Pakzad c. La Reine

Pakzad c. La Reine
Base de données – Cour (s)
Jugements de la Cour canadienne de l'impôt
Date
2016-06-10
Référence neutre
2016 CCI 144
Numéro de dossier
2015-533(IT)I
Juges et Officiers taxateurs
Rommel G. Masse
Sujets
Loi de l'impôt sur le revenu
Contenu de la décision
Dossier : 2015-533(IT)I
ENTRE :
FARZAD PAKZAD,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE]
Appel entendu le 30 novembre 2015, à Toronto (Ontario)
Devant : L’honorable juge suppléant Rommel G. Masse
Comparutions :
Avocat de l’appelant :
Me Brian A. Rowe
Avocate de l’intimée :
Me Annie Paré
JUGEMENT MODIFIÉ
L’avocat de l’appelant a avisé la Cour par écrit qu’il y avait une erreur typographique dans l’orthographe de son nom retrouvé dans la partie « comparutions » du présent jugement.
Cette erreur est donc par la présente corrigée et le nom de l’avocat est bien orthographié.
L’appel interjeté à l’encontre de la nouvelle cotisation établie en vertu de la Loi de l’impôt sur le revenu pour les années d’imposition 2010 et 2011 est rejeté, conformément aux motifs de jugement ci-joints.
Le présent jugement modifié remplace les motifs du jugement daté du 10 juin 2016.
Signé à Toronto (Ontario), ce 24e jour de juin 2016.
« Rommel G. Masse »
Le juge suppléant Masse
Référence : 2016 CCI 144
Date : 20160610
Dossier : 2015-533(IT)I
ENTRE :
FARZAD PAKZAD,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE]
MOTIFS DU JUGEMENT
L’honorable juge suppléant Masse
[1] La question à trancher dans la présente affaire est de déterminer si l’appelant a eu une source de revenus d’entreprise au cours des années d’imposition 2010 et 2011. Si tel est le cas, une question secondaire se pose à savoir s’il pouvait déduire des dépenses qu’il affirme être des pertes d’entreprise atteignant 79 856 $ pour l’année d’imposition 2010 et 29 603 $ pour l’année d’imposition 2011.
[2] Considérant ma conclusion sur la première question en litige, il n’est pas nécessaire de trancher la question secondaire.
Contexte factuel [3] L’appelant, M. Pakzad, est un homme éduqué, détenteur d’un diplôme en sciences et technologie de l’Université de Calgary. Il a suivi des cours en sciences de la vie, notamment en chimie, en biologie, en biochimie, et en kinésiologie. Il a commencé à travailler pour Bell Canada en 2003, d’abord pendant trois ans à temps partiel, puis à temps plein. Au cours des années d’imposition 2010 et 2011, il travaillait à temps plein au service des technologies de l’information (TI) de Bell.
[4] En 2010, il vivait dans une unité condominiale louée située au 2121 Lakeshore Ouest à Etobicoke, alors qu’en 2011, il résidait au 39 rue Daphnia, à Thornhill, dans une maison. Il a affirmé dans son témoignage qu’il avait un bureau à domicile au condominium et un gymnase domestique à sa résidence de Thornhill.
[5] L’appelant a témoigné que pendant les années d’imposition 2010 et 2011, il exploitait deux entreprises distinctes en plus de son travail à temps plein. L’une de ces entreprises œuvrait dans le domaine de la consultation immobilière et faisait affaire sous la dénomination de « Real Estate Business Developments » (REBD). L’autre, dénommée « Personal Training and Coaching » (PTC), se spécialisait dans l’entraînement personnel en santé et conditionnement physique. Aucune de ces prétendues entreprises n’a produit de bénéfices; elles sont aujourd’hui fermées. REBD a cessé ses activités à la fin de l’année 2010 et PTC a mis un terme aux siennes à la fin de 2012 ou au début de 2013.
[6] C’est au début de l’année 2008 que l’appelant a démarré REBD. Dans son témoignage, il a expliqué que cette entreprise consistait à conseiller des clients souhaitant vendre des propriétés immobilières sur les meilleures façons de rénover et préparer leurs immeubles à la vente de même que sur la façon de les mettre en marché et d’en tirer le meilleur prix, le tout sans faire appel aux services d’un agent immobilier et sans engager d’entrepreneurs généraux coûteux pour les rénovations. Pour ce faire, l’appelant recherchait dans plusieurs régions différentes des propriétés et des clients qui souhaitaient peut-être faire de l’investissement et du développement. Les services qu’il offrait comprenaient la localisation de propriétés immobilières au Canada, aux États-Unis et en Asie.
