue une dépense d'entreprise légitime «consiste à se demander si la dépense ou le débours était conforme aux principes ordinaires des affaires commerciales ou aux principes bien reconnus de la pratique courante des affaires» (pp. 66 et 67). Le juge Cullen estime qu'il faut appliquer un «critère des affaires» (p. 67) pour déterminer le sens juridique du terme «bénéfice».
Outre le critère des affaires auquel il faut satisfaire, le juge Cullen fait remarquer qu'une dépense d'entreprise doit être faite ou engagée en vue de tirer un revenu de l'entreprise ou de faire produire un revenu à l'entreprise conformément à l'al. 18(1)a) de la Loi. Il examine ensuite plusieurs décisions portant sur l'interprétation de cette exigence avant d'affirmer que les tribunaux ont donné «une interprétation [. . .] progressiste» (p. 71) de l'al. 18(1)a). Pour le juge Cullen, le concept de «bénéfice» a été «adapté[. . .] pour refléter la pratique changeante des affaires» (p. 71).
Dans un même ordre d'idée, le juge Cullen examine