Pièces automobiles Lecavalier Inc. c. La Reine

Pièces automobiles Lecavalier Inc. c. La Reine
Base de données – Cour (s)
Jugements de la Cour canadienne de l'impôt
Date
2013-10-02
Référence neutre
2013 CCI 310
Numéro de dossier
2011-952(IT)G
Juges et Officiers taxateurs
Paul Bédard
Sujets
Loi de l'impôt sur le revenu
Contenu de la décision
Référence : 2013 CCI 310
Date : 20140328
Dossier : 2011-952(IT)G
ENTRE :
PIÈCES AUTOMOBILES LECAVALIER INC.,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
MOTIFS DU JUGEMENT MODIFIÉS
Le juge Bédard
[1] Il s’agit d’une nouvelle cotisation relative aux années d’imposition 2002, 2004 et 2005 de l’appelante. Le ministre du Revenu national (« ministre ») a appliqué la disposition générale anti-évitement (« la DGAÉ ») que l’on retrouve à l’article 245 de la Loi de l’impôt sur le revenu, L.R.C. (1985), ch. 1 (5e suppl.) (« LIR ») à une série d’opérations visant l’achat des actions de Greenleaf Canada Acquisitions Inc. (« Greenleaf ») par l’appelante.
[2] En décembre 2002, la société 3929761 Canada Inc. (qui deviendra par la suite l’appelante) avait acheté de la société Ford U.S. la totalité des actions de sa filiale Greenleaf en contrepartie d’un montant de 1 $ et de la prise en charge d’une dette de 9 742 007 $ due par Greenleaf à sa société mère, Ford U.S. Le montant de la dette due par Greenleaf à Ford U.S. avait préalablement été réduit de 24 369 439 $ à 9 465 163 $ par cette dernière en ce qu’elle avait injecté des fonds dans Greenleaf en souscrivant à des actions ordinaires additionnelles pour un montant total de 14 843 596 $ et, le même jour, Greenleaf avait versé à Ford U.S. ces mêmes fonds à titre de remboursement d’une partie du capital et des intérêts échus sur la dette. En procédant à ces transactions préalablement à la vente des actions de sa filiale, 3929761 Canada Inc. acquerrait la créance de Ford U.S. pour un montant supérieur à 80 % du principal de la dette au moment de l’acquisition. Si 3929761 Canada Inc. avait procédé à l’acquisition des actions et de la dette de Greenleaf sans avoir préalablement réduit la dette, le sous‑alinéa 80.01(6)a)(ii) aurait fait en sorte de qualifier la dette comme étant une « dette déterminée ». Cette dette déterminée aurait alors été considérée comme une dette remisée en vertu du paragraphe 80.01(7) et le régime de remise de dette se serait appliqué à la transaction selon le paragraphe 80.01(8). Cela aurait entraîné la perte des différents attributs fiscaux de Greenleaf en plus d’une inclusion immédiate d’un montant de 5 700 000 $ dans le revenu de l’appelante[1].
[3] En déterminant les attributs fiscaux raisonnables dans les circonstances selon le paragraphe 245(5) de la LIR, le ministre a considéré que l’appelante avait réalisé un gain sur remise de dette de 14 944 275 $ et que ce gain devait être soumis aux règles prévues à l’article 80 de la LIR. Le ministre a donc ajusté les attributs fiscaux de l’appelante, pour l’année 2012, de la façon suivante :
Changements apportés en application de l’article 80
Année d’imposition 2002
Réduction du solde de pertes autres qu’en capital (par. 80(3))
414 964 $
Réduction de FNACC (par. 80(5))
2 462 028 $
Réduction du MCIA (par. 80(7) : ¾ x 71 773 $ = 53 830 $)
53 830 $
La moitié du solde (par. 80(13): ½ x 11 995 510 $ = 5 997 755 $)
5 997 755 $
Moins déduction accordée à la demande de l’appelante : (art. 61.3)
(5 997 755 $)
[4] Après avoir apporté des modifications aux attributs fiscaux de Greenleaf en application de l’article 80 de la LIR, le ministre a fait certains ajustements au revenu imposable de l’appelante pour les années d’imposition 2002, 2004 et 2005.
Les points en litige
[5] Pour que la DGAÉ s’applique, les conditions suivantes doivent être remplies :
i) il doit exister un avantage fiscal découlant d’une opération ou d’une série d’opérations;
ii) l’opération doit être une opération d’évitement au sens où il n’est pas raisonnable d’affirmer qu’elle est principalement effectuée pour un ou des objets véritables;
iii) l’opération d’évitement dont découle l’avantage fiscal doit être abusive au sens où il n’est pas raisonnable de conclure que l’obtention de l’avantage fiscal serait conforme à l’objet ou à l’esprit des dispositions invoquées par le contribuable.
[6] En l’espèce, l’appelante reconnaît avoir obtenu un avantage fiscal. Il faut donc déterminer si cet avantage fiscal résulte d’une opération ou d’une série d’opérations d’évitement, et, dans l’affirmative, si l’opération ou la série d’opérations d’évitement entraîne directement ou indirectement un abus.
