65302 British Columbia Ltd. c. Canada

65302 British Columbia Ltd. c. Canada
Collection
Jugements de la Cour suprême
Date
1999-11-25
Recueil
[1999] 3 RCS 804
Numéro de dossier
26352
Juges
L'Heureux-Dubé, Claire; Gonthier, Charles Doherty; McLachlin, Beverley; Iacobucci, Frank; Major, John C.; Bastarache, Michel; Binnie, William Ian Corneil
En appel de
Cour d'appel fédérale
Sujets
Droit fiscal
Notes
Renseignements sur les dossiers de la Cour : 26352
Contenu de la décision
65302 British Columbia Ltd. c. Canada, [1999] 3 R.C.S. 804
65302 British Columbia Limited Appelante
c.
Sa Majesté la Reine Intimée
Répertorié: 65302 British Columbia Ltd. c. Canada
No du greffe: 26352.
1999: 20 avril; 1999: 25 novembre.
Présents: Les juges L’Heureux‑Dubé, Gonthier, McLachlin, Iacobucci, Major, Bastarache et Binnie.
en appel de la cour d’appel fédérale
Impôt sur le revenu – Déductions – Redevances – Entreprise avicole dépassant son quota de 1984 à 1988 et incluant le bénéfice tiré de la production excédentaire dans sa déclaration de revenus – Taxe sur dépassement de quota payée par l’entreprise avicole en 1988 – La taxe sur dépassement de quota est‑elle déductible à titre de dépense d’entreprise? – La taxe sur dépassement de quota peut‑elle être considérée comme une dépense en capital? – Comment faut‑il aborder la déduction d’amendes, de pénalités ou de redevances d’origine législative dans le calcul du revenu? – Loi de l’impôt sur le revenu, L.R.C. (1985), ch. 1 (5e suppl .), art. 18(1) a), b).
L’appelante exploitait une entreprise avicole en Colombie‑Britannique. Elle était une productrice enregistrée d’œufs et, vu les besoins du marché local, avait décidé de dépasser son quota de 1984 à 1988. En 1988, un inspecteur de l’Office de commercialisation des œufs a découvert la présence de pondeuses excédentaires à la ferme de l’appelante; l’appelante a versé une taxe sur dépassement de quota d’environ 270 000 $. Dans sa déclaration sous le régime de la Loi de l’impôt sur le revenu , l’appelante a inclus dans son revenu le bénéfice tiré de sa production excédentaire. En 1988, l’appelante a déduit la taxe sur dépassement de quota à titre de dépense d’entreprise en vertu du par. 9(1) et de l’al. 18(1)a) de la Loi, ce qui a donné lieu à une perte autre qu’une perte en capital qui a été reportée à l’année d’imposition 1985. Dans son année d’imposition 1989, l’appelante a déduit l’intérêt versé sur le solde impayé de la taxe et les frais judiciaires aux fins de représentation concernant la taxe sur dépassement de quota. Dans de nouvelles cotisations établies pour les années d’imposition 1985, 1988 et 1989, le ministre du Revenu national a refusé la déduction de la taxe sur dépassement de quota, le report de la perte sur les années antérieures et la déduction des frais d’intérêts et des frais judiciaires. Devant la Cour canadienne de l’impôt, les parties ont convenu que la déductibilité du report de la perte, des frais d’intérêts et des frais judiciaires dépendait de la déductibilité de la taxe sur dépassement de quota. La Cour de l’impôt a conclu que la taxe sur dépassement de quota était déductible à titre de dépense d’entreprise et que cette déduction n’était pas interdite par l’al. 18(1)b) de la Loi. La Cour d’appel fédérale a infirmé la décision de la Cour canadienne de l’impôt. La question centrale du pourvoi est de savoir si la taxe sur dépassement de quota peut être déduite du revenu d’entreprise du contribuable à titre de dépense d’entreprise.
Arrêt: Le pourvoi est accueilli.
Les juges Gonthier, McLachlin, Iacobucci, Major et Binnie: La taxe sur dépassement de quota est déductible en vertu du par. 9(1) et de l’al. 18(1)a). La taxe résultait des opérations journalières de l’appelante et la décision de produire au‑delà des quotas était une décision commerciale prise dans le but de produire un revenu. La caractérisation de la redevance comme «amende ou pénalité» n’a pas d’incidence parce que le régime fiscal ne fait pas de distinction entre les redevances, les amendes et les pénalités.