[7] Il affirme qu’il utilisait ses connaissances, ses compétences et son expérience pour aider ses clients à tirer le meilleur profit possible de leur propriété ou du produit de la vente de leur immeuble. Il croyait qu’il pourrait aider les gens à acheter et vendre des propriétés pour une fraction du prix de ce qu’ils paieraient normalement en utilisant les services traditionnels d’entrepreneurs et d’agents immobiliers. L’appelant offrait également à ses clients de les aider à déménager dans une nouvelle communauté, une nouvelle province ou un autre pays, à acheter une maison dans un nouvel endroit et à obtenir le meilleur prix possible pour l’argent qu’ils pouvaient investir. Il annonçait de plus qu’il pouvait agir à titre de gestionnaire immobilier pour les clients souhaitant louer leur immeuble. Il se considérait réellement comme un maître de l’immobilier qui pourrait guider ses clients à toutes les étapes du processus de rénovation, de vente, d’achat, de financement, de déménagement et d’investissement.
[8] En contrepartie de ses services, il facturait un demi pour cent de la valeur totale de l’opération, beaucoup moins donc que la valeur d’une commission d’un courtier immobilier. Il demandait par ailleurs 50 $ par heure de consultation aux clients souhaitant plutôt obtenir son avis seulement sur un élément précis du processus plutôt que de faire appel à l’ensemble des services. L’appelant affirme qu’il a une grande connaissance et une longue expérience dans ce domaine, bien que, selon la preuve déposée en l’espèce, j’aie de la difficulté à concevoir de quelle façon il a obtenu une telle connaissance et une telle expérience. Il soutient qu’il a beaucoup étudié le domaine immobilier au fil des ans et qu’il pensait qu’il serait en mesure de faire ce que tous les autres faisaient dans cette industrie. Il a exprimé le désir de devenir éventuellement un agent immobilier, mais était toutefois d’avis qu’entrer dans le jeu et connaître du succès en tant qu’agent immobilier impliquerait des sommes importantes. Il n’était pas prêt à dépenser les montants nécessaires pour obtenir les combines d’un agent immobilier chevronné, comme d’avoir une voiture neuve tous les deux ou trois ans, des vêtements coûteux et de la publicité onéreuse. Il souhaitait offrir à ses clients un service complet à prix modique. Il espérait qu’en attirant un client dans une consultation initiale, il pourrait le convaincre de retenir ses services pour tout le processus.
[9] L’appelant admet qu’il ne possède pas de formation officielle en courtage immobilier et ne détient pas de permis pour exercer le métier d’agent immobilier ici ou ailleurs. Il n’a pas non plus de formation en construction ou en rénovation, en gestion de propriété, en financement ou en investissement immobilier. En outre, il ne détient pas de titre de compétence dans l’une ou l’autre de ces disciplines au Canada, aux États-Unis ou en Asie. Il affirme toutefois qu’il possède les connaissances et a les compétences requises pour guider un client dans l’ensemble du processus. Il mentionne qu’il offrait une gamme plus étendue de services que celle d’un agent immobilier et prétend que ces services n’exigeaient pas d’être titulaire d’un permis ou d’une attestation. Il n’achetait ni ne vendait aucune propriété au nom de ses clients, mais leur donnait plutôt des conseils et de l’encadrement, concernant notamment les meilleures voies à suivre, offrant des coordonnées, des conseils de financement et de l’encadrement pour les rénovations, l’achat et la vente, le déménagement, la gestion de propriété et l’investissement. Comme il n’était pas associé à un bureau de courtage immobilier, ce qui aurait nécessité de débourser des frais, il était en mesure d’offrir des services à une fraction du prix demandé par les agents immobiliers enregistrés.
[10] L’appelant a mentionné dans son témoignage qu’il recrutait les clients de REBD par un système de marketing direct, en faisant du porte-à-porte et en donnant des prospectus et des cartes professionnelles. Il n’a pas fait de publicité, puisqu’il considérait que la publicité dans les médias de masse n’était ni efficace ni rentable pour lui et qu’il ne voulait pas dépenser l’argent nécessaire à cet achat. Il a témoigné qu’il faisait du marketing direct la semaine après ses heures normales de travail, soit entre 17 h et 21 h, et pendant la fin de semaine, ses vacances et les jours fériés. Il affirme qu’il pouvait cogner à des centaines de portes. Lorsqu’il rencontrait un client potentiel démontrant de l’intérêt pour ses services, il l’invitait à prendre un café ou à manger afin de lui faire sa présentation. Il faisait ce marketing direct principalement dans la région du Grand Toronto, mais également dans l’est et l’ouest de l’Ontario, ce qui lui a permis selon lui de mieux connaître le marché immobilier de ces régions.
[11] L’appelant a aussi fait des voyages à l’extérieur de la province et du pays, dans des endroits où il pourrait y avoir selon lui un marché pour ses clients pensant déménager. On peut citer en particulier des voyages vers la Floride et Hawaï entrepris pour évaluer le marché immobilier de ces régions et pour trouver des propriétés pour lui-même et ses clients. Ce qui est toutefois étonnant est qu’il a engagé de grandes dépenses pour ces voyages, alors qu’il n’a jamais eu de clients intéressés à déménager dans ces endroits. Il ne m’échappe pas qu’Hawaï et la Floride sont des lieux de vacances prisés.