[7] L’appelante soutient que l’achat des actions de Greenleaf par 3929761 Canada Inc. ne fait pas partie de la même série d’opérations que les opérations d’évitement identifiées par l’intimée parce que les opérations de la série avaient été imposées par Ford U.S. L’appelante soutient également que les opérations d’évitement identifiées par l’intimée avaient été conclues pour des objets véritables, c’est‑à‑dire pour les considérations fiscales et économiques américaines de Ford U.S. L’appelante soutient qu’il s’agit d’une transaction où le vendeur avait établi une structure sans se soucier des conséquences fiscales pour l’acheteur canadien. De plus, l’appelante soutient qu’il n’y a pas eu d’évitement fiscal abusif car la transaction n’allait pas à l’encontre de l’esprit et de l’objet de l’article 80 de la LIR.
Le contexte préalablement à l’achat des actions
[8] Pièces Automobiles Lecavalier était à l’origine une société à caractère familial dont Roger Fugère père était actionnaire et administrateur depuis le début des années 1980. Ses fils, dont Roger Fugère fils (« M. Fugère »), jouaient tous un rôle important au sein de la société.
[9] En 1993, à la suite d’un gel successoral, les quatre enfants de Roger Fugère père étaient devenus actionnaires de cette société. M. Fugère agissait alors comme administrateur et directeur général.
[10] En 1999, Ford U.S., parallèlement à la mise en place d’un plan de restructuration de ses activités, avait procédé à l’achat de plusieurs centres de recyclage de pièces automobiles en Amérique du Nord. Le 1er novembre 2000, Ford U.S, par le biais de sa filiale Greenleaf, avait acheté les actions de Gestion Phirobec Inc., la société mère de Pièces Automobiles Lecavalier, pour une somme d’environ 18 600 000 $. À la suite de la vente, M. Fugère avait conservé son poste de directeur général chez Pièces Automobiles Lecavalier.
[11] Au cours de la restructuration de Ford U.S., Greenleaf avait acquis plusieurs sociétés œuvrant dans le même domaine d’activités. Du 1er janvier au 1er mai 2001, les sociétés suivantes avaient fait l’objet d’une fusion avec Greenleaf ou d’une liquidation au profit de celle-ci : Plazek Auto Recycler Ltd., Cumberland Motor Sales Ltd., Cumberland Auto Parts Ltd. et Les entreprises Jules Harbec Inc.
[12] Le 1er mai 2001, Pièces Automobiles Lecavalier et Gestion Phirobec Inc. s’étaient fusionnées, la société résultant de cette fusion ayant alors été liquidée au profit de Greenleaf, puis dissoute. Ford U.S. avait alors procédé à la poursuite de toutes ses activités de recyclage de pièces automobiles au Canada par le biais de Greenleaf.
Le processus d’achat des actions de Greenleaf par 3929761 Canada Inc.
[13] En avril 2002, à la suite d’un changement de garde, Ford U.S. avait entrepris des démarches afin de cesser l’exploitation de ses activités de recyclage automobile. M. Fugère y avait alors vu l’occasion de racheter de Ford U.S. la division québécoise de Greenleaf, qui comprenait à ce moment‑là plusieurs sociétés fusionnées, dont Pièces Automobiles Lecavalier.
[14] En septembre 2002, Ford U.S. détenait 13 050 001 actions ordinaires de Greenleaf. Greenleaf était également endettée envers Ford U.S. pour un montant de 24 369 439 $, montant ayant été consenti par Ford U.S. à titre d’avances.
[15] Selon le témoignage de M. Fugère, il y aurait eu une première rencontre entre lui et les représentants de Ford U.S. en avril 2002. Lors de cette rencontre, M. Fugère aurait affirmé vouloir uniquement acheter les actifs liés aux activités de recyclage situées au Québec. Il aurait également mentionné aux représentants de Ford U.S. qu’il ne souhaitait pas faire l’acquisition des actions de Greenleaf car il n’était pas intéressé par les actifs ontariens de cette filiale. Toujours selon lui, Ford U.S. aurait alors plutôt signifié sa ferme intention de se départir de l’ensemble de ses activités canadiennes dans ce domaine en vendant les actions de Greenleaf. Le 25 juillet 2002, M. Fugère aurait fait parvenir à Ford U.S. une offre d’achat pour la totalité des actions de Greenleaf et de sa créance à l’égard de Greenleaf en contrepartie d’un montant de 7 750 000 $. Cette offre aurait été refusée par Ford U.S.
[16] Le 22 août 2002, M. Fugère avait fait parvenir à Ford U.S. une deuxième offre, toujours pour l’achat des actions de Greenleaf et de sa créance à l’égard de Greenleaf. Cette deuxième offre prévoyait deux scénarios de paiement. Selon M. Fugère, ces offres auraient également été rejetées.
