Dynamic Industries Ltd. c. Canada

Dynamic Industries Ltd. c. Canada
Base de données – Cour (s)
Décisions de la Cour d'appel fédérale
Date
2005-06-03
Référence neutre
2005 CAF 211
Numéro de dossier
A-247-04
Contenu de la décision
Date : 20050603
Dossier : A-247-04
Référence : 2005 CAF 211
CORAM : LE JUGE EN CHEF RICHARD
LE JUGE SHARLOW
LE JUGE MALONE
ENTRE :
DYNAMIC INDUSTRIES LTD.
appelante
et
SA MAJESTÉ LA REINE
intimée
Audience tenue à Vancouver (C.-B.), le 16 mars 2005.
Jugement rendu à Ottawa (Ontario), le 3 juin 2005.
MOTIFS DU JUGEMENT : LE JUGE SHARLOW
Y ONT SOUSCRIT : LE JUGE EN CHEF RICHARD
LE JUGE MALONE
Date : 20050603
Dossier : A-247-04
Référence : 2005 CAF 211
CORAM : LE JUGE EN CHEF RICHARD
LE JUGE SHARLOW
LE JUGE MALONE
ENTRE :
DYNAMIC INDUSTRIES LTD.
appelante
et
SA MAJESTÉ LA REINE
intimée
MOTIFS DU JUGEMENT
LE JUGE SHARLOW
[1] Il s'agit de l'appel d'un jugement de la Cour canadienne de l'impôt en date du 13 avril 2004, rejetant un appel en matière d'impôt sur le revenu pour les années d'imposition 1997, 1998 et 1999 : Dynamic Industries Ltd. c. Canada, 2004 D.T.C. 2550. Dynamic Industries Ltd. (Dynamic) a fait l'objet d'une nouvelle cotisation par laquelle on lui a refusé pour ces années la déduction de certaines dépenses conformément à l'alinéa 18(1)p) de la Loi de l'impôt sur le revenu, L.R.C. 1985, ch. 1 (5e suppl.), au motif qu'elle exploitait une entreprise de prestation de services personnels.
[2] La question centrale en l'espèce est de déterminer si l'alinéa 18(1)p) s'applique à Dynamic pour les années visées par l'appel. Si la réponse est oui, l'appel doit être rejeté. Si la réponse est non, l'appel doit réussir.
LES FAITS
[3] Dynamic est une entreprise de la Colombie-Britannique, constituée en société le 11 août 1983. Son siège social est à Cranbook (Colombie-Britannique). Depuis sa constitution en société, Dynamic exploite une entreprise de fourniture d'acier semi-ouvré en Alberta et en Colombie-Britannique. Pendant toute la période pertinente, les actions de Dynamic étaient la propriété de M. Steven Martindale ou de son épouse, Mme Shkwarok.
[4] M. Martindale et Mme Shkwarok sont les employés de Dynamic depuis le début. M. Martindale remplit les fonctions de ferronnier et de directeur des travaux, le cas échéant. Mme Shkwarok fournit des services administratifs.
[5] M. Martindale est un ferronnier certifié, membre de la section locale 97 du syndicat des ferronniers (Ironworkers Union). En 1988, M. Martindale a cédé ses actions de Dynamic à Mme Shkwarok afin que Dynamic puisse devenir plus facilement un « entrepreneur signataire » de la convention collective modèle du syndicat des ferronniers, section locale 97. On a procédé ainsi parce que les statuts du syndicat des ferronniers ne permettait pas à un membre du syndicat de posséder une entreprise signataire. Vers la même époque, M. Martindale a commencé à travailler à plein temps chez Dynamic.
[6] À titre d'entrepreneur signataire, Dynamic a pu fournir de l'acier semi-ouvré à des entreprises syndiquées aussi bien que non syndiquées, dans la mesure où les travailleurs qu'elle employait étaient syndiqués. À titre d'employé de Dynamic, M. Martindale a par conséquent pu obtenir du travail de deux manières, par l'intermédiaire de la section locale 97 du syndicat et par l'intermédiaire de Dynamic comme entrepreneur signataire.
[7] Pour obtenir du travail comme membre du syndicat par l'intermédiaire de la section locale 97, M. Martindale participait à la procédure de répartition des commandes avec environ 500 autres membres figurant sur la liste du syndicat. Cette procédure consistait à s'inscrire et à attendre que son nom arrive en haut de la liste. À ce moment, le répartiteur appelait le membre pour un projet particulier. Si le membre refusait cette affectation, son nom retournait en bas de la liste et il devait attendre à nouveau. Grâce à cette procédure de répartition, les membres du syndicat recevaient des travaux uniquement dans des sites syndiqués ou auprès d'un entrepreneur signataire. Ils étaient payés au taux horaire indiqué pour les contremaîtres et les compagnons dans le barème des taux de la convention collective des ferronniers.