Si la dépense est faite en vue de tirer un revenu de l’entreprise, elle est déductible. Rien dans le libellé de l’al. 18(1)a) n’indique qu’une pénalité ou amende devrait être «inévitable» pour être déductible. La déduction d’amendes et de pénalités payées en vue de tirer un revenu d’une entreprise ne devrait pas non plus être refusée pour des raisons d’ordre public. L’intervention des tribunaux au nom de l’ordre public ne ferait que créer de l’incertitude quant à savoir quels principes suivre, ou s’il y a lieu de qualifier de dissuasive ou de compensatoire une amende ou pénalité donnée, ou encore si l’intention de l’organisme imposant l’amende était de la rendre déductible. De plus, la déduction d’amendes est compatible avec les objectifs de neutralité et d’équité de la politique fiscale. Même s’il est possible de dire que la déduction des amendes et des pénalités «dilue» l’impact de la sanction, cette conséquence ne crée pas une dissonance telle que notre Cour doive ignorer le sens ordinaire de l’al. 18(1)a) lorsque ce sens ordinaire s’harmonise avec le régime et l’objet de la Loi. Bien que l’on soit pleinement conscient de la nécessité en général d’harmoniser l’interprétation des différentes lois, la question en l’espèce se pose dans le cadre particulier d’un système fiscal fondé sur l’autocotisation. Dans ce contexte, il appartient au Parlement de décider quelles dépenses engagées en vue de tirer un revenu de l’entreprise ne devraient pas être déductibles, et il en a décidé ainsi en plusieurs occasions. En l’absence de directives du Parlement dans la Loi de l’impôt sur le revenu elle‑même, les dépenses sont déductibles si elles ont été engagées en vue de produire un revenu. Cependant, quoiqu’une telle situation ne surviendrait probablement que rarement, il est envisageable qu’une infraction soit à ce point flagrante ou répugnante que l’amende ou pénalité imposée par la suite ne puisse se justifier comme ayant été encourue en vue de produire un revenu.
Les dépenses engagées par l’appelante à l’égard de la taxe sur dépassement de quota sont mieux qualifiées comme des dépenses courantes, dont la déduction est permise en vertu du par. 9(1) et de l’al. 18(1) a) de la Loi de l’impôt sur le revenu , que comme des dépenses en capital interdites sous le régime de l’al. 18(1)b) de la Loi.
Les juges L’Heureux‑Dubé et Bastarache: La taxe sur dépassement de quota payée par l’appelante peut être déduite à titre de dépense d’entreprise aux fins de la Loi de l’impôt sur le revenu car elle représente une redevance compensatoire imposée principalement en vue de défrayer les coûts liés à la surproduction et versée en vue de produire un revenu. Cependant, les amendes pénales ne sont pas des dépenses engagées aux fins de tirer un revenu, au sens juridique de l’expression. Afin de favoriser une compréhension réaliste du concept d’accumulation de la richesse et de l’obligation de la cour de préserver l’intégrité du système juridique dans son interprétation de la Loi, la distinction entre les redevances et pénalités déductibles et non déductibles doit se faire au cas par cas. En l’absence de disposition expresse contraire, la présomption selon laquelle le Parlement n’avait pas l’intention d’encourager la violation d’autres lois doit être prise en considération. Le facteur central pour déterminer si une taxe est déductible est la question de savoir si le but premier du texte législatif prescrivant le paiement serait contrecarré ou annihilé. Les dispositions législatives imposant des paiements, soit à titre de sanction pour un méfait antérieur, soit à titre de dissuasion générale ou spécifique contre la violation potentielle de la loi, seraient amoindries si l’amende pouvait ensuite être déduite sous forme de dépense d’entreprise. Ce type de déduction ne devrait pas être permis, non pas pour des motifs d’ordre public, mais parce que la déduction, qui n’est pas spécifiquement autorisée par la Loi de l’impôt sur le revenu , serait contraire à l’intention du Parlement exprimée dans d’autres lois. Par contre, si l’objectif visé par le législateur dans une disposition donnée est essentiellement compensatoire, sa mise en œuvre ne sera généralement pas contrecarrée par la déduction de la dépense. Lorsque l’objectif est mixte et que les dispositions prévoyant paiement visent un but à la fois pénal et compensatoire, le tribunal devrait rechercher l’objectif premier du paiement. Dans le cadre de cet examen, le tribunal devrait tenir compte en particulier de la nature du méfait que la disposition vise à sanctionner.
Jurisprudence
Citée par le juge Iacobucci
Arrêt critiqué: Amway of Canada Ltd. c. M.R.N. (1996), 193 N.R. 381; distinction d’avec les arrêts: Imperial Oil Ltd. c. Minister of National Revenue, [1947] R.C. de l’É. 527; Commissioners of Inland Revenue c. Alexander von Glehn & Co., [1920] 2 K.B. 553; Robinson c. Commissioner of Inland Revenue, [1965] N.Z.L.R. 246; Herald and Weekly Times c. Federal Commissioner of Taxation (1932), 2 A.T.D. 169; Mayne Nickless Ltd c. Federal Commissioner of Taxation (1984), 71 F.L.R. 168; Beresford c. Royal Insurance Co., [1938] 2 All E.R. 602; arrêts examinés: TNT Canada Inc. c. La Reine, [1988] 2 C.T.C. 91; Day & Ross Ltd. c. La Reine, [1977] 1 C.F. 780; Tank Truck Rentals, Inc. c. Commissioner of Internal Revenue, 356 U.S. 30 (1958); Commissioner of Internal Revenue c. Sullivan, 356 U.S. 27 (1958); arrêts mentionnés: Renvoi relatif à la Loi sur l’organisation du marché des produits agricoles, [1978] 2 R.C.S. 1198; Royal Trust Co. c. M.N.R., 57 D.T.C. 1055; Symes c. Canada, [1993] 4 R.C.S. 695; Rizzo & Rizzo Shoes Ltd. (Re), [1998] 1 R.C.S. 27; Stubart Investments Ltd. c. La Reine, [1984] 1 R.C.S. 536; Canada c. Antosko, [1994] 2 R.C.S. 312; M.N.R. c. Eldridge, [1964] C.T.C. 545; Espie Printing Co. c. Minister of National Revenue, [1960] R.C. de l’É. 422; Banque Royale du Canada c. Sparrow Electric Corp., [1997] 1 R.C.S. 411; Canderel Ltée c. Canada, [1998] 1 R.C.S. 147.