[17] Vers le 23 septembre 2002, à la suite de plusieurs séances de négociation, M. Fugère et Ford U.S. se seraient entendus sur le prix d’achat des actions de Greenleaf. Les parties auraient conclu une entente de principe afin qu’une société à être créée, 3929761 Canada Inc. (qui deviendra éventuellement l’appelante Pièces Automobiles Lecavalier), acquière la totalité des actions Greenleaf et de la créance de 24 369 439 $ pour la somme de 9 742 008 $.
L’achat des actions de Greenleaf
[18] À la suite de l’entente de principe, les transactions suivantes avaient été effectuées. Ces opérations ont été qualifiées par les parties comme étant les opérations de « nettoyage de la dette » :
Le 15 octobre 2002, souscription par Ford U.S. à 1 000 000 d’actions ordinaires additionnelles de Greenleaf pour une contrepartie payée de 14 843 596 $. Ford U.S. détenait alors un total de 14 050 001 actions dans Greenleaf.
Le 15 octobre 2002, transfert bancaire pour un montant de 14 944 302 $ à Ford U.S. à titre de remboursement des avances, soit un capital de 12 250 000 $ et des intérêts de 2 694 301 $. À ce moment, le solde total de la dette passait de 24 369 439 $ à 9 465 163 $.
[19] Le 2 décembre 2002, Ford U.S. vendait à 3929761 Canada Inc. la totalité des actions de Greenleaf en contrepartie d’un montant de 1 $. Par la même occasion, Ford U.S. vendait à 3929761 Canada Inc. la créance de 9 750 000 $[2] qu’elle détenait dans Greenleaf, pour une contrepartie de 9 742 007 $. La contrepartie totale payée pour l’ensemble des actions et la créance fut de 9 742 008 $, soit le montant négocié aux environs du 23 septembre 2002.
La disposition générale anti-évitement (DGAÉ)
[20] Le cadre analytique qui s’applique à la disposition générale anti-évitement que l’on retrouve à l’article 245 de la LIR a été exposé par la Cour suprême du Canada dans l’arrêt Hypothèques Trustco Canada c. Canada[3] et confirmé dans les arrêts Lipson c. Canada[4] et Copthorne Holdings c. Canada[5]. Sous réserve de l’application éventuelle de la DGAÉ, les contribuables sont en droit d’opter pour des opérations ou des planifications qui sont propres à réduire leurs obligations fiscales, le tout conformément au principe énoncé dans l’arrêt Commissioners of Inland Revenue v. Duke of Westminster[6].
[21] La DGAÉ est un mécanisme juridique par lequel le législateur confie aux tribunaux la tâche inhabituelle d’aller au-delà du texte de la disposition invoquée par le contribuable pour en déterminer l’objet et l’esprit[7]. Il ne faut toutefois pas oublier que la DGAÉ est une « mesure de dernier recours »[8] que le ministre peut invoquer s’il croit que les opérations choisies par le contribuable ne concordent pas avec l’esprit, la raison d’être ou l’objet de ces dispositions et, de ce fait, les contrecarre ou en abuse[9].
L’existence d’un avantage fiscal
[22] La première condition d’application de la DGAÉ est celle de l’existence d’un avantage fiscal. C’est au contribuable qu’il incombe habituellement de réfuter la thèse du ministre quant à l’existence de cet avantage[10]. Tel que mentionné précédemment, l’appelante reconnaît avoir obtenu un avantage fiscal, soit la conservation des attributs fiscaux qui auraient autrement été réduits en application de l’article 80 de la LIR. Il faut donc passer à la deuxième condition d’application.
L’opération d’évitement : cadre juridique
[23] La deuxième condition d’application de la DGAÉ, telle qu’énoncée dans l’arrêt Trustco[11], est que l’opération qui génère l’avantage fiscal doit être une opération d’évitement au sens du paragraphe 245(3) de la LIR :
(3) L’opération d’évitement s’entend :
a) soit de l’opération dont, sans le présent article, découlerait, directement ou indirectement, un avantage fiscal, sauf s’il est raisonnable de considérer que l’opération est principalement effectuée pour des objets véritables — l’obtention de l’avantage fiscal n’étant pas considérée comme un objet véritable;
b) soit de l’opération qui fait partie d’une série d’opérations dont, sans le présent article, découlerait, directement ou indirectement, un avantage fiscal, sauf s’il est raisonnable de considérer que l’opération est principalement effectuée pour des objets véritables — l’obtention de l’avantage fiscal n’étant pas considérée comme un objet véritable.
[24] Cette condition sert à soustraire à l’application de la DGAÉ les opérations ou les séries d’opérations qui peuvent raisonnablement être considérées comme ayant principalement été effectuées pour un ou des objets non fiscaux[12]. Il appartient au contribuable de réfuter la prétention ou de mettre en doute la présomption de fait du ministre en démontrant que l’opération visait principalement un objet non fiscal véritable[13]. Puisque la détermination de l’existence d’une opération d’évitement est une décision relative aux faits, le fardeau de preuve est le même que dans n’importe quelle instance fiscale où le contribuable conteste la cotisation établie par le ministre, c'est-à-dire la prépondérance des probabilités[14].