[8] Si l'entrepreneur à qui un membre du syndicat était affecté ne payait pas la rémunération du membre, le membre pouvait demander au syndicat de recouvrer la rémunération. Le syndicat conservait des obligations ou des chèques certifiés des entrepreneurs employeurs pour couvrir tout non-paiement de rémunération. Ainsi, un membre du syndicat était sûr d'être payé.
[9] Ce système était la seule façon pour les membres du syndicat des ferronniers d'obtenir un emploi comme ferronniers. Les membres ne pouvaient pas solliciter eux-mêmes ce genre de travail, accepter du travail à la pièce ou négocier un salaire horaire. D'autres questions relatives aux heures de travail, aux vacances, aux frais de déplacement, aux allocations de subsistance, aux mises à pied et à la sécurité au travail étaient couvertes par la convention collective.
[10] En tant que directeur des travaux pour Dynamic, M. Martindale sollicitait et négociait des contrats de construction pour Dynamic, sur une base de projet. M. Martindale choisissait le travail qu'il voulait faire par l'intermédiaire de Dynamic, où il voulait le faire et pour quel montant. Dynamic pouvait facturer des taux horaires ou journaliers, ou accepter des contrats à prix coûtant majoré ou à prix fixe. Ces options n'existaient pour aucun des travaux offerts par l'intermédiaire de la section locale 97 du syndicat.
[11] Dans le cas d'un contrat à prix coûtant majoré, M. Martindale négociait une marge de profit fixe, en général 10 %, en sus du taux horaire applicable à ses services. M. Martindale a témoigné que la marge de profit variait selon divers facteurs comme l'emplacement du travail et les conditions climatiques saisonnières. Pour un contrat à prix coûtant majoré, Dynamic était payée pour chaque heure travaillée par M. Martindale au taux négocié et M. Martindale était payé en conséquence par Dynamic.
[12] Dans le cas d'un contrat à prix fixe pour Dynamic, M. Martindale négociait un certain prix forfaitaire pour le travail. Ce prix négocié était basé sur une estimation du nombre d'heures de travail et des frais prévus pour terminer le travail. S'il fallait moins d'heures de travail pour terminer le travail ou que les coûts étaient moindres que ce qu'avait prévu M. Martindale, Dynamic réalisait un profit. Cependant, si le travail nécessitait plus d'heures ou que les coûts étaient supérieurs aux coûts estimés, Dynamic était perdante.
[13] M. Martindale considérait que les contrats à prix fixe faisaient courir davantage de risques à Dynamic que les contrats à prix coûtant majoré, à cause de la possibilité de sous-estimer le temps ou les coûts. Le risque était même plus grand en présence de facteurs incontrôlables comme les conditions climatiques ou l'incertitude des livraisons ou les problèmes de génie.
[14] Cependant, les deux catégories de contrat comportaient un risque de non-paiement. Contrairement au travail de M. Martindale comme membre de la section locale 97 du syndicat, le travail obtenu par l'intermédiaire de Dynamic n'était couvert par aucune garantie de paiement. Si l'entrepreneur à qui Dynamic avait fourni des services devenait insolvable ou était autrement incapable de payer, Dynamic devait recourir à la justice pour recouvrer les sommes qui lui étaient dues.
[15] À mesure que M. Martindale acquérait de l'expérience dans l'industrie, il travaillait moins par l'intermédiaire de la section locale 97 du syndicat et davantage par l'intermédiaire de Dynamic. Travailler avec Dynamic était plus lucratif pour lui à cause de la souplesse dans le choix du travail et la capacité de négocier. De même, M. Martindale n'aurait pas pu obtenir, par le syndicat, un poste équivalent à celui de directeur des travaux.
[16] Dynamic a commencé à fournir des services de soudage, de fabrication et d'érection à divers entrepreneurs généraux. Grâce à l'expérience de M. Martindale, Dynamic a entrepris des projets de gérance de construction et fourni des services de sous-traitance à un certain nombre d'entreprises entre 1988 et 1995. Selon les exigences d'un contrat particulier, Dynamic employait d'autres travailleurs en plus de M. Martindale. Le nombre de travailleur variait de un à huit selon le cas.
[17] L'un des entrepreneurs pour lesquels Dynamic a travaillé à partir de 1990 était Southern Interior Maintenance Installation Ltd., société possédée par M. Jim Larson et son épouse, Mme Gail Larson, ni l'un ni l'autre n'étant lié à M. Martindale ou Mme Shkwarok. Dynamic a facturé Southern Interior 38 $ l'heure pour un projet à prix coûtant majoré. En 1993, Dynamic a négocié un contrat à prix fixe pour un petit contrat chez Southern Interior et, fin 1993, Dynamic a également négocié un autre contrat à prix coûtant majoré de 45 $ l'heure plus frais de subsistance.
[18] Dynamic a par la suite fourni des services à S.I.I.L. Maintenance Ltd. (SIIL), société dont Mme Larson était la seule propriétaire. Le mari de Mme Larson, M. Jim Larson, était membre du syndicat des ferronniers et employé à plein temps de SIIL. SIIL fournissait principalement du travail d'entretien dans les mines de charbon.