Citée par le juge Bastarache
Arrêts mentionnés: Symes c. Canada, [1993] 4 R.C.S. 695; Rizzo & Rizzo Shoes Ltd. (Re), [1998] 1 R.C.S. 27; Alberta (Treasury Branches) c. M.R.N., [1996] 1 R.C.S. 963; Friesen c. Canada, [1995] 3 R.C.S. 103; Stubart Investments Ltd. c. La Reine, [1984] 1 R.C.S. 536; Tank Truck Rentals, Inc. c. Commissioner of Internal Revenue, 356 U.S. 30 (1958); McKnight (Inspector of Taxes) c. Sheppard, [1999] 3 All E.R. 491; Hall c. Hebert, [1993] 2 R.C.S. 159.
Lois et règlements cités
British Columbia Egg Marketing Board Standing Order (rév. janvier 1989), art. 6, 17g).
British Columbia Egg Marketing Scheme, 1967, B.C. Reg. 173/67, art. 37(v).
Internal Revenue Code § 162(f) [aj. P.L. 91‑172, § 902(a)].
Loi de l’impôt de guerre sur le revenu, S.R.C. 1927, ch. 97, art. 6a).
Loi de l’impôt sur le revenu, L.R.C. (1985), ch. 1 (5e suppl .), art. 9(1) , 18(1) a), b), l.1), m), t) [aj. 1990, ch. 39, art. 8], 67, 67.5 [aj. 1994, ch. 7, ann. II, art. 46(1)], 111.
Natural Products Marketing (BC) Act, R.S.B.C. 1979, ch. 296, art. 12(1), 13(1)k), 20(1).
Doctrine citée
Brooks, Neil. «The Principles Underlying the Deduction of Business Expenses». In Brian G. Hansen, Vern Krishna and James A. Rendall, contributing eds., Canadian Taxation. Toronto: Richard De Boo, 1981, 189.
Côté, Pierre‑André. Interprétation des lois, 3e éd. Montréal: Thémis, 1999.
Driedger, Elmer. Construction of Statutes, 2nd ed. Toronto: Butterworths, 1983.
Driedger on the Construction of Statutes, 3rd ed. By Ruth Sullivan. Toronto: Butterworths, 1994.
Hogg, Peter W., and Joanne E. Magee. Principles of Canadian Income Tax Law, 2nd ed. Scarborough, Ont.: Carswell, 1997.
Krasa, Eva M.. «The Deductibility of Fines, Penalties, Damages, and Contract Termination Payments» (1990), 38 Can. Tax J. 1399.
Krever, Richard. «The Deductibility of Fines: Considerations From Law and Policy Perspectives» (1984), 13 Austl. Tax Rev. 168.
Krishna, Vern. «Public Policy Limitations on the Deductibility of Fines and Penalties: Judicial Inertia» (1978), 16 Osgoode Hall L.J. 19.
POURVOI contre un jugement de la Cour d’appel fédérale (1997), 221 N.R. 175, 98 D.T.C. 6002, [1998] 1 C.T.C. 131, [1997] A.C.F. no 1544 (QL), qui a accueilli l’appel d’une décision de la Cour canadienne de l’impôt, [1995] 2 C.T.C. 2294, [1995] A.C.I. no 81 (QL), faisant droit à un appel contre des avis de cotisation. Pourvoi accueilli.
S. Kim Hansen, pour l’appelante.
Gordon Bourgard et Brent Paris, pour l’intimée.
Version française des motifs des juges L’Heureux-Dubé et Bastarache rendus par
Le juge Bastarache —
I. Introduction
1 Le présent pourvoi pose la question précise de savoir si une redevance imposée en vertu d’un plan provincial de commercialisation des œufs peut être déduite à titre de dépense d’entreprise aux fins de la Loi de l’impôt sur le revenu, L.R.C. (1985), ch. 1 (5e suppl .) (la «Loi »). La question plus large que soulève mon collègue le juge Iacobucci est de savoir si des amendes et d’autres types de paiements peuvent être déductibles du revenu d’un contribuable. Je suis d’accord avec sa réponse à la question précise, de même qu’avec le fait qu’il ait qualifié le paiement en cause de dépense courante plutôt que de dépense en capital, et je fais mien son exposé des faits et des décisions antérieures rendues en l’espèce mais, avec égards, je ne suis pas d’avis que tous les types d’amendes et de pénalités sont automatiquement déductibles.