[25] Lorsque, comme en l’espèce, le ministre considère que l’avantage fiscal découle d’une série d’opérations et non d’une seule opération, il faut 1) déterminer s’il y a une série, quelles opérations en font partie et si l’avantage fiscal découle de la série[15] et 2) déterminer si l’une ou l’autre des opérations de la série alléguée constitue une opération d’évitement[16]. En effet, la série d’opérations dont découle directement ou indirectement un avantage fiscal sera qualifiée d’opération d’évitement, sauf s’il est raisonnable de considérer que chacune des opérations de la série est principalement effectuée pour des objets véritables, l’obtention de l’avantage fiscal n’étant pas considérée comme un objet véritable[17]. Finalement, il n’est pas nécessaire que la personne qui effectue l’opération d’évitement soit la même que celle qui bénéficie de l’avantage fiscal[18].
L’opération d’évitement : analyse
[26] Le ministre allègue que les deux transactions de nettoyage de la dette effectuées le 15 octobre 2002, à savoir la souscription d’actions par Ford U.S. et l’utilisation par Greenleaf du montant de la souscription pour rembourser une partie de la dette, constituent des opérations d’évitement car elles n’avaient aucun objet véritable et n’avaient été réalisées que pour obtenir un avantage fiscal, soit la conservation des attributs fiscaux. De concert avec la vente des actions, ces opérations constituaient, selon le ministre, la série d’opérations dont découlait cet avantage fiscal.
[27] Pour sa part, l’appelante allègue que l’achat des actions de Greenleaf par 3929761 Canada Inc. ne faisait pas partie de la même série d’opérations que les deux opérations de nettoyage de la dette car ces opérations auraient été imposées par Ford U.S., le tout sans égard aux motivations de l’appelante.
[28] En ce qui a trait à l’objet véritable des opérations alléguées comme opérations d’évitement, l’appelante soutient qu’elles avaient été conclues pour des raisons propres à Ford U.S. ainsi que pour des raisons fiscales américaines. L’appelante soutient qu’il s’agissait là d’objets véritables.
L’existence d’une série d’opérations
[29] Dans l’arrêt Copthorne, la Cour suprême du Canada a confirmé la position prise dans l’arrêt Trustco relativement au concept de série d’opérations. Cette position était elle-même basée sur l’opinion majoritaire des juges de la Cour d’appel fédérale dans l’arrêt OSFC. Dans la détermination de l’existence d’une série d’opérations, le point de départ réside dans la common law anglaise qui définit la série de telle sorte que « chaque opération dans la série [est] déterminée d’avance pour produire un résultat final »[19]. Le paragraphe 248(10) de la LIR élargit cette définition en disposant que les opérations liées terminées « en vue de réaliser » ou « en raison de la série » sont réputées faire partie de la série :
Série d’opérations
248(10) Pour l’application de la présente loi, la mention d’une série d’opérations ou d’événements vaut mention des opérations et événements liés terminés en vue de réaliser la série.
[30] L’appelante soutient que les opérations de nettoyage de dette ne faisaient pas partie de la même série d’opérations que l’achat des actions puisque les opérations avaient été imposées unilatéralement par Ford U.S. L’appelante affirme que ces deux opérations de nettoyage de la dette, à savoir la souscription au capital-actions et le remboursement du prêt, avaient été imposées par Ford U.S. une fois le prix de vente déterminé et qu’en ce sens, elles avaient constitué une série qui se distinguait de l’achat des actions de Greenleaf par 3929761 Canada Inc.
[31] Il s’agirait, selon l’appelante, de deux séries d’opérations distinctes, chacune ayant été effectuée par des parties différentes. À mon avis, c’est la première fois que notre Cour examine l’existence d’une série d’opérations sous cet angle. Il faut donc déterminer si les deux opérations de nettoyage de la dette, dont a découlé l’avantage fiscal, peuvent être considérées comme des « opérations liées » effectuées « en raison de » l’achat des actions, pour former une série d’opérations.
[32] La preuve de l’appelante à ce sujet reposait essentiellement sur les témoignages de M. Fugère et de M. Lacombe. M. Lacombe est comptable fiscaliste et travaille pour la famille Fugère depuis le début des années 1990. L’appelante a également déposé, sous la cote A‑2[20], un document de deux pages indiquant les différentes étapes des opérations de nettoyage de la dette qui devaient être achevées préalablement à l’achat des actions. Selon le témoignage de M. Fugère, les différentes opérations qui se trouvaient dans ce document avaient été imposées par Ford U.S., le tout sans possibilité de compromis. Ce document aurait été envoyé par télécopieur quelques jours après l’entente de principe, soit entre le 23 septembre et le 30 septembre 2002. Également, selon ces témoignages, ces étapes n’auraient jamais fait l’objet de discussions ou de négociations entre les parties.
[33] D’emblée, je dois admettre que l’appelante ne m’a pas convaincu que Ford U.S. avait imposé les opérations de nettoyage de la dette. Même si messieurs Fugère et Lacombe ont témoigné en ce sens, il aurait été souhaitable, voire nécessaire en l’espèce, qu’un représentant de Ford U.S. témoigne que Ford U.S avait bel et bien structuré la transaction de façon unilatérale. Appelé à commenter l’absence d’un représentant de Ford U.S. à la barre des témoins, le procureur de l’appelante a expliqué cette absence par la non‑collaboration de Ford U.S.
