Kaul c. La Reine

Kaul c. La Reine
Base de données – Cour (s)
Jugements de la Cour canadienne de l'impôt
Date
2019-01-18
Référence neutre
2019 CCI 17
Numéro de dossier
2012-754(IT)G, 2013-1882(IT)G
Juges et Officiers taxateurs
Eugene P. Rossiter
Sujets
Loi de l'impôt sur le revenu
Contenu de la décision
Dossier : 2012754(IT)G
ENTRE :
WILLIAM KAUL,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
Appels entendus sur preuve commune avec les appels d’Ian N. Roher, 20131882(IT)G, les 7, 8, 12 et 13 décembre 2017 et
le 16 janvier 2018 à Toronto (Ontario).
Devant : L’honorable juge en chef Eugene P. Rossiter
Comparutions :
Avocats de l’appelant :
Me Irving Marks
Me Adam Brunswick
Me Matthew Sokolsky
Me Ellad Gersh
Avocats de l’intimée :
Me Jenna L. Clark
Me Erin Strashin
Me Amit Ummat
JUGEMENT
Les appels visant les cotisations établies en vertu de la Loi de l’impôt sur le revenu pour les années d’imposition 1998, 1999 et 2000 sont rejetés, avec dépens, conformément aux motifs du jugement ci-joints.
L’appel interjeté pour l’année d’imposition 2000 à l’égard de l’appelant, William Kaul, est renvoyé pour établissement d’une nouvelle cotisation sur le seul fondement que les gains en capital inscrits dans sa déclaration pour cette année seront supprimés.
Signé à Ottawa, Canada, ce 18e jour de janvier 2019.
« E.P. Rossiter »
Le juge en chef Rossiter
Traduction certifiée conforme
ce 23e jour de janvier 2020.
Elisabeth Ross, jurilinguiste
Dossier : 20131882(IT)G
ENTRE :
IAN N. ROHER,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
Appels entendus sur preuve commune avec les appels de William Kaul, 2012754(IT)G, les 7, 8, 12 et 13 décembre 2017 et
le 16 janvier 2018 à Toronto (Ontario).
Devant : L’honorable juge en chef Eugene P. Rossiter.
Comparutions :
Avocats de l’appelant :
Me Irving Marks
Me Adam Brunswick
Me Matthew Sokolsky
Me Ellad Gersh
Avocats de l’intimée :
Me Jenna L. Clark
Me Erin Strashin
Me Amit Ummat
JUGEMENT
Les appels visant les cotisations établies en vertu de la Loi de l’impôt sur le revenu pour les années d’imposition 1998, 1999, 2000, 2001, 2002, 2003 et 2004 sont rejetés, avec dépens, conformément aux motifs du jugement cijoints.
Les appels interjetés pour les années d’imposition 2001, 2002 et 2003 à l’égard de l’appelant, Ian Roher, sont renvoyés pour établissement d’une nouvelle cotisation sur le seul fondement que les gains en capital inscrits dans les déclarations pour ces années seront supprimés.
Signé à Ottawa, Canada, ce 18e jour de janvier 2019.
« E.P. Rossiter »
Juge en chef Rossiter
Traduction certifiée conforme
ce 23e jour de janvier 2020.
Elisabeth Ross, jurilinguiste
TABLE DES MATIÈRES
I. Introduction 1
II. Les faits et la preuve 3
Le programme d’Artistic 3
L’origine du programme d’Artistic − M. Sloan et M. Pearlman 5
La source des œuvres d’art 6
Le processus d’évaluation et de don 7
Jeffrey Sackman 9
Edith Yeomans 9
Charles Rosoff 13
April Cornell 14
III. Les questions à trancher 16
IV. Le droit applicable 16
V. Analyse 19
Nash et Klotz − Différences 20
1) Les œuvres d’art ont été données en groupe 21
2) Les œuvres d’art données existaient déjà 24
3) Il existe des preuves concrètes d’un marché de détail préexistant 25
4) Une explication justifie que la valeur du don soit supérieure à celle du prix réellement payé 25
5) Le critère énoncé dans la décision Succession Henderson 26
a) Marché ouvert et libre de restrictions 26
b) Les œuvres d’art étaient-elles évaluées à leur juste valeur marchande? 26
c) Les œuvres sont­elles évaluées par pièce ou en groupe? 33
VI. Conclusion 33
Référence : 2019 CCI 17
Date : 20190118
Dossier : 2012754(IT)G
ENTRE :
WILLIAM KAUL,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée;
Dossier : 20131882(IT)G
ET ENTRE :
IAN N. ROHER,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
MOTIFS DU JUGEMENT
Le juge en chef Rossiter
I. Introduction
[1] William Kaul et Ian Roher (les « appelants ») sont les seuls appelants types qui restent d’un ensemble d’appels connexes portés devant notre Cour. L’unique question en litige dans les présents appels est la juste valeur marchande des œuvres d’art que les appelants ont achetées pour ensuite en faire don dans le cadre d’un programme de dons d’œuvres d’art qui a existé de 1998 à 2003 (le « programme d’Artistic »). Ce programme a été promu et dirigé par plusieurs entités au fil des ans, notamment par Artistic Ideas Inc., Artistic Expressions Inc. et Artistic Ideals Inc. (ciaprès appelées collectivement « Artistic »).