[12] PTC, la seconde entreprise de l’appelant, a commencé ses activités au début de 2010 et offrait des services d’entraînement personnel et d’encadrement. Tout comme pour son entreprise de courtage immobilier, l’appelant affirme qu’il possède une grande connaissance et beaucoup d’expérience dans les domaines du conditionnement physique, de l’entraînement et de la nutrition, et ce, même s’il n’a pas expliqué d’où proviennent cette expérience et cette connaissance, à l’exception d’un cours d’anatomie qu’il a suivi à l’université. Cette entreprise consistait à recruter des clients et à leur offrir une profusion d’exercices intérieurs et extérieurs. Son créneau de marché était les « décrocheurs » des salles d’entraînement : ces personnes qui s’inscrivent à une salle d’entraînement, s’y entraînent pour quelques semaines ou quelques mois puis n’y retournent plus. Il visait également les personnes qui ne penseraient pas normalement à s’inscrire à une salle d’entraînement ou qui n’ont pas le temps de le faire.
[13] Lorsqu’il vivait dans son unité condominiale, il utilisait la salle d’entraînement réservée à l’usage des résidents de l’édifice pour y donner ses entraînements en conditionnement physique. Les règlements du condominium permettaient de recevoir des invités, mais il n’a jamais conclu d’entente avec le syndicat de copropriété lui permettant d’utiliser la salle à des fins commerciales. Il n’a jamais non plus contracté d’assurance responsabilité puisqu’il considérait que ses clients étaient couverts par l’assurance du condominium. Il est évident qu’il n’a pas vérifié si son entreprise était réellement couverte par la police générale d’assurance du syndicat de copropriété, même si d’un point de vue de la gestion d’entreprise, il aurait été prudent pour lui de le faire. En 2011, il a installé une salle d’entraînement dans sa maison en utilisant du matériel neuf et usagé. Il n’a pas vérifié si sa police d’assurance habitation couvrait les risques pour ses clients. Il aurait encore une fois été prudent de le faire d’un point de vue de la gestion d’entreprise, mais il ne l’a pas fait. Son plan à long terme était de trouver un partenaire d’investissement qui partagerait sa vision et qui aurait les ressources financières pour investir dans une salle d’entraînement complètement équipée. Il n’a pas expliqué de quelle façon il planifiait trouver cet investisseur autrement qu’en cognant de porte-à-porte et en comptant sur le bouche-à-oreille. Il n’a pas eu de succès dans cette recherche.
[14] Il était disposé à recruter des clients souhaitant s’impliquer dans des expériences physiques hors du commun comme le vélo de montagne, la planche à neige, la pêche et la chasse et à leur en faciliter l’accès. L’appelant est titulaire d’un certificat d’instructeur de planche à neige (pièce A-1, onglet 29). Dans son témoignage, il a affirmé que ce certificat lui fournissait une assurance responsabilité lorsqu’il agit comme moniteur de planche à neige, mais cette prétention n’a pas été étayée. Il ajoute qu’il offrait un forfait complet à ses clients. Il était prêt à transporter les clients jusqu’à Blue Mountain pour leur donner des leçons de planche à neige, le tout dans son propre véhicule, ou à les emmener chasser et pêcher en Arizona, en Colombie-Britannique ou n’importe où ailleurs. Il n’y a toutefois aucune preuve qu’il avait des clients souhaitant recevoir ce type de services.
[15] M. Pakzad a également affirmé dans son témoignage qu’il offrait des conseils en matière de nutrition et de régime à ses clients, à qui il recommandait des régimes alimentaires et des programmes de conditionnement physique qu’il soutenait être atteignables, durables, réalistes et qui les garderaient longtemps en santé.
[16] L’appelant n’avait pourtant aucune certification ou attestation en entraînement physique, en nutrition ou en entraînement musculaire, ou dans le domaine de la chasse ou de la pêche. Il n’avait pas non plus de formation relative à la sécurité des armes à feu et ne possédait pas d’autorisation d’acquisition d’armes à feu, ce qui limite évidemment la portée de ses expéditions de chasse. Il allègue qu’il a plus à offrir à ses clients qu’un entraîneur personnel ordinaire en raison de son cheminement universitaire et de son expérience, ce qui est douteux. Il prétend que ses qualifications surpassent de loin celles obtenues dans le cadre de programmes de certifications offerts dans ces disciplines, mais ne détaille pas réellement l’expérience qu’il détient dans chacune de ces disciplines à l’exception de la planche à neige.
[17] L’appelant admet qu’il ne faisait pas remplir de questionnaire écrit ou tout autre document à ses clients qui lui aurait permis de déterminer leur condition physique de base avant de les entraîner dans un programme de conditionnement physique. Ses clients n’avaient pas à signer de contrats ou à s’engager à poursuivre le programme de conditionnement physique pour une durée déterminée. PTC n’a réalisé aucun rendement des investissements.
[18] M. Pakzad affirme qu’il a utilisé une méthode de marketing direct de porte-à-porte pour recruter les clients de PTC, tout comme il l’avait fait pour REBD. Tout comme pour REBD, ce type de marketing direct n’a pas été très fructueux et n’a pas attiré de nombreux clients.