[19] En 1994, Mr. Martindale a accepté un poste chez Construction Management Ltd. de Calgary, en qualité de représentant de Fording Coal Ltd, poste qu'il a conservé pendant le reste de cette année. Propriétaire de trois des cinq mines situées dans la Elk Valley, Fording était l'un des plus gros employeurs dans l'industrie à l'époque. M. Martindale était chargé de la gérance de l'exploitation du projet par Fording. Il a ainsi eu la possibilité d'acquérir l'expérience nécessaire pour diriger et gérer un gros travail et gagner la confiance de la direction de Fording.
[20] À partir de 1995, SII a obtenu ses contrats les plus gros jusqu'alors de Fording. Dynamic fournissait à SIIL des services de gérance de projet pour ces contrats. Dynamic, par l'intermédiaire de M. Martindale, travaillait avec SIIL à élaborer des échéanciers et des estimations de coûts pour des propositions de projet, qui étaient ensuite utilisées pour soumettre des travaux à Fording. M. Martindale n'avait pas le pouvoir de prendre des décisions quant au choix des contrats par SIIL. La direction de SIIL décidait elle-même si elle voulait faire une offre pour un contrat particulier. Si SIIL voulait faire une offre, Dynamic préparait un devis des coûts, du temps, du matériel et du personnel nécessaires pour le travail, puis SIIL présentait l'offre à Fording. Si SIIL obtenait le contrat, Dynamic était notamment chargée du calendrier d'exécution des travaux sous-traités suivant les propositions. Dynamic faisait ce travail de gérance pour un prix coûtant majoré pré-négocié. Si SIIL n'obtenait pas le contrat, Dynamic ne recevait pas de rémunération pour le temps consacré à la préparation des devis et propositions.
[21] Le contrat entre SIIL et Dynamic n'était pas écrit. Cependant, en principe, Dynamic recevait le prix coûtant majoré pour le travail accompli par M. Martindale, au taux de 45 $ l'heure, plus 63 $ l'heure ou 82 $ par jour pour le temps supplémentaire selon les circonstances, ainsi que les frais de subsistance et la TPS. Les frais de subsistance étaient calculés selon un taux spécifié pour chaque jour travaillé par M. Martindale, contrairement à l'allocation de sept jours à laquelle avaient droit les membres du syndicat travaillant par l'intermédiaire de la section locale 97. Ces taux avaient été établis au début en 1993 et étaient demeurés inchangés jusqu'en 1999. Ils étaient calculés de manière à ce que SIIL réalise un profit de 10 % sur ce qu'elle facturait à Fording.
[22] Dynamic facturait également SIIL 1 000 $ par mois pour utiliser un camion, jusqu'à ce que SIIL achète son propre camion en 1997.
[23] Si Dynamic devait réparer une erreur qu'elle avait commise, ce travail était considéré comme du « travail sous garantie » . SIIL n'avait aucune obligation d'indemniser Dynamic pour le temps ou les frais engagés pour un tel travail sous garantie. Les frais généraux engagés pour exploiter Dynamic n'étaient pas non plus payés par SIIL.
[24] M. Martindale a témoigné qu'il pensait que Dynamic était couverte par l'assurance de responsabilité civile souscrite par SIIL, sans préciser quels risques étaient d'après lui couverts. Les contrats d'assurance de SIIL n'ont pas été présentés en preuve.
[25] SIIL a embauché des douzaines d'autres sous-traitants et ferronniers selon les besoins des divers projets. En général, les autres sous-traitants facturaient SIIL une fois par mois pour le travail accompli. SIIL demandait normalement aux sous-traitants, y compris Dynamic, de remplir des fiches de présence pour indiquer le travail qu'ils facturaient. SIIL versait à ses employés ferronniers un salaire hebdomadaire pour les heures travaillées, en général de 8 h à 16 h 30. Le personnel de la mine ou d'autres employés de SIIL indiquaient à ces employés où l'on avait besoin d'eux et ce que l'on attendait d'eux pour la journée.
[26] SIIL a décroché la plupart des travaux d'entretien de Fording entre 1995 et 1999. Pendant cette période, environ 95 % du travail de SILL venaient de chez Fording. En raison du volume de travail que lui valait cette augmentation de travail pour SIIL, Dynamic n'avait plus besoin de chercher ailleurs de nouveaux contrats. La durée des travaux chez SIIL variait de deux jours à six mois. Différents travaux pouvaient se chevaucher.
[27] De 1995 à 1999, période comprenant les années visées par l'appel, SIIL était la seule source de revenu pour Dynamic, à l'exception d'un petit montant d'intérêt sur de l'argent investi. M. Martindale a témoigné qu'il y avait suffisamment de travail, que Dynamic faisait suffisamment d'argent et que les affaires marchaient suffisamment pour qu'il n'ait pas à solliciter d'autres contrats pour Dynamic ou pour lui-même comme membre de la section locale 97 du syndicat.