[2] Le programme d’Artistic a fonctionné de la manière décrite dans l’exposé des faits plus loin.
[3] La question est de savoir quelle est la juste valeur marchande des œuvres données par les appelants à la date du don. Les témoignages d’experts sont essentiels pour l’établissement de cette juste valeur.
[4] Au moment du procès, les appelants ont tenté de produire des rapports d’expert préparés par deux évaluateurs, Edith Yeomans et Charles Rosoff, dont les services avaient été retenus par Artistic pour qu’ils effectuent des évaluations pour le programme d’Artistic pendant les années en cause (les « évaluateurs »). Ces rapports ont été exclus par décision de notre Cour. Une requête confidentielle a été présentée au juge D’Arcy de la CCI, dont je n’ai pas eu connaissance. À la suite de la décision de ce juge, la plupart des appelants types, à l’exception des appelants en l’espèce, ont réglé leurs appels avec l’Agence du revenu du Canada (l’« ARC »). Avant de donner suite à leurs appels, les appelants ont déposé une requête en vue d’obtenir une décision anticipée sur la question de savoir si les évaluateurs pourraient témoigner à titre d’« experts participants » au sujet de leurs évaluations initiales d’origine (les « rapports d’évaluation ») pour faire la preuve de leur contenu. J’ai rendu une décision le 2 juin 2017 dans laquelle j’ai conclu et ordonné, en vertu de l’article 145 des Règles de la Cour canadienne de l’impôt (procédure générale), DORS/90688, avec ses modifications successives (les « Règles de la CCI »), que Mme Yeomans pourrait témoigner à titre d’experte participante en ce qui concerne le contenu du rapport d’évaluation qu’elle avait établi pendant sa collaboration avec le programme d’Artistic. Quant à M. Rosoff, la Cour ne disposait pas alors d’éléments de preuve suffisants pour arriver à la même conclusion, bien qu’il ait semblé avoir établi une évaluation semblable à celle de Mme Yeomans.
[5] Au procès, Mme Yeomans et M. Rosoff ont tous deux témoigné à titre d’« experts participants ». Pour les motifs qui suivent, je suis d’avis de rejeter les appels.
II. Les faits et la preuve
[6] La preuve présentée au procès est provenue des témoins suivants :
Mark Pearlman, un des administrateurs et dirigeants d’Artistic;
PaulSloan, un homme d’affaires et marchand d’œuvres d’art américain ayant fourni les œuvres d’art utilisées dans le programme d’Artistic;
JeffreySackman, un des appelants initiaux du groupe d’appelants ayant participé au programme d’Artistic;
EdithYeomans, une évaluatrice d’œuvres d’art dont les services ont été retenus dans le programme d’Artistic;
CharlesRosoff, un évaluateur d’œuvres d’art dont les services ont été retenus dans le programme d’Artistic;
April Cornell, la directrice générale de l’Ontario Foundation for Visually Impaired Children (l’« OFVIC »), un des organismes de bienfaisance ayant reçu des œuvres d’art données par le programme d’Artistic.
Les dépositions des témoins concordaient dans une large mesure avec les conclusions du juge Paris dans la décision Artistic Ideas Inc. c. Ministre du Revenu national, 2008 CCI 452 (l’« instance relative à la TPS »).
[7] Les parties ont également présenté un exposé conjoint des faits partiel, qui établit un grand nombre des faits non contestés dans cette affaire.
Le programme d’Artistic
[8] Artistic a été conçu et commercialisé auprès des contribuables canadiens comme instrument de placements permettant d’économiser de l’impôt.
[9] Le programme a été exploité en deux phases. De ses débuts à l’automne de 1998 jusqu’au 28 février 2000, les participants généralement payaient environ 3 500 $ pour un groupe ou une unité de 11 œuvres d’art. Après le 28 février 2000, ils versaient jusqu’à 3 750 $ pour leur sélection d’œuvres d’art.
[10] Le matériel promotionnel type d’Artistic pour l’année d’imposition 1998 présentait les renseignements suivants :
montant minimal du placement : 3 500 $;
reçu pour don : 10 000 $;
économie d’impôt : 5 029 $ (rendement de 43 %).
[11] Avant le 28 février 2000, les participants achetaient des œuvres d’art par groupes ou unités de 11 gravures, dont 10 devaient aller à un organisme de bienfaisance de leur choix dans une liste établie au préalable par Artistic. Les participants conservaient à titre personnel la 11e œuvre. Ils n’ont jamais eu la possibilité d’acheter une seule gravure. D’après M. Pearlman, seules les œuvres d’art estimées à une juste valeur marchande de 1 000 $ CA ou plus étaient incluses dans un groupe. Indépendamment de l’évaluation proprement dite, des reçus pour don de bienfaisance étaient établis sur le fondement d’une juste valeur marchande de 1 000 $ par gravure donnée, même dans les cas où la valeur de la gravure était estimée à plus de 1 000 $. On agissait ainsi pour éviter tout impôt sur les gains en capital à l’égard des dons en tirant parti des dispositions relatives aux biens à usage personnel qui existaient à l’époque.