II. Analyse
1. La notion de bénéfice et l’esprit de la Loi de l’impôt sur le revenu
2 La Loi établit un mécanisme de déduction des dépenses aux fins du calcul du revenu imposable. L’article 9 énonce que «le revenu qu’un contribuable tire d’une entreprise ou d’un bien pour une année d’imposition est le bénéfice qu’il en tire pour cette année». La Loi ne définit pas le terme «bénéfice». Dans l’arrêt Symes c. Canada, [1993] 4 R.C.S. 695, notre Cour a examiné en profondeur la question du calcul du bénéfice et a conclu que la méthode appropriée consistait à évaluer d’abord si une dépense donnée serait déductible selon des principes bien reconnus de la pratique courante des affaires. Cependant, même si la déduction est par ailleurs conforme aux principes régissant les affaires commerciales, elle peut encore être refusée en vertu des dispositions limitatives expresses du par. 18(1) . L’alinéa 18(1) a), en particulier, interdit les déductions relativement aux:
. . . dépenses, sauf dans la mesure où elles ont été engagées ou effectuées par le contribuable en vue de tirer un revenu de l’entreprise ou du bien; . . .
3 L’arrêt Symes, précité, explique que le calcul du bénéfice est une question de droit qui ne coïncide pas forcément avec les principes comptables généralement reconnus. Comme l’indique le juge Iacobucci, à la p. 724, «le critère visé au par. 9(1) est un critère juridique plutôt qu’un critère comptable» (je souligne). Bien que la définition du bénéfice aux fins du bilan et aux fins de l’impôt sur le revenu puissent se recouper, elles ne sont pas nécessairement identiques.
4 En conséquence, la question d’interprétation des lois que soulève le présent pourvoi est de savoir si des redevances, des amendes et d’autres paiements devraient être juridiquement considérés comme des dépenses «engagées ou effectuées par le contribuable en vue de tirer un revenu de l’entreprise».
2. L’intention du législateur et l’interprétation des lois
5 Il est bien établi que la méthode appropriée d’interprétation des lois est la méthode contextuelle moderne, énoncée par E. A. Driedger dans Construction of Statutes (2e éd. 1983), à la p. 87:
[traduction] . . . il faut lire les termes d’une loi dans leur contexte global, en suivant le sens ordinaire et grammatical qui s’harmonise avec l’esprit de la loi, l’objet de la loi et l’intention du législateur.
La règle moderne est encore énoncée dans Driedger on the Construction of Statutes (3e éd. 1994), par R. Sullivan, à la p. 131:
[traduction] Il n’existe qu’une seule règle d’interprétation moderne: les tribunaux sont tenus d’interpréter un texte législatif dans son contexte global, en tenant compte de l’objet du texte en question, des conséquences des interprétations proposées, des présomptions et des règles spéciales d’interprétation, ainsi que des sources acceptables d’aide extérieure. Autrement dit, les tribunaux doivent tenir compte de tous les indices pertinents et acceptables du sens d’un texte législatif.
Voir également P.-A. Côté, Interprétation des lois (3e éd. 1999), aux pp. 364 à 373. Des décisions récentes ont appliqué la méthode moderne, aussi bien en matière fiscale qu’en matière non fiscale: Rizzo & Rizzo Shoes Ltd. (Re), [1998] 1 R.C.S. 27, au par. 21; Alberta (Treasury Branches) c. M.R.N., [1996] 1 R.C.S. 963, aux par. 14 et 15; Friesen c. Canada, [1995] 3 R.C.S. 103, au par. 10; Symes, précité, à la p. 744; Stubart Investments Ltd. c. La Reine, [1984] 1 R.C.S. 536, à la p. 578.
6 Compte tenu de la fonction des art. 9 et 18 dans leur contexte d’ensemble, je suis convaincu que le Parlement n’avait pas l’intention de permettre la déduction de toutes les amendes. Cette conclusion tient principalement au simple motif qu’autoriser une telle mesure aurait pour effet de contrecarrer l’objectif d’autres lois.
7 Le Parlement adopte une loi dans un contexte juridique qui comprend l’ensemble des lois en vigueur. Comme le note Driedger à la p. 159 de la deuxième édition de son ouvrage, [traduction] «une loi peut influencer le sens d’une autre, de manière à produire un ensemble cohérent de lois»; voir également Côté, op. cit., aux pp. 433 à 440. Sullivan, dans Driedger on the Construction of Statutes, à la p. 288, est encore plus explicite à cet égard:
[traduction] Le sens des mots dans un texte législatif ne dépend pas seulement de leur contexte immédiat, mais aussi d’un contexte plus large, qui comprend l’ensemble de la Loi et l’ensemble des lois en vigueur. Les présomptions de cohérence et d’uniformité d’expression s’appliquent non seulement aux lois traitant d’une même matière, mais aussi quoique avec moins de force à l’ensemble des lois adoptées par le législateur. Le législateur est présumé connaître ses propres lois et rédiger chaque nouvelle disposition en tenant compte des structures, des conventions et des formules d’expression, de même que du droit substantif exprimé dans la législation existante.
. . . Le législateur est présumé ne pas avoir l’intention de se contredire ou de créer des régimes incompatibles. Par conséquent, toutes choses étant égales par ailleurs, on retiendra les interprétations qui réduisent la possibilité de contradiction ou d’incohérence parmi les différentes lois. [Notes omises.]