[28] Malgré le fait que Dynamic fournissait des services à SIIL, M. Martindale considérait qu'il avait intérêt à prendre soin en même temps des intérêts de Fording. À une occasion, il a conseillé à Fording de ne pas attribuer un contrat particulier à SIIL parce qu'il pensait que cela constituerait une utilisation inefficace des ressources de Fording. M. Martindale n'était pas employé par Fording, mais il était conscient que Fording était le plus gros employeur dans la Elk Valley et il ne voulait pas détruire le lien de confiance qu'il avait établi avec Fording dans son poste antérieur de représentant des propriétaires chez Fording. Comme Fording s'intéressait aussi au progrès des divers travaux, M. Martindale tenait fréquemment Fording au courant de ce qui se passait quotidiennement sur les chantiers.
[29] Les contrats entre Dynamic et SIIL ne nécessitaient pas que M. Martindale travaille à des heures régulières et il ne recevait pas de directives sur l'endroit où il travaillerait à un moment particulier. Il déterminait à sa discrétion quand et où on avait besoin de lui. Il n'y avait pas de séances de rapports régulières entre Dynamic et SIIL. M. Martindale informait SIIL fréquemment en fonction des besoins, souvent quotidiennement, mais il n'y avait pas d'exigence de rapports officiels.
[30] Dynamic facturait SIIL pour ses travaux de gérance de projet et pour la location du camion à divers intervalles. Pendant les années visées par l'appel, Dynamic a envoyé 33 factures à SIIL. Les montant facturés pour les services allaient de 1 300 $ à 15 000 $ environ, la moyenne étant de 8 000 $ à 10 000 $. Il n'y avait pas d'échéancier régulier d'envoi ou de paiement des factures. Dynamic acceptait parfois un paiement partiel et attendait le reste du paiement à une date ultérieure.
[31] Dynamic comprenait que SIIL n'avait pas toujours sous la main les fonds disponibles pour payer tous ses entrepreneurs, sous-traitants et fournisseurs, en particulier en cas d'interruptions où la paie augmentait considérablement. SIIL devait d'abord facturer Fording, puis, une fois qu'elle avait reçu l'argent de Fording, pouvait acquitter toutes ses factures en souffrance. Dynamic ne facturait pas d'intérêt sur les soldes impayés.
[32] Dynamic n'avait aucune garantie de SIIL pour le paiement de ses factures. M. Martindale pensait toutefois que Fording paierait tous ses entrepreneurs et qu'éventuellement SIIL aurait assez d'argent pour payer Dynamic. Le dossier indique que parfois, les paiements de SIIL étaient jusqu'à trois mois en retard. SIIL était reconnaissante de la souplesse et de la patience dont faisait preuve Dynamic à cet égard.
[33] S'il arrivait que Dynamic n'ait pas assez d'argent pour payer ses employés en attendant un paiement de SILL, elle empruntait de l'argent à M. Martindale ou à Mme Shkwarok et les remboursait une fois le paiement reçu de SIIL.
[34] À au moins une occasion, SIIL a donné à Dynamic une prime pour la remercier du dur travail et du rôle central joué dans le succès de SIIL. Des primes semblables ont été données à d'autres personnes qui n'étaient ni employés ni sous-traitants de SIIL mais qui avaient contribué à la bonne marche de la société, tels des membres de la famille de Mme Larson et un voisin.
[35] Au cours des années visées par l'appel, Dynamic a fourni des services uniques dans le sud-est de la Colombie-Britannique et M. Martindale a été essentiel à sa réussite. Ce dernier a témoigné qu'il aurait pu embaucher d'autres personnes ou qu'il a en fait embauchées pour le remplacer lorsqu'il était incapable de fournir ses services pour cause de maladie ou autre congé.
[36] Dynamic a fait un peu de promotion d'entreprise en 1999. La société a acheté deux abonnements pour la ligue locale de hockey, que M. Martindale offrait à diverses personnes dans l'industrie. Il n'y avait pas tellement besoin de faire de la publicité parce que M. Martindale connaissait tous les entrepreneurs majeurs, mais il était important de faire plaisir à certains de ces gros entrepreneurs.
[37] À la fin des années 1999, la part de travail de SIIL dans la Elk Valley a commencé a décroître. Aussi, Dynamic a commencé à s'étendre en dehors de la vallée avec d'autres entrepreneurs à partir de 2000. À la date de l'audition à la Cour de l'impôt en 2003, M. Martindale négociait et concluait activement d'autres contrats avec des sociétés autres que SIIL.
[38] En 2001, Dynamic a fait l'objet d'une nouvelle cotisation pour 1997, 1998 et 1999, où on lui a refusé certaines déductions en vertu de l'alinéa 18(1)p) de la Loi de l'impôt sur le revenu. Dynamic a interjeté appel devant la Cour de l'impôt, sans succès, et se pourvoit maintenant devant notre Cour.