[12] Après le 28 février 2000, en raison de modifications apportées aux dispositions en question, les dons d’œuvres d’art n’étaient plus soustraits à l’impôt sur les gains en capital. Les participants achetaient toujours les œuvres d’art par groupe, mais la taille des groupes rétrécissait, alors que le prix du groupe augmentait. Les reçus pour don de bienfaisance ont alors été établis en fonction de la juste valeur marchande des œuvres d’art obtenue à la suite d’une évaluation réelle. Les participants s’acquittaient de l’impôt sur les gains en capital calculé selon la différence entre le prix qu’ils avaient payé et la valeur indiquée sur les reçus pour don.
[13] D’après le témoignage de M. Pearlman, dans les deux phases, le groupe acheté par les participants ne correspondait pas au groupe donné aux organismes de bienfaisance. La plupart du temps, lorsque plusieurs groupes étaient achetés, les employés d’Artistic divisaient les groupes pour que les gravures qui les composaient soient données à divers organismes de bienfaisance. Il y avait une petite exception : si un participant achetait un seul groupe, tout le groupe allait dans son intégralité au même organisme de bienfaisance, sauf la gravure conservée par l’intéressé. Apparemment, c’était plutôt rare. D’ordinaire, les participants achetaient plusieurs groupes ou unités. M. Pearlman a déclaré que la méthode avait été adoptée par crainte qu’on croie que les gravures aient été achetées et données en grande quantité, ce qui aurait eu un effet de déflation sur la juste valeur marchande des gravures, laquelle était établie en fonction de la valeur des gravures échangées individuellement sur le marché de détail.
[14] En tout temps, le personnel d’Artistic était également autorisé à opérer des substitutions de gravures dans un groupe. D’après M. Pearlman, les substitutions visaient à remplacer des œuvres endommagées par d’autres pièces de valeur égale. À l’occasion, on suppléait des pièces manquantes ou ne figurant pas dans l’inventaire.
[15] On a fait la promotion du programme d’Artistic de bouche à oreille auprès des participants en passant le plus souvent par leurs conseillers financiers, leurs comptables et, occasionnellement, leurs avocats. Jamais le programme n’a été publicisé auprès du grand public. En raison de cette commercialisation sélective, une majorité des participants étaient des contribuables assujettis aux taux marginaux d’imposition les plus élevés. En fait, le programme d’Artistic semblait si exclusif que, dans son propre langage de tous les jours, M. Sackman a forgé l’expression [traduction] « investisseurs qualifiés » pour désigner les gens qui, ayant atteint un certain niveau de revenu, pouvaient placer de l’argent dans ce programme ou y participer.
L’origine du programme d’Artistic − M. Sloan et M. Pearlman
[16] Les lithographies utilisées dans le programme d’Artistic étaient fournies par M. Sloan, un résident de la Californie. Celui-ci a témoigné sur sa participation à ce programme dans l’instance relative à la TPS ainsi qu’au procès en l’espèce.
[17] M. Sloan a fait la connaissance de M. Pearlman au milieu des années 1990. À l’époque, ils faisaient ensemble la promotion auprès des Canadiens d’un abri fiscal rattaché à un logiciel appelé Protosource. M. Sloan a témoigné qu’il ignorait que Protosource était un abri fiscal, une déclaration qui contredit nettement le témoignage de M. Pearlman dans le procès en l’espèce et dans l’instance relative à la TPS, où il a affirmé que Protosource avait été conçu à l’origine par M. Sloan également. Ce n’était pas là non plus la première entreprise de M. Sloan liée aux abris fiscaux. Avant Protosource, il avait apparemment fait la promotion de plusieurs abris fiscaux aux ÉtatsUnis.
[18] Dans le cas du programme d’Artistic, M. Pearlman a témoigné que, après l’entreprise Protosource, M. Sloan l’a d’abord pressenti, ainsi qu’Alan Grossman, l’autre dirigeant de ce programme, au sujet de la création possible d’un abri fiscal à l’aide d’œuvres d’art qui lui restaient d’une galerie d’art dont il avait été propriétaire auparavant. M. Sloan a nié que le programme avait été son idée et a déclaré avoir simplement accepté de fournir les œuvres d’art pour les dons.
[19] Au départ, M. Pearlman avait certaines préoccupations au sujet du programme. Il s’inquiétait notamment de l’imposition des gains en capital sur les dons et de la juste valeur marchande des œuvres d’art utilisées dans le programme. Il a jugé que sa première préoccupation avait été dissipée par Graham Turner, un avocat fiscaliste ayant produit un avis juridique sur le programme d’Artistic, et que la seconde s’était réglée par l’obtention des estimations de deux évaluateurs indépendants.
[20] Par la suite, le programme d’Artistic a eu son coup d’envoi sur une entente verbale entre M. Sloan et des dirigeants d’Artistic, selon laquelle Artistic agirait comme mandataire de M. Sloan dans la promotion du programme auprès d’investisseurs canadiens et toucherait une commission sur toute vente d’œuvres. Les bénéfices seraient essentiellement partagés à parts égales.