[19] L’appelant n’a pas non plus négocié de prêt bancaire pour petites entreprises afin de financer ses activités. Il a précisé lors de son témoignage qu’il a décidé de se financer par lui-même en retirant de l’argent de son REER. Ces retraits devraient donc avoir été imposés. Cependant, puisque M. Pakzad ne possède aucun livre de compte ni aucun compte de banque d’entreprise, il n’y a aucun élément de preuve autre que ses prétentions que les retraits de son REER ont réellement été utilisés à des fins d’entreprise plutôt qu’à des fins personnelles ou de subsistance. Nous ne savons donc pas comment cet argent a été dépensé. Il n’a enregistré son entreprise sous aucune législation provinciale ni n’a obtenu de numéro d’entreprise aux fins de la taxe de vente harmonisée (TVH). Il n’y a aucune preuve démontrant qu’il a obtenu une licence ou un permis municipal pour entreprise, qu’il conservait un grand livre ou des livres de comptes ou qu’il produisait des états financiers. L’appelant n’a pas fait de plan d’affaires pour ses entreprises et ne semblait en fait pas comprendre ce dont il s’agit. Il déclare seulement que son objectif à long terme était de faire croître son entreprise; il s’agit d’un souhait et non d’un plan. Il n’a pas non plus établi de budget de quelque sorte que ce soit, ni préparé de projections ou de prévisions des revenus et des dépenses, ou fait d’analyse de ses revenus et dépenses.
[20] L’appelant a déposé en preuve deux cartables comprenant un grand nombre de reçus de caisse, de pièces justificatives, de relevés de cartes de crédit et autres documents qui soi-disant justifient ses dépenses d’entreprise. La pièce A-1 fait référence aux dépenses d’entreprise de 2010 et la pièce A-2 est reliée aux dépenses d’entreprise de 2011. Plusieurs de ces documents indiquent l’achat de café et de repas de restauration rapide pour une seule personne, consommés par l’appelant lui-même alors qu’il était sur la route pour faire son marketing direct selon ses dires. Les pièces A-1 et A-2 comprennent également des documents reliés aux dépenses d’essence, de réparations et d’assurance engagées pour le véhicule personnel de l’appelant. Il affirme qu’il a beaucoup voyagé avec son véhicule pendant qu’il faisait du marketing direct par le porte-à-porte. M. Pakzad n’a toutefois pas conservé un journal du véhicule décrivant la distance parcourue, les destinations où il s’est rendu, les endroits et les gens qu’il a visités. Il ne semblait en fait pas savoir ce qu’est un journal de véhicule et quelle est son utilité. On retrouve aussi dans ces cartables des factures d’hôtels pour ses voyages, notamment en Floride et à Hawaï.
[21] Il semble que même si l’appelant ne souhaitait pas payer pour de la publicité, il a beaucoup dépensé sur des stratagèmes promotionnels. Comme je l’ai mentionné précédemment, il invitait ses clients à prendre un café, à dîner ou à souper, il leur achetait de l’alcool et il faisait une épicerie pour être en mesure de divertir chez lui des clients éventuels. Toutefois, nous ne savons pas combien de clients il a amenés au restaurant ou chez lui ni ne connaissons leur identité puisqu’il n’a pas consigné ces renseignements. Pour tenter de bâtir son entreprise, il donnait à ses clients des cadeaux dispendieux comme des vêtements ou des chèques-cadeaux, ce qui était extrêmement onéreux et assurément extravagant dans les circonstances. En 2010, il a donné 2 827,42 $ en cadeaux aux clients de REBD et 2 628 $ à ceux de PTC. La seule valeur de ces cadeaux dépassait le revenu brut de l’ensemble des entreprises de l’appelant. En 2010, la valeur moyenne des cadeaux par client équivalait à plus de 200 $. En 2011, les cadeaux qu’il a donnés aux clients de PTC atteignaient une valeur de 1 836,24 $, ce qui représente plus de la moitié de ses revenus et plus de 100 $ pour chacun des clients qu’il a eus cette année-là. Il n’a pas de registre décrivant les cadeaux donnés, le nom des clients à qui ils ont été donnés et les magasins d’où ils provenaient. Il est intéressant d’observer que plusieurs de ces cadeaux provenaient de magasins vendant des vêtements pour homme. On ne peut s’empêcher de se demander si l’appelant n’achetait pas plutôt ces vêtements pour lui-même.
[22] Une des préoccupations principales de l’appelant était manifestement de maintenir ses frais le plus bas possible et pourtant, il a fait fi de toute prudence et n’a exercé aucun contrôle sur ses dépenses. Il admet avoir perdu le contrôle de ses dépenses, ce qui est très certainement un euphémisme. Bien qu’il ait méticuleusement gardé tous les relevés de caisse pour tous les frais aussi minimes soient-ils subis, il est évident qu’il n’a exercé absolument aucun contrôle sur ses dépenses.