[34] D’autre part, le document déposé sous la cote A‑2 constitue le seul élément de preuve documentaire à l’effet que Ford U.S. avait imposé les opérations de nettoyage de la dette. Bien que ce document puisse provenir de Ford U.S. et que son introduction en preuve n’ait pas été contestée, je considère, pour les raisons suivantes, que la force probante de ce document est relativement faible. Il s’agit d’un document de deux pages, non daté et non signé, qui aurait été envoyé par télécopieur. On retrouve sur ce document une série de transactions et d’étapes, le tout présenté sous un format « schématique ». Je serais étonné qu’une entreprise de la réputation et de la taille de Ford U.S. ait procédé à une transaction de plus de 9 millions de dollars et en ait dicté les différentes étapes en télécopiant un document de deux pages que je qualifierais de « brouillon » à son futur acheteur. Cette hypothèse me semble peu crédible, d’autant plus que la preuve documentaire démontre que des fiscalistes américains et canadiens avaient été appelés à travailler sur cette transaction complexe[21]. Ainsi, à la lumière de la preuve soumise à l’audience et compte tenu de l’absence de certains éléments de preuve qui auraient dû être produits, je ne suis pas convaincu que les opérations relatives à la transaction avaient été imposées par Ford U.S. comme le soutient l’appelante. Cela dit, même si ces opérations avaient été imposées par Ford U.S., je crois que le nettoyage de la dette et l’achat des actions faisaient partie de la même série d’opérations pour les raisons qui suivent. M. Fugère a témoigné à l’effet que 3929761 Canada Inc. souhaitait, au début du processus de négociation, acquérir les actifs de Greenleaf. Or, Ford U.S. lui aurait alors signifié sa ferme intention de vendre ses actions afin de réaliser la perte en capital latente[22] qu’elle avait sur celles-ci. De plus, afin de réaliser cette perte, M. Lacombe a témoigné que Ford U.S. devait absolument procéder aux opérations de nettoyage de la dette. Toute cette partie des témoignages constitue du ouï-dire. Toutefois, même si je devais accepter cette partie du témoignage, j’arriverais à la conclusion que Ford U.S. avait procédé aux opérations de nettoyage de la dette dans le but de pouvoir réaliser sa perte en capital en vendant les actions de Greenleaf à 3929761 Canada Inc. Ford U.S. voulait vendre ses actions pour réaliser sa perte en capital latente, perte qui n’était disponible que si le nettoyage de la dette était effectué. Ainsi, si Ford U.S. n’avait pas effectué le nettoyage de dette, elle n’aurait pas pu bénéficier de sa perte en capital. Dans une telle situation, il lui aurait été égal de vendre les actions ou les actifs de sa filiale. Peut-on ainsi dire que les opérations de nettoyage de la dette, dont a découlé l’avantage fiscal, peuvent être considérées comme des « opérations liées » effectuées « en raison de » de l’achat par 3929761 Canada Inc. des actions de Greenleaf? Il me semble que la réponse va de soi.
[35] En conclusion sur ce point, je suis d’avis que les opérations de nettoyage de la dette et la vente des actions de Greenleaf faisaient partie de la même série d’opérations, d’une part, car le nettoyage de la dette avait été fait en raison de l’achat des actions et, d’autre part, parce que je ne suis pas convaincu que les opérations de nettoyage avaient été imposées par Ford U.S.
L’une ou l’autre des opérations de la série alléguée constitue une opération d’évitement
[36] La question de savoir si une opération a été principalement effectuée pour un objet non fiscal doit être tranchée de manière objective, à la lumière de l’ensemble de la preuve présentée à la Cour[23]. À ce stade, le fardeau de la preuve repose toujours sur le contribuable à qui il incombe de prouver l’existence d’un objet non fiscal véritable[24].
[37] Tel que le mentionnait la Cour suprême dans l’arrêt Trustco, il appartient au juge de la Cour canadienne de l’impôt de soupeser la preuve pour décider s’il est raisonnable de conclure que l’opération n’a pas été principalement effectuée pour un objet non fiscal. Il faut ainsi envisager objectivement la possibilité que les événements se prêtent à diverses interprétations[25].
[38] Si au moins l’une des opérations faisant partie de la série d’opérations constitue une opération d’évitement, la DGAÉ permet alors de supprimer l’avantage fiscal qui découle de cette série. À l’inverse, si chaque opération de la série a été principalement effectuée pour de véritables objets non fiscaux, la DGAÉ ne permet pas de supprimer l’avantage fiscal qui en découle. Finalement, je note qu’une opération peut avoir une motivation fiscale sans que l’on infère nécessairement que la motivation fiscale soit la raison première de l’opération.
[39] L’appelante soutient que les opérations de nettoyage de dette avaient été conclues pour des raisons propres à Ford U.S. ainsi que pour des raisons fiscales américaines. L’appelante soutient que ce sont là des objets véritables.