La source des œuvres d’art
[21] M. Sloan a constitué deux entreprises en société en vue de la fourniture d’œuvres d’art au programme d’Artistic, à savoir Coleman Fine Arts (« Coleman ») et Silver Fine Arts (« Silver »). Coleman a fourni les œuvres en 1998, 1999 et 2000 et Silver, en 2000, 2001 et 2002.
[22] Avant de s’engager dans le programme d’Artistic, M. Sloan avait eu une carrière très féconde de marchand d’œuvres d’art. Dans les années 1980, il a travaillé comme directeur des ventes pour Jackie Fine Arts, qui avait acquis les droits sur certaines des œuvres du célèbre peintre espagnol Pablo Picasso. Après, il est devenu associé de Dyanson, une chaîne de galeries d’art cotée en bourse qui, à une certaine époque, comptait 12 établissements aux ÉtatsUnis. Une partie du stock d’œuvres de Dyanson venait de Jackie Fine Arts, notamment des œuvres de Picasso. Quand, en 1995, Dyanson a été vendue à London Fine Arts, une galerie d’art située à Detroit, au Michigan, M. Sloan a conservé plus de 100 000 pièces de Dyanson et les a entreposées en Californie (le « stock de Dyanson »).
[23] Au début, la plupart des œuvres d’art employées dans le programme d’Artistic venaient du stock de Dyanson. Par la suite, des gravures ont été obtenues directement de divers artistes et galeries d’art. Mentionnons parmi les artistes Charles Lynn Bragg, Charles Bragg, Jim Jonson et Wayne Ensrud. Coleman et Silver payaient de 20 à 40 dollars américains par gravure de ces artistes. Elles ont acquis des œuvres de galeries comme la galerie Ro et Museum Master International Ltd.
Le processus d’évaluation et de don
[24] Pour le prix d’achat, les participants avaient droit à des services de facilitation d’Artistic et de M. Sloan, notamment les suivants :
la prise de mesures avec des organismes de bienfaisance;
l’évaluation;
l’expédition;
le contrôle de la qualité;
le don subséquent.
M. Sloan était chargé non seulement de l’approvisionnement en œuvres, mais aussi de l’expédition des spécimens de gravures aux évaluateurs. Au début, il y avait deux évaluateurs, Lesley Fink et Mme Yeomans. En général, les gravures évaluées par Mme Yeomans se voyaient attribuer une valeur de 1 000 $ CA et plus et se retrouvaient dans les groupes offerts en vente. Mme Yeomans donnait, après recherche, des assurances verbales, qu’elles faisaient suivre d’évaluations écrites officielles pendant les premiers mois de l’année suivante. Par la suite, M. Rosoff, recommandé par Mme Yeomans à Artistic, a remplacé Mme Fink comme second évaluateur, M. Pearlman ayant jugé que les évaluations de cette dernière étaient très peu fiables. Toute gravure jugée satisfaisante par Mme Yeomans était ensuite transmise à M. Rosoff pour un second avis.
[25] Les participants au programme d’Artistic devaient signer trois documents, à savoir (i) un contrat d’achat, (ii) une convention de mandat et (iii) un acte de donation.
[26] Les participants concluaient une convention de mandat avec Artistic chargeant celleci de trouver des organismes de bienfaisance prêts à remettre des reçus pour don de 1 000 $ la gravure pendant la période antérieure au 28 février 2000 et de la juste valeur marchande de l’estimation après cette date.
[27] Les participants passaient également avec Coleman ou Silver un contrat d’achat stipulant qu’ils choisiraient le groupe à acheter d’après le titre de la gravure du lot qu’ils avaient l’intention de conserver et dont ils pouvaient voir l’image. Ils avaient également à choisir à partir d’une liste préétablie les organismes de bienfaisance auxquels ils souhaitaient faire un don.
[28] Dans l’acte de donation, les participants indiquaient les organismes de bienfaisance auxquels les dons étaient destinés et autorisaient Artistic à prendre les mesures pour faire ces dons.
[29] Une fois qu’Artistic recevait le paiement de l’acheteur, elle prenait contact avec M. Sloan et s’assurait qu’il y avait en stock de quoi remplir la commande. Après la fin d’année, M. Sloan expédiait les œuvres d’art au bureau d’Artistic à Toronto. Là, elles étaient inspectées, triées et remballées, comme il a été expliqué précédemment, et expédiées aux organismes de bienfaisance sélectionnés. Elles étaient accompagnées des actes de donation ainsi que d’une lettre faisant état de la valeur des gravures et demandant que des reçus pour don de bienfaisance soient remis comme il en avait été convenu. Artistic retenait alors les reçus jusqu’à la réception des évaluations écrites finales, dont copie était communiquée aux organismes de bienfaisance en question (l’intimée a remis en question le degré de connaissance que ces organismes pouvaient avoir de la valeur des gravures avant la remise des reçus).
[30] Enfin, Artistic envoyait aussi copie des évaluations finales et des reçus des organismes de bienfaisance aux participants concernés, qui les utilisaient dans la production de leurs déclarations de revenus.
Jeffrey Sackman
[31] M. Sackman, un des appelants initiaux, a témoigné sur sa participation au programme d’Artistic et sur ce qu’il comprenait de celuici. Il m’a semblé être un homme d’affaires intelligent avec une vaste expérience de l’industrie cinématographique.