LA LOI
[39] Les dispositions de la Loi de l'impôt sur le revenu relatives aux entreprises de prestation de services personnels ont été adoptées pour refuser certains avantages fiscaux que l'on peut obtenir en fournissant des services par l'intermédiaire d'une société plutôt que personnellement. Ces dispositions visent surtout une situation semblable à celle de l'affaire Sazio c. Ministre du revenu national, [1969] 1 Ex. C.R. 373, [1968] C.T.C. 579, 69 D.T.C. 5001 (C.É.).
[40] Ralph Sazio avait été employé comme entraîneur principal d'un club de football professionnel pendant une période de trois ans se terminant le 9 décembre 1965. En 1964, il a démissionné de ce poste et le club de football a embauché à sa place une société, Ralph J. Sazio Limited, pour fournir les services d'entraînement. Il était entendu que ces services seraient fournis personnellement par M. Sazio et qu'il ne fournirait pas de services semblables à un club de football concurrent. La société était possédée par M. Sazio et sa femme. M. Sazio était un dirigeant et un administrateur de la société et en recevait une rémunération.
[41] La position de la Couronne dans l'affaire Sazio et dans les affaires semblables était (et est encore) que l'interposition d'une société entre le récipiendaire d'un service et la personne qui fournit personnellement ce service risquait de donner lieu à des avantages fiscaux déraisonnables, en partie à cause du taux d'impôt sur le revenu beaucoup plus bas pour les entreprises que pour les particuliers, et en partie à cause des possibilités de fractionnement du revenu. M. Sazio a fait l'objet d'une nouvelle cotisation pour 1965 pour le motif que les dispositions contractuelles entre lui et le club de football devraient être ignorées parce qu'il n'y avait pas entre eux d'objet commercial véritable, que M. Sazio aurait dû être imposé à titre d'employé du club de football et que les sommes versées à sa société devaient être imposées dans ses mains parce qu'elles représentaient en fait son salaire.
[42] L'appel de M. Sazio a été accueilli par le juge Cattanach. Sa décision laissait présager ce qui est devenu une proposition bien établie, à savoir qu'une motivation d'ordre fiscal n'enlève rien à la validité d'une opération effectuée à des fins fiscales : Walls c. Canada, [2002] 2 R.S.C. 684;Backman c. Canada, [2001] 1 R.S.C. 367; Shell Canada Ltd. c. Canada, [1999] 3 R.S.C. 622; Canada c. Antosko, [1994] 2 R.S.C. 312; Stubart Investments Ltd. c. la Reine, [1984] 1 R.S.C. 536.
[43] Le juge Cattanach a basé sa conclusion sur les considérations suivantes. Premièrement, rien en droit n'interdit à une société d'offrir des services d'entraînement pour le football. Deuxièmement, l'utilisation d'une société pour fournir les services d'une seule personne est bien reconnue et acceptée. Troisièmement, en l'absence de preuve d'une escroquerie, l'existence juridique distincte d'une société et ses droits et ses obligations doivent être respectés à des fins fiscales.
[44] Grâce au rejet du critère de l'objet commercial, il semblait plus facile de fournir pour une personne des services par l'intermédiaire d'un modèle de type Sazio, plutôt que personnellement, et d'ainsi obtenir les avantages fiscaux afférents. Le gouvernement estimait toujours que ce résultat n'était pas raisonnable. L'adoption de la définition d' « entreprise de prestation de services personnels » et les dispositions connexes tel l'alinéa 18(1)p) visaient à refuser, en partie, les avantages fiscaux découlant de ce type d'arrangements.
L'expression « entreprise de prestation de services personnels » est ainsi définie au paragraphe 125(7) de la Loi de l'impôt sur le revenu :
125 (7) Les définitions qui suivent s'appliquent au présent article. ...
125 (7) In this section, ...
« entreprise de prestation de services personnels » S'agissant d'une entreprise de prestation de services personnels exploitée par une société au cours d'une année d'imposition, entreprise de fourniture de services dans les cas où:
"personal services business" carried on by a corporation in a taxation year means a business of providing services where
a) soit un particulier qui fournit des services pour le compte de la société -- appelé « employé constitué en société » à la présente définition et à l'alinéa 18(1)p);
(a) an individual who performs services on behalf of the corporation (in this definition and paragraph 18(1)(p) referred to as an "incorporated employee"), or
b) soit une personne liée à l'employé constitué en société,
(b) any person related to the incorporated employee
est un actionnaire déterminé de la société, et où il serait raisonnable de considérer l'employé constitué en société comme étant un cadre ou un employé de la personne ou de la société de personnes à laquelle les services sont fournis, si ce n'était de l'existence de la société, à moins:
is a specified shareholder of the corporation and the incorporated employee would reasonably be regarded as an officer or employee of the person or partnership to whom or to which the services were provided but for the existence of the corporation, unless
c) soit que la société n'emploie dans l'entreprise tout au long de l'année plus de cinq employés à temps plein; or
(c) the corporation employs in the business throughout the year more than five full-time employees
d) soit que le montant payé ou payable à la société au cours de l'année pour les services ne soit reçu ou à recevoir par celle-ci d'une société à laquelle elle était associée au cours de l'année.