[40] L’intimée soutient que la souscription d’actions additionnelles par Ford U.S. et l’utilisation par Greenleaf du montant de la souscription pour rembourser une partie de la dette due à Ford U.S. constituent des opérations d’évitement car elles n’avaient aucun objet véritable. Toujours selon l’intimée, le seul objet de ces opérations était de préserver les attributs fiscaux de Greenleaf en empêchant l’application des règles sur les remises de dettes des articles 80 et 80.01 de la LIR.
[41] À la lecture de l’alinéa 245(3)b) et de la définition d’« avantage fiscal » au paragraphe 245(1), je constate que des motivations fiscales « purement américaines » constituent en soi des objets véritables. En effet, bien que l’obtention d’un avantage fiscal ne soit pas considérée comme étant un objet véritable, la définition d’avantage fiscal prévoit « la réduction, l’évitement ou le report d’un impôt […] exigible en application de la présente loi », faisant expressément référence à la LIR :
245(1) « avantage fiscal » Réduction, évitement ou report d’impôt ou d’un autre montant exigible en application de la présente loi ou augmentation d’un remboursement d’impôt ou d’un autre montant visé par la présente loi. Y sont assimilés la réduction, l’évitement ou le report d’impôt ou d’un autre montant qui serait exigible en application de la présente loi en l’absence d’un traité fiscal ainsi que l’augmentation d’un remboursement d’impôt ou d’un autre montant visé par la présente loi qui découle d’un traité fiscal.
245 (3) L’opération d’évitement s’entend :
[…]
b)soit de l’opération qui fait partie d’une série d’opérations dont, sans le présent article, découlerait, directement ou indirectement, un avantage fiscal, sauf s’il est raisonnable de considérer que l’opération est principalement effectuée pour des objets véritables — l’obtention de l’avantage fiscal n’étant pas considérée comme un objet véritable.
(Non souligné dans l’original.)
[42] Ainsi, s’il est raisonnable de considérer que l’opération est principalement effectuée pour des objets véritables, en l’espèce des motivations fiscales américaines et des raisons propres à Ford U.S., les opérations de nettoyage de dette ne peuvent pas être qualifiées d’opérations d’évitement.
[43] La preuve présentée par l'appelante sur cette question reposait essentiellement sur les témoignages de M. Lacombe et de M. Brian Nerney. M. Lacombe a témoigné à l’effet que les opérations de nettoyage de la dette avaient été imposées par Ford U.S. pour des raisons comptables et fiscales américaines et pour que celle-ci puisse bénéficier de sa perte en capital lors de la disposition des actions de Greenleaf. M. Lacombe est un comptable fiscaliste canadien. Il n’a pas été désigné par la Cour comme expert en fiscalité canadienne, et encore moins expert en fiscalité américaine. Cela ne semble d’ailleurs pas avoir été envisagé par l’avocat de l’appelante. Avec égards, je ne peux accepter la partie de son témoignage relative aux conséquences fiscales américaines pour Ford U.S. L’appelante aurait pu et dû mandater un témoin expert en fiscalité américaine afin de présenter les différents impacts qu’entraînent les opérations de nettoyage de la dette. D’ailleurs, M. Lacombe a admis avoir eu recours à un fiscaliste canadien spécialisé en fiscalité américaine pour l’informer à cet égard. L’appelante n’a toutefois pas cru utile de l’assigner, invoquant une question de coût. La Cour n’a pas connaissance d’office du droit américain et elle n’est pas tenue de tirer des conclusions quant à l’application de celui-ci à certaines transactions dans un contexte canadien. Je ne peux ainsi retenir cet aspect du témoignage de M. Lacombe.
[44] M. Brian Nerney a été assigné par l’appelante afin de témoigner sur son rôle dans des transactions similaires survenues aux États-Unis. Plus précisément, il aurait été dirigeant et actionnaire de Greenleaf U.S., une société de recyclage automobile achetée de Ford U.S. lors de la restructuration de ses activités.
[45] Essentiellement, son témoignage fut à l’effet que Ford U.S. lui aurait imposé une transaction similaire à celle dont il est question. Selon lui, la transaction aurait été structurée ainsi dans le seul but de permettre à Ford U.S. de bénéficier d’une perte en capital latente sur la vente des actions, une extinction de dette entre parties ayant un lien de dépendance ne permettant pas de réaliser cette perte.
[46] Il est important de noter que M. Nerney n’a pas été qualifié de témoin expert. Son témoignage constitue du ouï‑dire et, bien qu’intéressant, sa valeur probante demeure très limitée.
[47] L’appelante n’a pas cru utile ou n’a pas été en mesure de faire témoigner un représentant de Ford U.S. relativement aux raisons internes qui auraient mené celle-ci à structurer les opérations de nettoyage de cette manière. L’appelante n’a pas jugé utile non plus de mandater un expert en droit américain afin de renseigner la Cour sur les conséquences fiscales américaines de ces transactions. L’intimée me demande d’en tirer une inférence négative, ce que j’accepte de faire pour les raisons suivantes.