[32] Il avait entendu parler du programme d’Artistic par son comptable, Elliot Richmond. Il s’en était remis à ce dernier et à l’avis fiscal professionnel de Fraser Milner. En 1998 et 1999, il a acheté 10 et 40 groupes d’œuvres par l’intermédiaire du programme d’Artistic au prix de 35 000 $ et 140 000 $ respectivement. Il a donné les œuvres à des organismes de bienfaisance en échange de reçus pour don de 510 000 $ au total.
[33] M. Sackman a témoigné que, avec le programme d’Artistic, l’idée était d’acheter des œuvres d’art en gros à un prix de gros et d’en faire don à des organismes de bienfaisance à leur juste valeur marchande, c’estàdire au prix le plus élevé que chaque gravure pouvait commander sur le marché de détail.
[34] M. Sackman se souvenait vaguement du nom de M. Sloan et peutêtre d’un entrepôt en Californie, mais il ignorait par ailleurs d’où venaient les gravures qu’il avait achetées.
Edith Yeomans
[35] Conformément à l’ordonnance de la Cour rendue dans la décision Kaul c. La Reine, 2017 CCI 55, Mme Yeomans a témoigné sur sa participation au programme à titre d’« experte participante ». Sa déposition s’est limitée aux faits et aux points de vue qui avaient été les siens pendant sa participation à Artistic comme évaluatrice. Je reproduis ici les passages utiles de cette décision :
5 Mme Yeomans et M. Rosoff sont deux des évaluateurs engagés par Artistic pour apprécier les lithographies qui ont fait l’objet d’opérations lors de son programme.
6 Mme Yeomans était établie à Toronto et était l’évaluateur principal qui avait lancé le programme d’Artistic. De 1998 à 2003, elle a évalué chacune des œuvres d’art qu’ont achetées les participants à ce programme et dont ils ont fait don.
7 Mme Yeomans était une évaluatrice agréée par l’American Society of Appraisers (Société américaine des évaluateurs). Ses titres de compétence comme évaluatrice d’objets d’art n’ont pas été contestés au voirdire tenu en novembre 2016 aux fins de son habilitation comme témoin expert devant notre Cour.
8 Au cours de ce voirdire, Mme Yeomans a déclaré qu’avant sa collaboration avec Artistic, elle avait reçu plusieurs offres d’autres programmes de dons d’objets d’art. Elle avait rejeté ces offres parce qu’on lui demandait d’attester sans examen propre la valeur d’objets d’art qu’on lui présentait sans qu’elle exerce son jugement et sa compétence professionnels.
9 Selon son témoignage, elle avait accepté de travailler pour Artistic parce que celleci n’imposait pas une telle condition. Elle savait que le programme reposait essentiellement sur l’achat des œuvres à un prix faible pour en faire don à un prix élevé. Elle savait aussi que l’évaluation minimale qu’elle devait établir était d’environ 1 000 $ par œuvre. Néanmoins, c’est à elle qu’il appartenait d’établir, en qualité d’évaluatrice, la juste valeur marchande en dollars américains de chaque œuvre et par conséquent de décider si cette œuvre atteignait le seuil voulu. Les œuvres qui, selon son évaluation, atteignaient ou dépassaient ce seuil étaient admises pour le programme et proposées au choix des participants, et celles auxquelles elle attribuait une valeur inférieure au seuil étaient écartées. Artistic la rémunérait à l’heure, sans tenir compte des évaluations qu’elle établissait dans tel ou tel cas.
10 Mme Yeomans procédait normalement comme suit. Elle examinait d’abord l’objet d’art en question aux bureaux d’Artistic, puis faisait des recherches sur cette œuvre, y compris sur l’artiste, la nature de l’œuvre, et ainsi de suite. Elle établissait ensuite une estimation préliminaire fondée sur le prix de vente d’œuvres identiques ou semblables, par exemple, du même artiste sur le marché américain. Elle obtenait ces renseignements en communiquant directement avec des marchands d’art, des galeristes, et ainsi de suite. Elle examinait chaque œuvre achetée et donnée par les participants au programme, mais pas chaque exemplaire de chaque œuvre. Elle communiquait ses estimations préliminaires à Artistic soit verbalement, soit par télécopie.
11 Il n’y a aucun élément de preuve de contacts entre Mme Yeomans et les appelants ou un donateur participant.
12 Après ses estimations préliminaires, Mme Yeomans remettait deux rapports d’évaluation à Artistic : i) un rapport détaillé qui comprenait les évaluations de toutes les œuvres qu’elle avait appréciées pour le programme; ii) un rapport abrégé qui ne portait que sur les œuvres retenues pour le programme, c’estàdire celles dont la valeur atteignait le seuil de 1 000 $. Ces rapports d’évaluation avaient principalement pour objet de noter par écrit les estimations préliminaires que Mme Yeomans avait déjà données verbalement. Les deux rapports d’évaluation ne différaient que par la longueur, en raison du nombre différent d’œuvres comprises. Seuls les rapports abrégés étaient plus tard remis aux donateurs participants et aux organismes de bienfaisance.