[23] Comme je l’ai mentionné précédemment, l’appelant était particulièrement scrupuleux pour rassembler tous les relevés de caisse, de carte de crédit et de débit ainsi que tous les documents reliés à chaque achat et dépense qu’il prétend avoir engagés dans le cadre de ses activités d’entreprise, si infime soit le montant. Cela contraste avec l’absence quasi totale de documentation relative à sa base de client et à ses revenus. En fait, il n’y a aucun document de référence relatif à ses revenus bruts. L’appelant n’a pas conservé les coordonnées de ses clients et ne connaît pas leur adresse. Il est donc impossible d’entrer en contact avec eux afin de vérifier les revenus. L’appelant demandait à être payé uniquement en espèce pour ses services et n’acceptait ni les paiements par chèque ni les cartes de crédit ou de débit. Il n’a jamais remis de factures à ses clients et il n’y a aucune preuve démontrant qu’il leur a remis des reçus en contrepartie de l’argent qu’ils lui ont versé. Il n’y a pas non plus de preuve qu’il a déposé ses recettes brutes dans un compte de banque, ce qui rend impossible le suivi des fonds.
[24] Les supposées activités d’entreprise de l’appelant ont produit très peu de revenus pendant les années d’imposition visées. Dans son calcul de revenu pour l’année d’imposition 2010, l’appelant a déclaré un revenu d’emploi de 98 315 $. REBD avait pour sa part un revenu brut d’entreprise de 2 150 $ provenant de seulement 14 clients et PTC avait un revenu de 1 800 $ pour 13 clients uniquement. Les dépenses totales brutes réclamées pour les deux entreprises sont de 83 805 $, entraînant une perte nette d’entreprise de 79 855 $. En 2011, l’appelant a déclaré des revenus d’emploi de 85 160 $ et un revenu brut pour PTC de 3 600 $, provenant de 18 clients, alors que les dépenses d’entreprise brutes déclarées totalisent 33 253 $, créant donc une perte nette d’entreprise de 29 603 $. Les pertes nettes d’entreprise pour ces années d’imposition dépassent de loin les revenus bruts générés.
[25] L’appelant a déclaré des pertes d’entreprise chaque année depuis 1999. Il s’est essayé à de nombreuses activités, mais n’a tiré d’elles aucun profit. En 1999, ses pertes étaient de 4 793 $ et ont augmenté de façon constante presque chaque année depuis, atteignant un sommet de 79 855 $ en 2010. L’appelant a eu droit à des remboursements d’impôt importants en raison de ces pertes.
[26] Dans un avis de nouvelle cotisation datée du 24 mars 2014, l’Agence du revenu du Canada (l’« ARC ») a refusé la totalité des pertes d’entreprise déclarées pour les années d’imposition 2010 et 2011 au motif que les activités de l’appelant n’étaient pas de nature suffisamment commerciale pour constituer une source de revenu d’entreprise aux fins de l’article 9 de la Loi de l’impôt sur le revenu, L.R.C. (1985), ch. 1 (5e suppl.) (la « Loi ») et que ces pertes ne pouvaient pas par conséquent être déduites de ses autres revenus.
[27] L’appelant a déposé un avis d’opposition à la nouvelle cotisation, laquelle a été confirmée le 26 janvier 2015 par l’ARC, d’où le présent appel.
[28] L’appelant fait valoir que REBD et PTC exerçaient des activités d’entreprise au cours des années d’imposition 2010 et 2011 et que ces activités constituaient des sources de revenu d’entreprise. Il soutient que toutes les dépenses engagées l’ont été en vue de générer des bénéfices, qu’elles étaient valides et raisonnables en toutes circonstances et qu’elles n’étaient en aucune façon reliées à des frais personnels ou de subsistance. Par conséquent, l’appelant presse la Cour d’accueillir l’appel et de renvoyer l’affaire au ministre du Revenu national pour nouvelle cotisation au motif que les dépenses déclarées sont des dépenses d’entreprises valides.
[29] L’intimé est d’avis que le degré de commercialisation des activités de l’appelant n’était pas suffisant pour constituer une source de revenu d’entreprise au sens du paragraphe 9(2) de la Loi. Il en découle donc que ses soi-disant pertes d’entreprises ne peuvent être déduites de son revenu d’emploi. L’intimé soutient subsidiairement que si les activités de l’appelant constituaient réellement des activités d’entreprises, les dépenses déclarées n’ont par contre pas été engagées dans un but de gagner ou de générer du revenu, mais constituaient plutôt des frais personnels ou de subsistance et étaient en toutes circonstances déraisonnables. L’intimée invite donc la Cour à rejeter l’appel.
Analyse [30] La Loi divise le revenu du contribuable en plusieurs sources : charge, emploi, entreprise et bien. L’article 9 de la Loi dispose que le revenu d’entreprise d’un contribuable est constitué des bénéfices générés alors que les pertes d’entreprise sont calculées conformément à la Loi, c’est-à-dire le revenu moins les déductions permises.