L’inférence négative
[48] En matière civile, la règle générale relativement aux inférences défavorables fondées sur l’omission de faire entendre un témoin remonte à la décision Blatch c. Archer[26], où Lord Mansfield énonçait, à la p. 65 :
[TRADUCTION]
Il existe certainement un principe voulant que tous les faits soient appréciés à la lumière de la preuve que l'une des parties était en mesure de produire et que l'autre partie était en mesure de réfuter.
[49] Et dans The Law of Evidence in Civil Cases (John Sopinka et Sidney N. Lederman, Toronto, Butterworths, 1974), les auteurs précisent, aux pages 535 et 536 :
[TRADUCTION]
L'application de ce principe a conduit à établir une règle bien connue selon laquelle l'omission d'une partie ou d'un témoin de produire une preuve que la partie ou le témoin était en mesure de produire et qui aurait peut-être permis d'élucider les faits, fonde la Cour à déduire que la preuve de la partie ou du témoin en question aurait été défavorable à la partie à laquelle l'omission a été attribuée.
(Non souligné dans l’original.)
[50] Ce principe a été repris par la Cour suprême du Canada en 1970 dans l’arrêt Lévesque c. Comeau[27]:
[…] Ce n'est pas tout. L'expert de l'appelante Lola Lévesque ne l'a examinée pour la première fois que plus d'un an après l'accident alors qu'elle avait dans l'intervalle consulté plusieurs médecins et subi divers examens. Elle seule était en mesure d'apporter au tribunal ces éléments de preuve et elle ne l'a pas fait. À mon avis, il faut appliquer la règle que dans de telles circonstances un tribunal doit présumer que ces éléments de preuve lui seraient défavorables. Cette règle n'est pas moins applicable parce que les témoins dont il s'agit demeurent tous à Montréal. L'appelante Lola Lévesque devait au besoin recourir à la procédure de commission rogatoire. Dans ces circonstances, on pouvait à bon droit refuser d'accepter son témoignage et celui de son mari sur son bon état de santé avant l'accident, comme une preuve suffisante pour exclure les autres causes possibles de surdité.
(Non souligné dans l’original.)
[51] Ce passage de l’arrêt Lévesque c. Comeau a souvent été accompagné, dans la jurisprudence récente[28], du passage suivant de James H. Chadbourn, dir., Wigmore on Evidence, vol. 2, Boston, Little, Brown & Company, 1979, à la page 192 :
[TRADUCTION]
L'omission de présenter au tribunal une circonstance, un document, ou un témoin, alors que la partie elle-même ou son adversaire allègue que les faits seraient ainsi éclaircis, sert à montrer ce qui est la déduction la plus naturelle que la partie craint de le faire, et cette crainte prouve d'une certaine façon que la circonstance, le document ou le témoin, s'ils avaient été présentés, auraient mis à jour des faits défavorables à la partie. Ces déductions ne peuvent être faites à juste titre qu'à certaines conditions; de plus, il est toujours possible qu'elles s'expliquent par des circonstances qui rendent plus naturelle une autre hypothèse que la crainte de divulgation. Cependant, le bien-fondé de pareille déduction en général n'est pas remis en question.
(Non souligné dans l’original.)
[52] La Cour suprême a récemment rappelé ce principe dans l’arrêt R. c. Jolivet[29]. Bien qu’il s’agisse d’un jugement en matière de droit criminel, la Cour a fait des remarques intéressantes sur l’application de ce principe en matière civile. Par exemple, la partie visée par l’inférence défavorable peut expliquer de façon satisfaisante les raisons sur lesquelles se fonde l’omission de faire entendre le témoin[30]. De plus, la Cour souligne qu’il faut être précis quant à la nature exacte de l’inférence défavorable recherchée. Citant Sopinka,[31] la Cour souligne que l’omission de faire entendre un témoin peut équivaloir, selon le cas, « à l’aveu implicite que la déposition du témoin absent serait défavorable à la cause de la partie ou, du moins, qu’elle ne l’appuierait pas »[32].
[53] Toujours dans l’arrêt Jolivet[33], la Cour suprême mentionne également que les circonstances selon lesquelles l’avocat du procès choisit de ne pas faire entendre un témoin donné peuvent restreindre la nature de l’inférence défavorable qui peut en découler. On peut, par exemple, décider de ne pas faire entendre un témoin parce qu’un autre témoin a déjà traité adéquatement de la question, ou parce qu’un témoin honnête pourrait faire mauvaise impression ou pour d’autres raisons n’ayant rien à voir avec la véracité du témoignage[34].
[54] Dans la décision Downey c. Canada[35], l’appelant était partie à une vente entre personnes ayant un lien de dépendance et devait démontrer que des personnes non liées auraient transigé à un prix semblable. Le juge de la Cour canadienne de l’impôt a conclu que l’appelant n’avait pas présenté une preuve suffisante pour réfuter les présomptions du ministre. En effet, il n’avait pas fait témoigner le cocontractant quant aux circonstances de la transaction et de la détermination du prix. Cette décision a été confirmée par la Cour d’appel fédérale[36].