13 Les rapports d’évaluation ont été remis à l’intimée dès le départ. Cependant, les appelants ont refusé de produire les documents de travail de Mme Yeomans et les pièces justificatives au motif qu’ils sont visés par le secret relatif aux litiges.
[36] Au début du témoignage de Mme Yeomans, l’appelant a tenté de déposer en preuve les documents de travail créés par Mme Yeomans lorsqu’elle a procédé à son évaluation. L’intimée s’y est opposée au motif que, au départ, on avait invoqué le secret relatif aux litiges à l’égard de ces documents et que, conformément à l’article 96 des Règles de la CCI, il faut obtenir l’autorisation de la Cour avant de présenter ces documents en preuve à l’audience. L’appelant n’a jamais demandé cette autorisation avant l’audition de l’affaire. Concluant que l’intimée subirait un préjudice si les documents de travail étaient présentés en preuve sans ajournement permettant à l’intimée de les examiner et que tout autre report du procès n’était pas dans l’intérêt de la justice, je n’ai pas permis que ces documents soient admis en preuve.
[37] Mme Yeomans a fourni des rapports d’évaluation à Artistic de 1998 à 2003. D’après ses rapports, les évaluations ont été réalisées conformément aux normes établies par l’American Society of Appraisers (Société américaine des évaluateurs) et l’International Society of Appraisers (Société internationale des évaluateurs). Il est déclaré dans ces documents que les évaluations ont été faites conformément aux Normes uniformes de pratique professionnelle en matière d’évaluation (les « NUPPE »).
[38] Les rapports de Mme Yeomans définissent ce qu’est la juste valeur marchande, qu’elle a utilisée dans ses évaluations des œuvres. Dans son interrogatoire principal, l’intéressée a confirmé qu’il s’agissait là de la définition de juste valeur marchande donnée dans les publications de l’ARC et qu’elle concordait avec la définition énoncée dans la décision Henderson c. Ministre du Revenu national, [1973] A.C.F. no 800 (C.F. 1re inst.). Ces rapports présentaient la valeur estimée de chaque œuvre, ainsi qu’une [traduction] « juste valeur marchande totale » établie comme étant la valeur globale des œuvres évaluées.
[39] Mme Yeomans a déposé que la définition de juste valeur marchande l’obligeait à estimer la valeur uniquement en fonction du prix que commanderait l’œuvre d’art si elle était vendue sur un marché ouvert et sans restrictions à un consommateur final libre de toute influence extérieure. Elle a utilisé la technique des données du marché dans ses rapports d’évaluation. Elle n’a pas expliqué dans ces rapports pourquoi elle a retenu cette technique plutôt qu’une autre parmi les possibilités qui s’offraient.
[40] Mme Yeomans a choisi comme marché de comparaison le marché de détail. Selon l’endroit où l’artiste exposait le plus souvent ses œuvres, elle a pris en considération le marché des galeries commerciales aux ÉtatsUnis ou au Japon. Dans son interrogatoire principal, elle a nommé les trois marchés courants qu’elle a pris en considération avant d’opter pour un marché de détail : le marché de détail des galeries commerciales, le marché des ventes de détail et de gros aux enchères et le marché des ventes de gré à gré. Elle n’a pas présenté d’éléments de preuve justifiant son choix du marché de détail par rapport aux autres. Le lieu géographique du marché de détail choisi était celui où l’artiste exposait le plus souvent.
[41] Les rapports énuméraient les sources consultées par Mme Yeomans dans son évaluation des œuvres. Son témoignage sur ces sources concordait avec les mentions dans ses rapports. Elle a précisé que ce n’est qu’après avoir considéré toutes les sources énumérées qu’elle jugeait du marché de comparaison à employer pour un artiste.
[42] Mme Yeomans a témoigné qu’elle avait communiqué avec des galeries commerciales, dont la galerie Ro. L’intimée a mis en doute la fiabilité de ses évaluations qui se fondaient sur les indications fournies par la galerie Ro, puisque cette galerie fournissait des œuvres à Coleman et à Silver sans que le rapport de Mme Yeomans en fasse mention. Les NUPPE exigent que les évaluateurs tiennent compte des ventes intervenues antérieurement dans une période raisonnablement récente.
[43] Si une galerie exploitait un site Web, Mme Yeomans s’appuyait aussi sur l’information présentée sur ce site, notamment pour les prix affichés des œuvres. En contreinterrogatoire, l’intimée a fait remarquer à Mme Yeomans que se fier aux prix affichés était contraire aux NUPPE, ces prix n’étant pas le reflet fidèle des prix de vente réels. Mme Yeomans a reconnu que les prix affichés n’étaient généralement pas représentatifs des prix de vente réels. Elle a toutefois affirmé que, dans le cas des ventes en ligne, on pouvait se fier au prix affiché, ces ventes ne donnant pas la possibilité de négocier le prix.
[44] Mme Yeomans comptait également sur deux sources publiées. La première était ArtNet Online, une base de données surtout nordaméricaine, mais comportant aussi des données d’ailleurs dans le monde, sur les ventes aux enchères. La seconde était InformArt, une publication fournissant des renseignements sur les ventes d’œuvres de reproduction.