Elle explique à la note 14 que la loi dans son ensemble, avec le recueil intégral des lois, [traduction] «forme le texte entier d’une disposition législative». De façon similaire, Côté, op. cit., explique à la p. 433:
On suppose qu’il règne, entre les divers textes législatifs adoptés par une même autorité, la même harmonie que celle que l’on trouve entre les divers éléments d’une loi: l’ensemble des lois est censé former un tout cohérent. L’interprète doit donc favoriser l’harmonisation des lois entre elles plutôt que leur contradiction, car le sens de la loi qui produit l’harmonie avec les autres lois est réputé représenter plus fidèlement la pensée de son auteur que celui qui produit des antinomies.
8 Permettre que toutes les amendes soient déductibles serait incompatible avec la méthode contextuelle moderne applicable à l’interprétation des lois qui requiert de porter attention au contexte entier de la Loi , y compris ses rapports avec les autres lois. Comme le soutient N. Brooks dans «The Principles Underlying the Deduction of Business Expenses», B. G. Hansen, V. Krishna et J. A. Rendall, dir., Canadian Taxation (1981), 189, aux pp. 242 et 243:
[traduction] Si les entités législatives et les tribunaux sont perçus comme étant engagés dans une entreprise conjointe d’élaboration du droit, les tribunaux doivent alors s’assurer le plus possible que l’ensemble des textes législatifs ne comporte aucune contradiction.
9 Cela est proche de la méthode retenue par la Cour suprême des États-Unis dans Tank Truck Rentals, Inc. c. Commissioner of Internal Revenue, 356 U.S. 30 (1958), qui devait déterminer si des amendes imposées pour la violation des lois d’un État relatives aux limites de poids étaient déductibles. La cour a conclu à l’unanimité qu’elles ne l’étaient pas en expliquant, à la p. 35:
[traduction] Nous ne présumerons pas que le Congrès, en permettant des déductions d’impôts, avait l’intention d’encourager une entreprise à violer la politique établie d’un État. Accorder la déduction demandée en l’espèce serait encourager les violations de la loi de l’État en augmentant les probabilités en faveur des manquements. Cela aurait pour effet de détruire l’efficacité des lois de l’État en matière de limites de poids.
La cour a toutefois reconnu que cette présomption à l’encontre de l’intention du Congrès d’encourager la violation d’autres lois devait être soupesée avec l’intention d’imposer uniquement les bénéfices d’une entreprise.
10 Je constate la même complexité dans le contexte canadien. Il est clair néanmoins que ce serait frustrer les objectifs d’une loi pénalisante d’autoriser un contrevenant à déduire au titre de dépenses d’entreprise des amendes imposées pour des infractions au Code criminel, L.R.C. (1985), ch. C-46 , ou à des lois connexes. La déduction d’une amende imposée en vertu du Code criminel pourrait laisser croire que la décision de commettre une infraction criminelle peut être une décision commerciale légitime. De plus, une telle déduction aurait l’effet déplorable de diminuer l’effet dissuasif et coercitif de la loi pénalisante.
11 La Loi a été modifiée depuis pour interdire la déduction des versements à titre de pots-de-vin (art. 67.5 (ajouté par L.C. 1994, ch. 7, ann. II, par. 46(1)) et des amendes imposées sous le régime même de la Loi (al. 18(1) t) (ajouté par L.C. 1990, ch. 39, art. 8)). On a soutenu que cela signifie que le Parlement n’avait pas l’intention d’interdire la déduction d’autres amendes et pénalités. Je suis d’avis que cette observation ne tient pas compte de la question de la cohérence générale et ne peux accepter qu’elle exige d’écarter les principes sous-tendant la cohérence de notre cadre législatif lorsqu’il s’agit de déterminer si une dépense est engagée en vue de tirer un revenu en vertu de l’al. 18(1) a). Côté, op. cit., explique les failles de ce type d’argument a contrario, à la p. 426:
Si le raisonnement a contrario, en particulier sous sa forme expressio unius est exclusio alterius, est fréquemment employé, il est également l’un des arguments interprétatifs les plus sujets à caution. Les tribunaux ont, à plusieurs reprises, déclaré qu’il était un instrument peu fiable et, en pratique, c’est, comme nous le verrons, un argument qui est très souvent écarté.
Il conclut, à la p. 429:
Le raisonnement a contrario n’étant qu’un guide susceptible de mener à la découverte de l’intention, il doit être mis de côté si d’autres indices montrent que les résultats auxquels il conduit sont contraires à l’objet de la loi, manifestement absurdes ou qu’ils impliquent des incohérences ou des injustices qu’on ne peut imputer au législateur. [Notes omises.]
12 En l’espèce, il est possible d’interpréter la Loi d’une façon compatible avec l’objectif recherché par d’autres textes législatifs. La position suivant laquelle les amendes sont toujours ou généralement déductibles, sans égard à la loi en vertu de laquelle l’amende a été imposée, fait fi de l’obligation de tenir compte de l’intention du Parlement et de déterminer si la déduction annulerait ou réduirait l’efficacité d’autres textes législatifs. En l’absence de disposition expresse contraire, la présomption selon laquelle le Parlement n’avait pas l’intention d’encourager la violation d’autres lois doit être prise en considération.