[55] Dans la décision Teelucksing c. Canada[37], au paragraphe 81, le juge Miller a dit que, pour qu'il soit possible de tirer une conclusion défavorable, il doit exister un vide dans la preuve.
[56] Afin de tirer une inférence négative relativement à l’absence d’un témoin, le juge du procès doit d’abord être insatisfait de la preuve qui lui est présentée ou, du moins, avoir un doute réel quant à son contenu. Lorsque le juge du procès émet certaines réserves ou exprime certains doutes par rapport à la preuve et que la seule personne en mesure d’apporter des éléments de preuve additionnels ou de corroborer ceux déjà présentés ne témoigne pas, une inférence négative pourra être tirée de cette absence à moins qu’elle ne s’explique par des circonstances vraisemblables et crédibles. À cet effet, le juge doit se demander si les circonstances qui ont mené l’avocat du procès à ne pas faire entendre un témoin donné peuvent restreindre la nature de l’inférence défavorable qui pourrait en découler.
[57] Dans le présent appel, l’appelante tente de faire la preuve que les transactions de nettoyage de la dette ont été imposées par Ford U.S. pour ses propres fins fiscales et financières américaines. La preuve de l’appelant à cet effet repose sur les témoignages de M. Fugère et de M. Lacombe. Ces témoignages constituent une preuve intéressée et constituent, en bonne partie, du ouï-dire. Certains éléments sont également douteux ou invraisemblables à la lumière des faits. L’appelante a également présenté une preuve documentaire déficiente à laquelle on ne peut accorder une grande valeur probante. Il existait donc clairement un vide dans la preuve.
[58] Seul un représentant de Ford U.S. aurait été en mesure de corroborer les témoignages de M. Fugère et M. Lacombe. L’appelante soutient qu’en raison de l’absence de coopération de la part de Ford U.S., la Cour n’a pas pu bénéficier de ce témoignage. Tel que l’a mentionné le juge Archambault dans la décision Morley[38], la loi et les règles de pratique prévoient différents moyens pour s’assurer de la présence d’un témoin à l’audience.
[59] De plus, l’appelante n’a pas jugé utile de faire témoigner un expert qui aurait pu éclairer la Cour sur les conséquences fiscales américaines qu’auraient eu les opérations de nettoyage de dette et qui auraient pu constituer des objets véritables. L’avocat de l’appelante a affirmé qu’une question de coût était à l’origine de cette décision. Je note toutefois que l’appelante a fait venir M. Nerney du Texas afin que celui-ci témoigne environ cinq minutes au total sur des sujets qui constituaient à leur face même du ouï-dire et qui n’ont pas éclairé la Cour.
[60] La preuve des modalités entourant la vente était essentielle pour l’appelante si elle souhaitait s’acquitter de son fardeau à l’égard de l’existence d’opérations d’évitement. Considérant en plus que c’est elle qui détenait le fardeau de réfuter l’existence d’une telle opération, je n’hésite pas à tirer une inférence négative de l’absence du témoignage d’un représentant de Ford U.S. L’importance que revêtait ce témoignage et l’absence d’explications et de justifications qui, eu égard aux circonstances, auraient été crédibles, militent en ce sens.
Conclusion sur la série d’opérations d’évitement
[61] En conclusion, comme la question de savoir si une opération avait été principalement effectuée pour un objet non fiscal doit être tranchée de manière objective, à la lumière de l’ensemble de la preuve présentée à la Cour, je suis d’avis que l’appelante n’a pas réussi à établir par prépondérance de la preuve, que les opérations de nettoyage de la dette avaient été faites principalement pour des objets non fiscaux.
[62] Il est clair que les transactions avaient des objets fiscaux. L’appelant avait toutefois le fardeau de démontrer qu’il y avait des objets non fiscaux, et que les opérations avaient été entreprises principalement pour ces objets. Cela n’a pas été fait. Des considérations fiscales américaines et des considérations internes, qu’elles soient comptables, économiques ou autres, peuvent dans certains cas constituer des objets non fiscaux véritables. Ici, la preuve ne me permet pas de tirer cette conclusion. Ainsi, je conclus que les opérations de nettoyage de dette constituaient toutes deux des opérations d’évitement qui ont entraîné un avantage fiscal, soit la conservation des attributs fiscaux.
[63] Avant de procéder à la troisième étape de l’analyse, je ferai les commentaires suivants. L’appelante a soutenu à plusieurs reprises que les aspects fiscaux de la transaction n’avaient jamais été envisagés jusqu’au moment où Ford U.S. aurait envoyé le document décrivant les transactions à être effectuées. M. Fugère et M. Lacombe ont tous deux témoigné que ce n’est que lorsque les transactions avaient été imposées par Ford U.S., aux alentours du 30 septembre 2002, qu’ils s’étaient questionnés sur les conséquences fiscales de l’achat des actions et de la dette. Il n’est pas clair, selon la preuve soumise, si cet argument visait l’existence d’une série d’opérations ou les opérations d’évitement à proprement parler. À la lumière de l’analyse effectuée aux paragraphes précédents,