(d) the amount paid or payable to the corporation in the year for the services is received or receivable by it from a corporation with which it was associated in the year.
[45] Le revenu d'une société tiré d'une entreprise de prestation de services personnels n'est pas admissible à la déduction accordée aux petites entreprises, ce qui signifie qu'il est imposé à un taux plus élevé que ses autres revenus d'entreprise.
[46] De plus, dans le calcul du revenu d'une société tiré d'une entreprise de prestation de services personnels, aucune déduction n'est permise, sauf la rémunération versée à « l'employé constitué en société » (la personne mentionnée à l'alinéa a) de la définition d' « entreprise de prestation de services personnels » , certaines dépenses relatives à l'employé constitué en société et certaines dépenses juridiques. Ces restrictions touchant la déductibilité des dépenses d'entreprise sont indiquées à l'alinéa 18(1)p) :
18. (1) Dans le calcul du revenu du contribuable tiré d'une entreprise ou d'un bien, les éléments suivants ne sont pas déductibles: ...
18. (1) In computing the income of a taxpayer from a business or property no deduction shall be made in respect of ...
p) une dépense, dans la mesure où elle est engagée ou effectuée par une société au cours d'une année d'imposition en vue de tirer un revenu d'une entreprise de prestation de services personnels, à l'exception:
(p) an outlay or expense to the extent that it was made or incurred by a corporation in a taxation year for the purpose of gaining or producing income from a personal services business, other than
(i) du salaire, du traitement ou d'une autre rémunération versé au cours de l'année à un actionnaire constitué en société de la société,
(i) the salary, wages or other remuneration paid in the year to an incorporated employee of the corporation,
(ii) du coût, pour la société, de tout autre avantage ou allocation accordé à un actionnaire constitué en société au cours de l'année,
(ii) the cost to the corporation of any benefit or allowance provided to an incorporated employee in the year,
(iii) d'un montant dépensé par la société et lié à la vente de biens ou à la négociation de contrats par la société, lorsque le montant aurait été déductible dans le calcul du revenu d'un actionnaire constitué en société pour une année d'imposition tiré d'une charge ou d'un emploi s'il l'avait dépensé en vertu d'un contrat d'emploi qui l'obligeait à verser le montant,
(iii) any amount expended by the corporation in connection with the selling of property or the negotiating of contracts by the corporation if the amount would have been deductible in computing the income of an incorporated employee for a taxation year from an office or employment if the amount had been expended by the incorporated employee under a contract of employment that required the employee to pay the amount, and
(iv) d'un montant versé par la société au cours de l'année au titre des frais judiciaires ou extrajudiciaires engagés par elle en recouvrement des sommes qui lui étaient dues pour services rendus,
(iv) any amount paid by the corporation in the year as or on account of legal expenses incurred by it in collecting amounts owing to it on account of services rendered
qui serait, si le revenu de la société était tiré d'une entreprise autre qu'une entreprise de prestation de services personnels, déductible dans le calcul de son revenu;
that would, if the income of the corporation were from a business other than a personal services business, be deductible in computing its income;
[47] Dans la situation la plus répandue visée par l'alinéa 18(1)p) de la Loi de l'impôt sur le revenu, aucune déduction n'est permise pour des dépenses d'entreprise courantes comme le loyer, les frais téléphoniques, les frais d'administration et de bureau et la rémunération de tout employé autre que l'employé constitué en société. Dans la présente affaire, par exemple, la plus grande partie des dépenses refusées au cours des trois années visés par l'appel est constituée par la rémunération versée à Mme Shkwarok pour ses services administratifs. Cette dépense n'a été refusée que parce que la Couronne considérait que Dynamic exploitait une entreprise de prestation de services personnels. Personne ne prétend que Mme Shkwarok n'a pas rendu des services administratifs à Dynamic, ou que sa rémunération pour ces services était déraisonnable.
[48] Aucune disposition de la Loi de l'impôt sur le revenu ne prévoit une compensation à l'application de l'alinéa 18(1)p). Ainsi, par exemple, Mme Shkwarok aurait été imposée sur la rémunération versée par Dynamic, malgré l'impossibilité pour Dynamic de déduire cette rémunération.
APPLICATION DE LA LOI AUX FAITS
[49] On convient que l'alinéa 18(1)p) de la Loi de l'impôt sur le revenu ne s'applique dans la présente affaire que si Dynamic a exploité une entreprise de prestation de services personnels, selon la définition du paragraphe125(7) de cette loi, pendant les années visées par l'appel. Dynamic aura satisfait à cette définition pendant toute période où M. Martindale (qui, d'après la Couronne, est « l'actionnaire constitué en société » de Dynamic), aurait pu raisonnablement être considéré comme un employé de SIIL, si ce n'était de l'existence de Dynamic. Cette question hypothétique est posée par l'énoncé se trouvant entre les alinéas b) et c) de la définition d' « entreprise de prestation de services personnels » , dans ce que les rédacteurs législatifs appellent le « passage intercalaire » (partie soulignée de la définition précitée).