[45] La dernière source d’information était les artistes eux-mêmes. Mme Yeomans a témoigné que, chaque fois qu’elle en avait la possibilité, elle communiquait avec l’artiste, qui la renseignait sur ses ventes d’œuvres identiques ou analogues. En contreinterrogatoire, l’intimée a mis en question la fiabilité des chiffres de vente autodéclarés par les artistes en faisant observer à Mme Yeomans que les artistes avaient intérêt à ce que leur travail soit estimé à une valeur élevée. Mme Yeomans a rejeté cette généralisation, affirmant que les artistes lui donnaient volontiers des renseignements sur leurs ventes passées, mais s’étendaient rarement sur ce qu’ils jugeaient être la valeur de leurs œuvres. Elle a dit que la grande motivation des artistes était d’être appréciés et de voir leurs œuvres achetées à leur juste prix. Cette affirmation est douteuse puisqu’elle est contraire à la fois au bon sens et au témoignage de M. Sloan devant notre Cour.
[46] Les appelants et l’intimée conviennent que le rapport de Mme Yeomans laissait à désirer, parce qu’il ne respecte pas entièrement les NUPPE. Les appelants sont toutefois d’avis que la nonconformité du rapport d’évaluation ne concerne que la forme. De l’avis de l’intimée, le nonrespect des NUPPE remet en question les évaluations présentées dans le rapport.
Charles Rosoff
[47] L’appelant avait déjà tenté de faire témoigner M. Rosoff en tant qu’expert indépendant. Le rapport d’expert de l’intéressé n’était pas conforme aux Règles de la CCI, et c’est pourquoi la Cour n’a pas reconnu à M. Rosoff la qualité d’expert. Conformément à l’ordonnance Kaul, l’appelant a aussi présenté M. Rosoff comme « expert participant ». Le témoignage de M. Rosoff était limité par les mêmes contraintes que celui de Mme Yeomans.
[48] Dans l’ensemble, j’ai trouvé que M. Rosoff hésitait à répondre aux questions, parfois au point de se montrer évasif. Il donnait souvent des réponses prudentes, apparemment par souci de protéger sa réputation d’évaluateur indépendant respecté, tout en évitant de donner des réponses susceptibles de nuire à la cause des appelants.
[49] L’intimée soutient que le rapport de M. Rosoff laisse à désirer en grande partie pour les mêmes raisons que le rapport de Mme Yeomans. En outre, elle remet en question la fiabilité des conclusions de M. Rosoff, parce qu’il n’était pas indépendant de Mme Yeomans et s’en remettait à ses recherches et à ses sources à elle. M. Rosoff ne fait pas mention de ses sources dans son rapport, ce qui peut faire douter que l’opinion exprimée sur la juste valeur marchande des œuvres données soit digne de foi.
April Cornell
[50] Mme Cornell, exdirectrice générale de l’OFVIC, un organisme de bienfaisance ayant reçu des dons du programme d’Artistic en 2000, a témoigné pour l’intimée. Elle a témoigné sur la participation de son organisme au programme et sur ce qu’elle croyait savoir du programme. Au nombre de ses tâches comme directrice générale de l’OFVIC, on comptait la gestion et l’administration des programmes et des services de l’OFVIC, dont l’administration financière de cet organisme. Elle m’a donné l’impression de parler directement, franchement et sans détour.
[51] L’OFVIC est un organisme de bienfaisance enregistré qui a existé jusqu’en 2012. Cette annéelà, la fondation a fusionné avec Surrey Place Centre, un organisme de bienfaisance fournissant déjà des programmes semblables à Toronto. Peu après, l’OFVIC a été dissoute.
[52] Mme Cornell a déposé que, en 2000, de 85 % à 87 % du financement de l’organisme provenait de subventions du ministère des Services sociaux et communautaires de l’Ontario et des municipalités où l’organisme fournissait des services et des programmes. Le reste des fonds nécessaires à son budget de fonctionnement venait d’activités de financement de l’OFVIC. Mme Cornell a affirmé que l’OFVIC devait constamment recueillir des fonds d’année en année pour couvrir son budget de fonctionnement. C’est à cause de ce besoin d’acquitter ses dépenses d’exploitation que l’organisme s’était lié à Artistic.
[53] L’OFVIC a commencé à faire affaire avec Artistic par la correspondance échangée entre Alan Grossman d’Artistic et William Findlay, président du conseil d’administration de l’organisme. Mme Cornell a témoigné ne pas avoir eu de communications directes avec Artistic, sauf un entretien téléphonique à la fin de 2000, Artistic ayant alors pris communication avec elle pour solliciter sa participation au programme en 2001.
[54] Selon le témoignage de Mme Cornell, l’OFVIC remettait des reçus sans avoir obtenu copie du rapport d’évaluation. Elle s’en remettait aux actes de donation et à la correspondance reçue d’Artistic pour produire les reçus. La seule année (2000) où l’OFVIC a accepté des dons du programme d’Artistic, le rapport d’évaluation n’a été reçu que l’année suivante. Mme Cornell s’est dite préoccupée d’avoir à produire des reçus sans les rapports d’évaluation, mais les reçus ont quand même été donnés. L’OFVIC a reçu seulement le rapport de Mme Yeomans; elle n’a jamais reçu le second rapport d’évaluation indépendante de M. Rosoff. Le rapport qu’elle obtenait ne donnait aucune précision sur les gravures qui lui avaient effectivement été données, mais d’autres rapports d’évaluation préparés par Mme Yeomans estimaient bel et bien les gravures données. La valeur de ces gravures selon le rapport de Mme Yeomans concordait avec la valeur communiquée à l’OFVIC par Artistic.