[31] L’article 18 de la Loi prévoit que certaines dépenses ne peuvent être déduites du calcul du revenu :
18.(1) Dans le calcul du revenu du contribuable tiré d’une entreprise ou d’un bien, les éléments suivants ne sont pas déductibles :
a) les dépenses, sauf dans la mesure où elles ont été engagées ou effectuées par le contribuable en vue de tirer un revenu de l’entreprise ou du bien;
[…]
h) le montant des frais personnels ou de subsistance du contribuable — à l’exception des frais de déplacement engagés par celui-ci dans le cadre de l’exploitation de son entreprise pendant qu’il était absent de chez lui;
[32] L’article 67 de la Loi prévoit de plus ce qui suit :
67. Dans le calcul du revenu, aucune déduction ne peut être faite relativement à une dépense à l’égard de laquelle une somme est déductible par ailleurs en vertu de la présente loi, sauf dans la mesure où cette dépense était raisonnable dans les circonstances.
[33] L’article 248 de la Loi définit ainsi les « frais personnels ou de subsistance » :
248.(1) Les définitions qui suivent s’appliquent à la présente loi.
[...]
Sont compris parmi les frais personnels ou de subsistance :
a) les dépenses inhérentes aux biens entretenus par toute personne pour l’usage ou l’avantage du contribuable ou de toute personne unie à ce dernier par les liens du sang, du mariage, de l’union de fait ou de l’adoption, et non entretenus dans le but ou avec l’espoir raisonnable de tirer un profit de l’exploitation d’une entreprise;
[34] Le paragraphe 248(1) de la Loi donne une définition très large « d’entreprise », qui comprend « les professions, métiers, commerces, industries ou activités de quelque genre que ce soit » et inclut généralement « les projets comportant un risque ou les affaires de caractère commercial ».
[35] Le critère pour trancher si les activités d’un contribuable constituent une source d’entreprise ou de revenu de biens a été établi par la Cour suprême du Canada dans l’arrêt Stewart c. Canada, [2002] 2 R.C.S. 645, [2002] S.C.J. no 46 (QL). Dans cet arrêt, la Cour suprême a conclu que le critère de « l’expectative raisonnable de profit » utilisé pour déterminer si un contribuable avait une source de revenus provenant d’une entreprise ne peut plus être accepté comme le seul critère indépendant applicable. Ce critère ne doit pas aveuglément être accepté comme étant la bonne approche à utiliser pour déterminer la « source de revenus ». La Cour suprême a donc institué un nouveau critère pour lequel les juges Iacobucci et Bastarache établissent les principes généraux au paragraphe 5 de l’arrêt :
[5] Il est incontesté que la notion de « source de revenus » est un élément fondamental du régime fiscal canadien. Cependant, tout critère d’appréciation de l’existence d’une source doit reposer fermement sur le texte et l’économie de la Loi. En conséquence, pour déterminer si une activité particulière constitue une source de revenus, le contribuable doit démontrer qu’il a l’intention d’exercer cette activité en vue de réaliser un profit, et présenter des éléments de preuve étayant cette intention. Ce critère a pour objet de distinguer les activités commerciales des activités personnelles. Lorsqu’une activité exercée dans le but de réaliser un profit ne comporte aucun aspect personnel ou récréatif, cette activité est commerciale et la recherche d’un profit par le contribuable est établie. Cependant, lorsqu’on soupçonne que l’activité du contribuable est un passe-temps ou une démarche personnelle plutôt qu’une entreprise commerciale, la prétendue expectative raisonnable de profit est un facteur parmi d’autres qui peut être pris en considération pour déterminer si le contribuable a l’intention d’exploiter une entreprise commerciale.
[Non souligné dans l’original.]
[36] La Cour a donc développé un critère à deux volets permettant de déterminer si un contribuable dispose ou non d’une source de revenus tirée d’une entreprise ou d’un bien. La Cour déclare :
[50] Il est manifeste que, pour que l’art. 9 s’applique, le contribuable doit d’abord déterminer s’il a une source de revenus constituée soit d’une entreprise, soit d’un bien. Comme nous l’avons vu, une activité commerciale qui ne constitue pas véritablement une entreprise peut néanmoins être une source de revenus constituée d’un bien. De même, il est clair que certaines démarches de contribuables ne sont ni des entreprises, ni des sources de revenus constituées d’un bien, mais sont uniquement des activités personnelles. On peut recourir à la méthode à deux volets suivante pour trancher la question de l’existence d’une source :
(i) L’activité du contribuable est-elle exercée en vue de réaliser un profit, ou s’agit-il d’une démarche personnelle?
(ii) S’il ne s’agit pas d’une démarche personnelle, la source du revenu est-elle une entreprise ou un bien?
Le premier volet du critère vise la question générale de savoir s’il y a ou non une source de revenus; dans le deuxième volet, on qualifie la source d’entreprise ou de bien.