[50] La présente affaire nécessite un examen de la décision Wiebe Door Services Ltd. c. Ministre du Revenu national, [1986] 3 C.F. 553, [1986] 2 C.T.C. 200, 87 D.T.C. 5025 (C.A.F.) et 671122 Ontario Ltd. c. Sagaz Industries Canada Inc. [2001] 2 R.C.S. 983, les arrêts de principe portant sur la question centrale de savoir si un individu fournit des services à titre d'employé ou d'entrepreneur travaillant à son compte (ce que j'appellerai la « question Sagaz » (Sagaz, paragraphe 47)). Les facteurs à prendre en considération pour répondre à la question Sagaz dépendent des particularités de l'affaire, mais normalement il faut se demander si l'employeur exerce un contrôle sur les activités du travailleur, si le travailleur fournit son propre outillage, s'il engage lui-même ses assistants, quelle est l'étendue de ses risques financiers, jusqu'à quel point il est responsable des mises de fonds et de la gestion et jusqu'à quel point il peut tirer profit de l'exécution de ses tâches.
[51] Le juge a traité les facteurs Sagaz sous trois titres, « la propriété des instruments de travail » , « les chances de profit et les risques de pertes » et « les critères de l'intégration » . L'avocat de l'appelante a contesté un certain nombre de ses conclusions relativement à ces facteurs spécifiques et a aussi prétendu que le juge n'a pas pris en considération le facteur du contrôle.
[52] Sur ces questions, la Couronne soutient que la question de savoir si Dynamic exploitait une « entreprise de prestation de services personnels » est une question de fait, qui ne doit pas être modifiée par la Cour en l'absence d'une erreur manifeste et dominante. Je ne suis pas d'accord avec cette interprétation. La preuve n'est pas contredite en substance et les faits ne sont pas contestés. Il s'agit plutôt de déterminer si le juge a bien appliqué le droit à ces faits. C'est une question mixte de droit et de fait : Canada (Directeur des enquêtes et recherches) c. Southam Inc., [1997] 1 R.C.S. 748, au paragraphe 35. Une intervention en appel dans un tel cas est justifié si l'application du droit aux faits révèle une erreur de principe : Housen c. Nikolaisen, [2002] 2 R.C.S. 235, au paragraphe 37.
1. Propriété des instruments de travail
[53] Le juge a estimé que le facteur de « propriété des instruments de travail » favorisait la position de la Couronne parce que SIIL fournissait à M. Martindale un espace de bureau, une aire de stationnement, des services administratifs ainsi que des services techniques et d'entretien. La difficulté avec cette conclusion est qu'elle est hypothétique. Aucune preuve au dossier ne permet de l'étayer.
2. Chances de profits et risques de pertes
[54] Le juge a conclu que la preuve relative aux chances de profits et aux risques de pertes étayait également la position de la Couronne. Pour arriver à cette conclusion, le juge paraît avoir mis l'accent sur le fait que M. Martindale ne partageait pas les profits ou les pertes de SIIL. En toute déférence, là n'est pas la question. Le facteur « chances de profits et risques de pertes » vise à révéler si les activités de M. Martindale comportaient le type de risques qui s'apparente davantage à ceux supportés par une entreprise que par un employé. L'entreprise n'est pas celle de SIIL, mais celle de M. Martindale lui-même. Pour citer Sagaz (au paragraphe 47), il s'agit de savoir « jusqu'à quel point [le travailleur] peut tirer profit de ses tâches » .
[55] M. Martindale était rémunéré pour les services qu'il fournissait à SIIL sur une base qui, sous certains aspects, ressemblait à celle d'un employé payé à l'heure. La rémunération était basée sur un taux horaire, avec des taux plus élevés pour les heures supplémentaires, et des montants supplémentaires pour couvrir certaines dépenses connexes. De même, à moment donné, M. Martindale a reçu une prime volontaire.
[56] D'autre part, la manière dont la rémunération en l'espèce était déterminée correspond également au type de contrat à prix coûtant majoré qu'utilise souvent le sous-traitant exploitant une affaire comme celle de M. Martindale. Il y a aussi trois aspects importants de la rémunération de M. Martindale qui ne sont pas caractéristiques d'une relation d'emploi. Premièrement, M. Martindale n'était pas rémunéré pour le temps consacré à la préparation des devis pour SIIL si les devis ne résultaient pas en un contrat. Deuxièmement, M. Martindale n'était pas rémunéré sur une base régulière ou rapide, à tel point qu'il était obligé d'avoir recours à son propre financement. Troisièmement, le coût des travaux sous garantie (travaux requis pour corriger les erreurs de M. Martindale) était assumé par lui plutôt que par SIIL.
[57] Dans l'ensemble, la manière dont M. Martindale était rémunéré n'indique pas l'existence d'une relation employeur-employé. Je conclus que le juge a commis une erreur en tirant la conclusion contraire.