13 À mon avis, il ne faut pas perdre de vue l’importance de la caractérisation de la dépense. Dans le cas d’autres types de paiements, par exemple les droits perçus en vertu de régimes réglementaires à but compensatoire, il se pourrait que la déductibilité des redevances soit entièrement compatible avec le régime mis en place. Ces redevances, comme les frais d’utilisation en général, représentent les coûts d’exploitation d’un type d’entreprise en particulier et sont perçues en vue de compenser différents types d’activités réglementées ou de récupérer les bénéfices acquis en violation des règlements. La déductibilité de ces redevances n’a pas pour effet d’amoindrir leur fonction, puisque l’argent demeure affecté au régime compensatoire. Par conséquent, la déductibilité de ces redevances du revenu d’un contribuable n’amoindrirait pas la portée de la loi portant imposition.
14 La nature de la dépense et la politique particulière qui fonde la règle en vertu de laquelle elle est effectuée ont aussi été reconnues comme étant le critère fondamental pour la détermination de la non-déductibilité de la dépense dans un arrêt unanime rendu très récemment par la Chambre des lords, McKnight (Inspector of Taxes) c. Sheppard, [1999] 3 All E.R. 491, à la p. 496. Dans cet arrêt, lord Hoffmann a passé en revue la jurisprudence antérieure, suivant laquelle les dépenses découlant d’un acte répréhensible du contribuable lui‑même n’étaient pas déductibles, soit parce qu’elles représentaient [traduction] «un comportement contraire au bon exercice de sa profession», soit parce qu’elles constituaient «des incidents survenus à la suite de la réalisation des bénéfices» (p. 495). Il a accepté ces décisions, mais a jugé que les explications données laissaient une trop grande part d’incertitude. Il a conclu que les réponses divergentes données par les tribunaux en matière d’amendes, de pénalités, de dommages-intérêts et de frais pouvaient s’expliquer par la nature de la dépense et par la politique sous-tendant la règle qui prescrit le paiement. Ces critères permettraient au tribunal de [traduction] «conclure aisément que la politique législative serait amoindrie s’il était permis au contribuable de partager son fardeau avec le reste de la communauté au moyen d’une déduction d’impôt» (p. 496).
15 La distinction entre les paiements déductibles et non déductibles doit donc se faire au cas par cas. Le facteur central à une telle détermination est la question de savoir si le but premier du texte législatif prescrivant le paiement serait contrecarré ou annihilé. Les dispositions législatives imposant des paiements, soit à titre de sanction pour un méfait antérieur, soit à titre de dissuasion générale ou spécifique contre la violation potentielle de la loi, seraient amoindries si l’amende pouvait ensuite être déduite sous forme de dépense d’entreprise.
16 Par contre, si l’objectif visé par le législateur dans une disposition donnée est essentiellement compensatoire, sa mise en œuvre ne serait généralement pas contrecarrée par la déduction de la dépense. Lorsque l’objectif est mixte et que les dispositions prévoyant paiement visent un but à la fois pénal et compensatoire, le tribunal devrait rechercher l’objectif premier du paiement. Dans le cadre de cet examen, le tribunal devrait tenir compte en particulier de la nature du méfait que la disposition vise à sanctionner.
17 Je partage l’avis de mon collègue le juge Iacobucci selon lequel il vaudrait mieux laisser au législateur le soin de prendre les décisions relatives à l’ordre public. Cependant, je ne dis pas que la déduction des amendes pénales devrait être refusée pour des motifs d’ordre public mais plutôt que leur déduction, qui n’est pas spécifiquement autorisée par la Loi , serait contraire à l’intention du Parlement exprimée dans d’autres lois, si nous décidions qu’elles relèvent de l’al. 18(1) a) de la Loi . À mon avis, les amendes pénales ne sont pas des dépenses engagées aux fins de tirer un revenu, au sens juridique de l’expression. Mes préoccupations ne relèvent pas tant d’une question d’ordre public, de moralité ou de légitimité, que d’une compréhension réaliste du concept d’accumulation de la richesse et de l’obligation de la cour de préserver l’intégrité du système juridique dans son interprétation de la Loi de l’impôt sur le revenu . Comme l’a expliqué le juge McLachlin dans Hall c. Hebert, [1993] 2 R.C.S. 159, à la p. 169, avant de conclure qu’un tribunal pourrait refuser l’indemnisation en matière délictuelle en raison de la conduite immorale ou illégale des demandeurs:
Selon moi, ce pouvoir est fondé sur le devoir qu’ont les tribunaux de préserver l’intégrité du système juridique, et il ne peut être exercé que lorsque cette préoccupation est en cause. Elle est en cause lorsque l’attribution de dommages-intérêts dans une poursuite civile aurait pour effet de permettre à une personne de tirer profit de sa conduite illégale ou fautive, ou de faire en sorte qu’elle échappe à une sanction pénale ou qu’elle bénéficie d’une réduction de cette sanction. Le principe commun à tous ces cas est que le droit refuse de donner d’une main ce qu’il retire de l’autre. [Je souligne.]