[37] L’objectif du premier volet du critère est simplement de faire la distinction entre les activités commerciales et les activités personnelles. Lorsque la nature de l’entreprise du contribuable comporte des aspects indiquant qu’elle pourrait être considérée comme un passe-temps ou une autre activité personnelle, mais que l’entreprise est par ailleurs exploitée d’une manière suffisamment commerciale, cette entreprise sera considérée comme une source de revenus aux fins d’application de la Loi (Stewart, au paragraphe 52).
[38] Ce critère de l’existence d’une source « en vue de réaliser un profit » ne doit faire l’objet d’une analyse que dans les situations où l’activité en cause comporte un aspect personnel ou récréatif. Lorsqu’une activité est manifestement de nature commerciale, il n’est pas nécessaire d’analyser les décisions commerciales du contribuable puisque de telles démarches comportent nécessairement la recherche d’un profit. Il existe donc par définition une source de revenus et il n’est pas nécessaire de pousser l’examen plus loin (Stewart, au paragraphe 53).
[39] La Cour remarque ensuite au paragraphe 54 :
[54] [...] pour qu’une activité soit qualifiée de commerciale par nature, le contribuable doit avoir l’intention subjective de réaliser un profit, il faut aussi [...] que cette détermination se fasse en fonction de divers facteurs objectifs. [...] Cela oblige le contribuable à établir que son intention prédominante était de tirer profit de l’activité et que cette activité a été exercée conformément à des normes objectives de comportement d’homme d’affaires sérieux.
[Non souligné dans l’original.]
[40] Au paragraphe 55, la Cour poursuit en faisant siens les critères objectifs décrivant un comportement à caractère commercial énumérés par le juge Dickson dans l’arrêt Moldowan c. La Reine, [1978] 1 R.C.S. 480, à la page 486, pour déterminer s’il existe une intention subjective de réaliser un profit. Ces critères sont :
(1) l’état des profits et des pertes pour les années antérieures;
(2) la formation du contribuable;
(3) la voie sur laquelle il entend s’engager;
(4) la capacité de l’entreprise de réaliser un profit.
[41] Ces critères ne sont pas exhaustifs et seront différents selon la nature et la portée de l’entreprise. Par exemple, dans la décision Cohen c. La Reine, 2011 CCI 262, le juge Pizzitelli prend également en considération le critère de la minimisation du risque. Il adopte le point de vue du juge Bonner lorsqu’au paragraphe 10 de la décision Balanko c. Ministre du Revenu national, no 79‑1378, 12 novembre 1981 (C.C.I.), ce juriste érudit déclare :
[...] Même s’il est nécessaire de courir des risques en affaires, l’activité commerciale se caractérise par la gestion ou l’atténuation des risques. [...]
[42] Au paragraphe 55 de l’arrêt Stewart, la Cour Suprême a réitéré que :
[55] [...] même si l’expectative raisonnable de profit constitue un facteur à prendre en considération à ce stade, elle n’est ni le seul facteur, ni un facteur déterminant. Il faut déterminer globalement si le contribuable exerce l’activité d’une manière commerciale. Cette détermination ne devrait toutefois pas servir à évaluer après coup le sens des affaires du contribuable. C’est la nature commerciale de son activité qui doit être évaluée, et non son sens des affaires.
[43] La Cour observe, au paragraphe 56 de l’arrêt Stewart, qu’en plus de restreindre l’application du critère de la source des activités comportant un aspect personnel, il faut distinguer l’activité que le contribuable qualifie de source de revenus des déductions particulières qu’il associe à cette source. Une tentative du contribuable de déduire ce qui est essentiellement une dépense personnelle n’a pas d’effet sur la qualification de la source à laquelle cette déduction se rapporte. En outre, la rentabilité de l’activité à laquelle se rapporte la dépense n’a pas d’incidence sur sa déductibilité.
[44] Relativement au financement d’une entreprise commerciale, la Cour observe ce qui suit :
[59] [...] Manifestement, l’existence d’un financement n’indique pas qu’il faut s’abstenir de qualifier de source de revenus l’activité sous-jacente. Au contraire, le fait que le financement d’une activité soit externe est une indication que le contribuable exerce son activité comme le ferait un homme d’affaires sérieux. Ainsi, l’existence d’un financement est un aspect qui ajoute à la commercialité d’une entreprise et qui joue donc en faveur d’une qualification de l’activité comme étant une source de revenus.
[45] La Cour poursuit, aux paragraphes 60 et 61 de l’arrêt Stewart, en résumant ainsi les critères élaborés :
[60] En résumé, la question de savoir si le contribuable a ou non une source de revenus doit être tranchée en fonction de la commercialité de l’activité en cause. Lorsque l’activité ne comporte aucun aspect personnel et qu’elle est manifestement commerciale, il n’est pas nécessaire de pousser l’examen plus loin. Lorsque l’activité peut être qualifiée de personnelle, il faut alors déterminer si cette activité est ou non exercée d’une manière suffisamment commerciale pour constituer une source de revenus. [...]