3. Critère de l'intégration
[58] Le juge a estimé que la contribution de M. Martindale à SIIL pendant les années visées par l'appel a fait de lui une partie intégrante de l'exploitation de cette société et qu'il était donc plus un employé qu'une personne travaillant à son compte. Cependant, pour arriver à cette conclusion, le juge n'a pas pris en considération la preuve substantielle indiquant que l'entreprise de gestion de construction a été exploitée pendant un certain nombre d'années avant les années visées par l'appel, et également après ces années.
[59] Pendant les années visées par l'appel, il n'y a pas eu de changement dans le mode d'exploitation de l'entreprise de gestion de construction. En fait, la seule chose qui était propre à ces années visées par l'appel était que SIIL monopolisait les services de M. Martindale à cause des exigences de ses propres contrats avec Fording. À mon avis, le juge a eu tort de considérer ces années isolément de toute l'histoire de l'entreprise de M. Martindale, au cours de laquelle des services ont été fournis à de nombreuses autres entreprises.
[60] De 1988 jusqu'au début des années 1990, M. Martindale essayait d'éviter les contraintes associées d'être un ferronnier employé exclusivement par l'intermédiaire d'un syndicat. Il a acquis des talents d'entrepreneur et de directeur des travaux, qui lui ont ouvert plus de possibilités qu'il n'en aurait eues par l'entremise de la section locale 97. On peut penser que si Dynamic n'existait pas, M. Marindale aurait pu choisir, après avoir acquis les talents de gérant de projet au début des années 1990, diverses avenues comme gérant de projet à son compte, plutôt que comme employé d'une autre entreprise. Dans ce cas, il serait raisonnable de conclure que, en 1997, 1998 et 1999, les services qu'il a fournis à SIIL l'ont été à titre d'entrepreneur indépendant, plutôt que d'employé.
[61] Le fait qui favorise le plus la position de la Couronne est que, pendant les années en question et les deux années antérieures, M. Martindale a fourni des services uniquement à SIIL. Cependant, la monopolisation de M. Martindale pendant cette période n'est pas due au fait que SIIL et M. Martindale cimentaient une relation qui ressemblait à une relation d'employeur et employé. Plutôt, elle est due au fait que SIIL avait beaucoup de succès pendant cette période auprès de Fording. Rien ne permettait de penser que SIIL pouvait raisonnablement espérer que cette situation continue et en fait elle n'a pas continué après 1999.
4. Contrôle
[62] Le juge n'a pas mentionné le facteur du contrôle, c'est-à-dire le degré de surveillance qu'exerçait SIIL sur les activités de M. Martindale comme directeur des travaux. Dans le contexte de cette affaire, c'est un facteur important et le juge aurait dû le prendre en considération. La preuve sur ce point favorise la position de M. Martindale. Elle établit que M. Martindale était substantiellement indépendant et que SIIl n'exerçait aucun contrôle significatif sur ses activités.
CONCLUSION
[63] Dans l'ensemble, le juge n'a pas appliqué correctement tous les facteurs de la décision Sagaz aux circonstances de la présente affaire. À mon avis, à la lumière des considérations examinées ci-dessus, il ne serait pas raisonnable de conclure que, si ce n'était de l'existence de Dynamic, M. Martindale aurait fourni ses services à SIIL comme employé en 1997, 1998 et 1999.
[64] J'accueillerais le présent appel avec dépens devant notre Cour et devant la Cour de l'impôt. J'annulerais le jugement de la Cour de l'impôt et rendrais une ordonnance renvoyant l'affaire au Ministre pour qu'il établisse une nouvelle cotisation en tenant pour acquis que l'alinéa 18(1)p) de la Loi de l'impôt sur le revenu ne s'applique pas à l'appelante pour les années 1997, 1998 ou 1999.
(s) « K. Sharlow »
Juge
« Je suis d'accord
Juge en chef J. Richard »
« Je suis d'accord
Juge B. Malone »
Traduction certifiée conforme
Christiane Bélanger, LL.L.
COUR D'APPEL FÉDÉRALE
AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER
Appel d'une ordonnance de la Cour de l'impôt, en date du 13 avril 2004. Dossier de la Cour de l'impôt : 2002-1707(IT)G
DOSSIER : A-247-04
INTITULÉ : Dynamic Industries Ltd. c. Sa Majesté la Reine
LIEU DE L'AUDIENCE : Vancouver (Colombie-Britannique)
DATE DE L'AUDIENCE : Le 16 mars 2005
MOTIFS DU JUGEMENT : LE JUGE SHARLOW
Y ONT SOUSCRIT : LE JUGE EN CHEF RICHARD
LE JUGE MALONE
DATE DES MOTIFS : Le 3 juin 2005
COMPARUTIONS :
Kenneth R. Hauser POUR L'APPELANTE
Karen Truscott POUR L'INTIMÉE
AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER:
Kenneth R. Hauser Law Corporation POUR L'APPELANT
Kamloops (Colombie-Britannique)
John Sims POUR L'INTIMÉE
Sous-procureur général du Canada
Vancouver (Colombie-Britannique)