3. L’application aux faits
18 La redevance contestée en l’espèce a été imposée en application de l’art. 6 de la British Columbia Egg Marketing Board Standing Order (rév. janvier 1989), qui tire son autorité de l’al. 13(1)k) de la Natural Products Marketing (BC) Act, R.S.B.C. 1979, ch. 296 (la «Marketing Act»), qui habilite le lieutenant-gouverneur en conseil à conférer à un office ou à une commission de commercialisation le pouvoir:
[traduction] . . . de fixer des taxes ou des prélèvements et de les percevoir de personnes désignées se livrant à la production ou à la commercialisation de la totalité ou d’une partie d’un produit réglementé et, à cette fin, de classer ces personnes en groupes et de fixer les montants des taxes ou prélèvements payables par les membres de chaque groupe et d’utiliser ces taxes ou prélèvements ainsi que les autres sommes ou droits de licence reçus
(i) pour appliquer le régime;
(ii) pour acquitter ses dépenses;
(iii) pour acquitter les frais et pertes résultant de la commercialisation d’un produit réglementé;
(iv) pour assurer une meilleure répartition ou la péréquation des revenus tirés par les producteurs de produits réglementés pendant les périodes qui peuvent être déterminées;
(v) pour créer des réserves aux fins mentionnées dans le présent alinéa.
19 Par contraste, l’art. 20 de la Marketing Act, prévoit des pénalités, sous forme d’amendes et d’emprisonnement comme sanction pour le défaut de se conformer à la Loi ou à ses règlements d’application:
[traduction] (1) Toute personne qui ne se conforme pas à la présente loi, au règlement ou à une ordonnance, règle, détermination ou décision prise par l’office provincial ou par un office ou une commission de commercialisation ou prise en vertu d’un pouvoir qui peut être exercé sous le régime de la loi fédérale, est passible, sur déclaration de culpabilité, d’une amende minimale de 100 $ et maximale de 500 $ ou d’un emprisonnement maximal de 6 mois, ou d’une amende et d’un emprisonnement.
20 Un examen comparatif de ces deux dispositions confirme que la taxe sur le dépassement de quota perçue par l’office en vertu de l’art. 13 de la Marketing Act était de nature principalement compensatoire et non pénale. Je partage donc l’opinion du juge de première instance selon laquelle ce type de taxe est comparable à des «honoraires pour services rendus» engagés en vue de tirer un revenu:
. . . je ne tiens pas la taxe imposée par l’Office en vertu de l’alinéa 6e) de l’ordonnance [la British Columbia Egg Marketing Board Standing Order] pour une pénalité. En réalité, il y a un article particulier de la Loi de la C.‑B. qui porte sur les pénalités (article 20 ) et, selon moi, une telle taxe est imposée non pas à titre de punition prévue par une loi comme conséquence de la perpétration d’une infraction, mais plutôt comme un coût additionnel pour le producteur dans l’exploitation de son entreprise.
([1995] A.C.I. no 81 (QL), au par. 19)
La déductibilité d’une telle taxe n’a pas pour effet de contrecarrer ou d’amoindrir les objectifs poursuivis par la Marketing Act ou par la British Columbia Egg Marketing Board Standing Order parce qu’elle n’est pas principalement axée sur la sanction ou la dissuasion, mais bien sur la gestion efficace du régime réglementaire.
21 Par conséquent, puisque la taxe sur le dépassement de quota représentait des frais compensatoires imposés principalement en vue de défrayer les coûts liés à la surproduction et engagés en vue de tirer un revenu, je suis d’avis d’autoriser sa déduction aux fins du calcul du bénéfice.
III. Dispositif
22 Je suis par conséquent d’avis d’accueillir le pourvoi avec dépens dans notre Cour et en Cour d’appel.
Version française du jugement des juges Gonthier, McLachlin, Iacobucci, Major et Binnie rendu par
Le juge Iacobucci ‑‑
I. Introduction
23 Le présent pourvoi pose la question de savoir si des redevances, des amendes et des pénalités peuvent être déduites du revenu du contribuable comme dépenses d’entreprise. Pour y répondre, il faut examiner des questions d’interprétation des lois et déterminer dans quelle mesure des considérations relatives à l’ordre public peuvent entrer en ligne de compte dans cette interprétation. Je suis d’avis qu’en règle générale, c’est au législateur, et non aux tribunaux, qu’il appartient de décider de la non-déductibilité de certains types de dépenses engagées en vue de produire un revenu d’entreprise. Le Parlement l’a fait à plusieurs reprises, mais pas dans le cas présent. Par conséquent les redevances, les amendes et les pénalités payées en vue de tirer un revenu sont des dépenses d’entreprise déductibles.
II. Les faits
24 L’appelante, 65302 British Columbia Ltd. (auparavant Veekens Poultry Farms Ltd.), exploite une entreprise avicole près de Prince George, en Colombie‑Britannique. L’entreprise produit à la fois du poulet de chair et des poules pondeuses dont les œufs sont destinés au marché alimentaire. Au cours de la période en cause, l’appelante était une productrice enregistrée en vertu du British Columbia Regulation 173/67, aussi connu sous le nom de British Columbia Egg Marketing Scheme, 1967 (le «régime»). Le régime a été adopté en vertu de la Natural Products Marketing (BC) Act, R.S.B.C. 1979, ch. 296, auparavant R.S.B.C. 1960, ch. 263, et il établit l’Office de commercialisation des œufs de la Colombie‑Britannique («l’Office») chargé de le gérer.