[55] Mme Cornell a témoigné que l’OFVIC n’a jamais vendu les gravures obtenues en don. En 2010, d’après les recherches faites par le conseil d’administration, les gravures valaient chacune 100 $. En 2010, les gravures ont été livrées à Waddingtons, une maison de vente aux enchères de Toronto, en vue de leur vente. Elles ont été retournées invendues en 2013. En contreinterrogatoire, Mme Cornell a admis qu’aucune évaluation professionnelle des gravures n’avait été effectuée et a précisé que Waddingtons n’était pas une maison de vente aux enchères spécialisée dans les gravures ou les reproductions.
[56] Elle a témoigné que l’OFVIC avait reçu 11 000 $ d’Artistic.
[57] En ce qui concerne ces 11 000 $, le but était apparemment d’indemniser l’OFVIC pour l’entreposage et l’assurance des œuvres en question. Que l’OFVIC n’ait pas payé l’assurance ni l’entreposage avec cet argent n’est pas déterminant. L’intimée n’a pas fait valoir que ce paiement était frauduleux ou trompe-l’oeil. Je n’ai donc pas à trancher la question. Si l’intimée avait fait valoir cet argument, la preuve dont je suis saisi n’aurait pas permis d’y souscrire.
[58] Mme Cornell m’a paru un témoin digne de foi, mais je n’ai pas à m’appuyer sur son témoignage pour en arriver à ma décision, et ce, pour deux raisons : d’abord, si le témoignage de l’intéressée fait voir que l’OFVIC ne s’est pas directement fondée sur les rapports d’évaluation pour remettre les reçus pour don, Artistic s’est bel et bien fondée sur eux lorsqu’elle a communiqué à l’OFVIC les renseignements aux fins de l’établissement des reçus; en second lieu, conclure que la juste valeur marchande des œuvres données était de 100 $ par gravure en 2010 ne dit rien sur ce que pouvait avoir été leur juste valeur marchande dix ans plus tôt au moment où elles ont été données.
III. Les questions à trancher
[59] La question principale que doit trancher la Cour est celle de la juste valeur marchande des œuvres données. Pour ce faire, il faut répondre à trois questions :
Quel est le marché pertinent?
En quoi consistent les biens en question?
Quelle est la juste valeur marchande d’après les éléments de preuve dont est saisie la Cour?
IV. Le droit applicable
[60] Les appelants ont demandé un crédit d’impôt pour don d’œuvres d’art qui dépassait le prix qu’ils avaient payé pour acquérir les œuvres. On doit se reporter à la définition de « total des dons de bienfaisance » au paragraphe 118.1(1) de la Loi de l’impôt sur le revenu (la « Loi ») :
Total des dons de bienfaisance En ce qui concerne un particulier pour une année d’imposition donnée, le total des sommes représentant chacune le montant admissible — dans la mesure où il n’est pas inclus par ailleurs dans le calcul d’une somme déduite en application du présent article dans le calcul de l’impôt payable par un particulier en vertu de la présente partie pour une année d’imposition — d’un don (sauf un don dont le montant admissible est inclus en tout ou en partie dans le total des dons de biens culturels ou le total des dons de biens écosensibles d’un particulier pour une année d’imposition) à l’égard duquel les faits ciaprès s’avèrent :
a) le don est fait à un donataire reconnu,
b) le don est fait au cours d’une année d’imposition autre qu’une année pour laquelle une somme est déduite en application du paragraphe 110(2) dans le calcul du revenu imposable du particulier;
c) selon le cas :
(i) si le particulier n’est pas une fiducie, un des énoncés ciaprès s’applique :
(A) le don est fait par le particulier, ou par son époux ou conjoint de fait, au cours de l’année donnée ou des cinq années d’imposition précédentes,
(B) le don est fait par le particulier au cours de l’année de son décès et l’année donnée est l’année d’imposition qui précède celle de son décès,
(C) le don est fait par la succession du particulier, le paragraphe (5.1) s’applique au don et l’année donnée est l’année d’imposition du décès du particulier ou l’année d’imposition précédente,
(ii) si le particulier est une fiducie, un des énoncés ciaprès s’applique :
(A) le don est fait par la fiducie au cours de l’année donnée ou des cinq années d’imposition précédentes,
(B) le don est fait par la fiducie et les énoncés ciaprès se vérifient :
(I) la fiducie est la succession d’un particulier,
(II) le paragraphe (5.1) s’applique au don,
(III) l’année donnée est une année d’imposition :
1. d’une part, dans laquelle la succession est la succession assujettie à l’imposition à taux progressifs du particulier,
2. d’autre part, qui précède l’année d’imposition dans laquelle le don est fait,
(C) le don est fait par la fiducie et les énoncés ciaprès se vérifient :
(I) la fin de l’année donné