[61] Comme nous l’avons vu, la question de savoir si l’activité exercée par un contribuable constitue une source de revenus est tranchée en se demandant si le contribuable a l’intention d’exercer cette activité en vue de réaliser un profit et s’il existe des éléments de preuve étayant cette intention. De même, lorsqu’une activité est nettement commerciale et ne comporte aucun aspect personnel, il n’est pas nécessaire d’aller plus loin. De telles activités sont des sources de revenus.
[46] En l’espèce, l’appelant a affirmé lors de son témoignage que son intention était de générer un revenu des activités qu’il exerçait après ses heures de travail. Si je retiens cette version, le critère de l’élément d’intention subjective élaboré dans l’arrêt Stewart serait satisfait. Je conclus toutefois que ces activités comportaient de forts éléments personnels ou des avantages pour l’appelant. L’appelant avait un emploi à temps plein. Par conséquent, ces activités étaient exercées pendant ses moments de temps libre, après ses heures de travail, durant les fins de semaine et les jours fériés. On pourrait dire que pendant ses temps libres, l’appelant s’initiait à des activités reliées à l’immobilier et à l’entraînement physique. Les activités offertes par PTC comprenaient notamment de la planche à neige, du vélo de montagne, des conseils nutritionnels, des régimes alimentaires, des programmes d’exercices personnalisés, de l’entraînement avec poids, de la chasse et de la pêche. Toutes ces activités sont principalement récréatives et étaient exercées après ses heures de travail et pendant les fins de semaine. L’appelant a mentionné que certaines de ces activités impliquaient l’utilisation de la salle d’entraînement du condominium en 2010 et qu’il a dû organiser une salle d’entraînement dans sa maison en 2011. Il y a manifestement un élément personnel dans l’utilisation de sa propre maison pour exercer ces activités. REBD offrait pour sa part de l’assistance et des conseils aux propriétaires souhaitant rénover leur maison, la vendre ou déménager dans une propriété en Asie, en Floride, à Montréal ou à Hawaï. L’appelant s’est rendu à ces endroits, où il a passé un certain temps prétendument pour chercher des propriétés pour ses clients et pour lui-même, bien qu’en aucun temps ses clients ne lui aient exprimé l’intérêt de déménager dans ces lieux. Il est évident que ces voyages comportaient un aspect de vacances personnelles. En outre, l’appelant a eu droit à des remboursements d’impôts généreux en raison des dépenses importantes qu’il a engagées (et qu’il a refusé ou négligé de garder sous contrôle). Plusieurs de ces dépenses sont reliées à des biens et services qu’il a lui-même consommés. Par conséquent, il y a suffisamment d’éléments personnels sous-tendant les activités de l’appelant pour qu’il soit nécessaire d’examiner les éléments objectifs élaborés dans les arrêts Stewart et Moldowan, en plus des autres volets pertinents, à la lumière de l’ensemble de la preuve pour déterminer si les activités en question étaient de nature commerciale.
État des profits et des pertes des années antérieures [47] L’appelant est un homme d’affaires médiocre, ce qu’il doit certainement savoir depuis un certain temps maintenant. Toutes les prétendues activités commerciales qu’il a entreprises ont été des échecs. Par le passé, il a exercé des activités qu’il décrit comme étant des initiatives commerciales et pour lesquelles il a réclamé des pertes de revenus importantes en comparaison du revenu d’entreprise brut qu’il a gagné depuis 1999. Aucune de ces activités n’a généré de profits. En fait, année après année, ses pertes d’entreprises ont constamment augmenté, passant de pertes nettes de 4 793 $ en 1999 à des pertes nettes de 47 140 $ en 2008 et de 42 057 $ en 2009. Ses pertes d’entreprise ont atteint un sommet en 2010, totalisant 79 856 $, et ce, après plus d’une décennie de diverses initiatives prétendument commerciales. Si l’appelant a appris quoi que ce soit de ses soi-disant entreprises commerciales, c’est bien la façon d’augmenter ses dépenses pour ensuite les déduire de son revenu d’emploi; quoi qu’il en soit, il n’a certainement pas appris comment faire croître ses revenus. L’appelant soutient que ses entreprises commerciales antérieures visaient des activités différentes de celles visées en l’espèce et que par conséquent, l’examen des années antérieures démontrera uniquement qu’il n’a pas réussi à diriger différentes entreprises n’ayant aucun lien entre elles avant de tenter de diriger REBD et PTC. Ainsi, il prétend que la question des profits et des pertes des années antérieures ne s’applique pas en l’espèce. Les activités d’entreprise de l’appelant pour les années visées par la présente affaire n’étaient pas en cours pendant ces années antérieures, il n’est donc pas possible de les prendre en considération pour évaluer si les activités de REBD et PTC peuvent à juste titre être considérées comme des entreprises.
[48] Je me garde de préjuger, avec du recul, des mauvaises décisions entrepreneuriales prises par l’appelant. Toutefois, le fait que les pertes d’entreprises déclarées par l’appelant aient été sans cesse croissantes depuis 1999 est un indicateur que s