25 En vertu des pouvoirs conférés par le régime, l’Office a établi un système de contingentement dans lequel des quotas sont attribués aux producteurs d’œufs de la province. Un quota détermine le nombre de pondeuses que peut garder chaque producteur. Pour répondre aux besoins du marché local, l’appelante a décidé d’exploiter plus que les quotas qui lui avaient été attribués pour les années 1984 à 1988. L’appelante estimait devoir dépasser les quotas pour ne pas perdre son client principal, Overwaitea Foods, qui s’agrandissait dans la région. Au cours de ces années, il était impossible d’acheter des quotas supplémentaires dans la région de Prince George, mais on pouvait en obtenir dans la vallée du bas Fraser. Le prix par tête s’y élevait toutefois à 50 $, comparativement à 30 $ dans la région de Prince George.
26 L’appelante n’a pas avisé l’Office de sa production excédentaire. En 1988, un inspecteur de l’Office, en vérifiant tous les bâtiments se trouvant sur la propriété de l’appelante, ainsi que l’exigeait une nouvelle politique, a découvert la présence d’environ 6 700 pondeuses de plus que ce que permettaient les quotas de l’appelante. L’Office a imposé à l’appelante une taxe sur dépassement de quota en vertu du pouvoir que lui conférait l’al. 6e) de la British Columbia Egg Marketing Board Standing Order (l’«ordonnance»). Après des négociations avec l’Office, l’appelante a accepté de verser une taxe sur dépassement de quota de 269 629,69 $ et de se défaire de ses pondeuses excédentaires. En 1989, l’appelante a acheté des quotas supplémentaires.
27 Dans sa déclaration sous le régime de la Loi de l’impôt sur le revenu, L.R.C. (1985), ch. 1 (5e suppl .) (la «Loi »), l’appelante a inclus dans son revenu le bénéfice tiré de sa production excédentaire. En 1988, l’appelante a déduit la taxe sur dépassement de quota à titre de dépense d’entreprise en vertu du par. 9(1) et de l’al. 18(1) a) de la Loi . Cette déduction a donné lieu à une perte autre qu’une perte en capital de 61 876 $, que l’appelante a reportée à son année d’imposition 1985 en vertu de l’art. 111 de la Loi . L’appelante a par la suite, dans son année d’imposition 1989, déduit la somme de 9 704,50 $ à titre d’intérêt versé sur le solde impayé de la taxe et la somme de 3 766 $ à titre de frais judiciaires aux fins de représentation touchant la taxe sur dépassement de quota.
28 L’appelante a fait l’objet, à l’égard des années d’imposition 1985, 1988 et 1989, de nouvelles cotisations qui lui ont été signifiées par avis datés du 14 novembre 1991 et qui lui refusaient la déduction de la taxe sur dépassement de quota, le report de la perte sur les années antérieures et la déduction des frais d’intérêts et des frais judiciaires. L’appelante a interjeté appel devant la Cour canadienne de l’impôt, où les parties ont convenu que la déductibilité du report de la perte, des frais d’intérêts et des frais judiciaires dépendait de la déductibilité de la taxe sur dépassement de quota. La Cour de l’impôt a conclu que la taxe sur dépassement de quota était déductible à titre de dépense d’entreprise et que cette déduction n’était pas interdite par l’al. 18(1) b) de la Loi qui empêche les contribuables de déduire des paiements à titre de capital. Le ministre du Revenu national a interjeté appel devant la Cour d’appel fédérale, qui a accueilli l’appel et conclu que la taxe sur dépassement de quota n’était pas déductible. L’appelante se pourvoit contre cette décision devant notre Cour.
III. Les textes législatifs pertinents
29 Natural Products Marketing (BC) Act, R.S.B.C. 1979, ch. 296
[traduction]
12. (1) Le lieutenant‑gouverneur en conseil peut, conformément à l’article 2, prévoir l’établissement d’un office de commercialisation chargé d’administrer, sous la surveillance du comité provincial, la réglementation de la commercialisation d’un produit réglementé.
. . .
13. (1) Sans que soit limitée la portée générale des autres dispositions de la présente loi, le lieutenant‑gouverneur en conseil peut investir un office ou une commission des pouvoirs:
. . .
k) de fixer des taxes ou des prélèvements et de les percevoir de personnes désignées se livrant à la production ou à la commercialisation de la totalité ou d’une partie d’un produit réglementé et, à cette fin, de classer ces personnes en groupes et de fixer les montants des taxes ou prélèvements payables par les membres de chaque groupe et d’utiliser ces taxes ou prélèvements ainsi que les autres sommes ou droits de licence reçus
(i) pour appliquer le régime;
(ii) pour acquitter ses dépenses;
(iii) pour acquitter les frais et pertes résultant de la commercialisation d’un produit réglementé;
(iv) pour assurer une meilleure répartition ou la péréquation des revenus tirés par les producteurs de produits réglementés pendant les périodes qui peuvent être déterminées;
(v) pour créer des réserves aux fins mentionnées dans le présent alinéa;
. . .
20. (1) Toute personne qui ne se conforme pas à la présente loi, au règlement ou à une ordonnance, règle, détermination ou décision prise par l’office provincial ou par un office ou une commission de commercialisation ou prise en vertu d’un pouvoir qui peut être exercé sous le régime de la loi fédérale, est passible, sur déclaration de culpabilité, d’une amende minimale de 100 $ et maximale de 500 $ ou d’un emprisonnement maximal de 6 mois, ou d’une amende et d’un emprisonnement.
British Columbia Egg Marketin